【文章內(nèi)容簡介】 38 第三節(jié) 成本控制 ? （四）成本差異的計算與分析（重點(diǎn)中的重點(diǎn)） ? 這里的 成本差異是指產(chǎn)品的實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額。 ? 實(shí)際成本 ＞ 標(biāo)準(zhǔn)成本，為不利差異 ， ? 實(shí)際成本 ﹤ 標(biāo)準(zhǔn)成本，為有利差異 ? 標(biāo)準(zhǔn)成本包括直接材料、直接人工、變動制造費(fèi)用、固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本 ，與此相對應(yīng)， 成本差異也有直接材料、直接人工、變動制造費(fèi)用、固定制造費(fèi)用成本差異， 每一個標(biāo)準(zhǔn)成本項(xiàng)目均可分解為用量標(biāo)準(zhǔn)和價格標(biāo)準(zhǔn)，成本差異也分解為數(shù)量差異和價格差異 。 ? 標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析實(shí)際上就是運(yùn)用因素分析法（又稱連環(huán)替換法）的分析原理和思路對成本差異進(jìn)行分析，遵循該法中的因素替換原則和要求，故進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)成本的差異計算與分析應(yīng)結(jié)合因素分析法加以考慮。 ? 對成本差異既分成本項(xiàng)目、又分變動和固定成本、還分用量和價格因素等進(jìn)行多方面、多角度的深入分析 ，其根本動因在于找出引起差異的具體原因，做到分清、落實(shí)部門、人員的責(zé)任，使成本控制真正得以發(fā)揮。 40 第三節(jié) 成本控制 41 第三節(jié) 成本控制 ? ? 直接材料的用量差異 =（實(shí)際用量標(biāo)準(zhǔn)價格）－（標(biāo)準(zhǔn)用量標(biāo)準(zhǔn)價格） ? =（實(shí)際用量－標(biāo)準(zhǔn)用量） 標(biāo)準(zhǔn)價格 =△用量 標(biāo)價 ? 導(dǎo)致直接材料用量差異的因素主要有設(shè)備故障、原材料質(zhì)量不高、員工技術(shù)不熟練、產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)變化、生產(chǎn)管理不力等等，這些差異主要在生產(chǎn)過程中發(fā)生，應(yīng)由生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)。 當(dāng)然，也 存在生產(chǎn)部門不可控的因素，如采購部門為了降低采購成本，降低了原材料的質(zhì)量，這就不是生產(chǎn)部門的責(zé)任。 ? 直接材料的價格差異 =（實(shí)際用量實(shí)際價格）－（實(shí)際用量標(biāo)準(zhǔn)價格） ? = 實(shí)際用量（實(shí)際價格－標(biāo)準(zhǔn)價格） =△價格 實(shí)量 ? 導(dǎo)致直接材料價格差異的因素主要有采購批量、送貨方式、購貨折扣、材料品質(zhì)、采購時間等。這些因素主要由采購部門控制，應(yīng)該由采購部門負(fù)責(zé)。當(dāng)然也存在例外情況，如生產(chǎn)中出現(xiàn)材料緊缺，必須緊急采購，價格就難以控制，造成采購成本提高，其責(zé)任又另當(dāng)別論。 42 第三節(jié) 成本控制 ?【例】某企業(yè) A產(chǎn)品本月實(shí)際產(chǎn)量為 120件，材料消耗標(biāo)準(zhǔn)用量為 10千克，每千克標(biāo)準(zhǔn)價格為 50元，實(shí)際材料耗用量為 1 100千克，實(shí)際單價為 51元。其實(shí)際材料標(biāo)準(zhǔn)成本差異計算如下： ?直接材料的實(shí)際成本 = 1 100 51 = 56 100（元） ?直接材料的標(biāo)準(zhǔn)成本 = 120 10 50 = 60 000（元） ?直接材料成本差異 = 56 100－ 60 000 = － 3 900（元） ?其中： ?數(shù)量差異 =（ 1 100－ 120 10） 50 = － 5 000（元） ?價格差異 =（ 51－ 50） 1 100 = 1 100（元） ?上述計算結(jié)果說明，該企業(yè)材料數(shù)量差異為－ 5 000元，表明生產(chǎn)部門管理得力 ，或是 生產(chǎn)技術(shù)水平提高等原因，節(jié)約了材料 。價格差異為 1 100元， 這是由于市場價格的變化所帶來的不利差異。 43 第三節(jié) 成本控制 ? ? 直接人工差異的確定與直接材料大致相同，不同之處在于直接人工的用量指標(biāo)是 “工時 ”，而 “工時 ”可以反映工作效率的高低，所以 其用量差異就是人工效率差異；價格指標(biāo)是 “薪酬率 ”，所以其價格差異就是薪酬率差異。其計算公式為： ? 直接人工效率差異（量差） =（實(shí)際工時標(biāo)準(zhǔn)薪酬率）－（標(biāo)準(zhǔn)工時標(biāo)準(zhǔn)薪酬率） =（實(shí)際工時－標(biāo)準(zhǔn)工時） 標(biāo)準(zhǔn)薪酬率 =△工時標(biāo)準(zhǔn)薪酬率 ? 直接人工薪酬率差異（價差） =（實(shí)際工時實(shí)際薪酬率）－（實(shí)際工時標(biāo)準(zhǔn)薪酬率） = 實(shí)際工時（實(shí)際薪酬率－標(biāo)準(zhǔn)薪酬率） =△薪酬率 實(shí)際工時 ? 薪酬率是在聘用合同中條款規(guī)定的，實(shí)際支付與預(yù)算額一般不會出現(xiàn)差異， 但當(dāng)企業(yè)的人力資源管理變動時，會導(dǎo)致薪酬率差異，如在生產(chǎn)經(jīng)營中降級或升級使用員工、員工人數(shù)的增減、總體薪酬水平變動等情況發(fā)生時。 ? 員工生產(chǎn)經(jīng)驗(yàn)不足、原材料質(zhì)量不合格、設(shè)備運(yùn)轉(zhuǎn)不正常、工作環(huán)境不佳等多種因素均會導(dǎo)致直接人工效率差異。 通常情況下， 效率差異由生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)，但如果影響因素是生產(chǎn)部門的不可控因素，責(zé)任由相關(guān)部門承擔(dān)。 44 第三節(jié) 成本控制 45 第三節(jié) 成本控制 ? ? 變動制造費(fèi)用差異的確定與直接人工大致相同，用量指標(biāo)也為 “工時 ”， 故用量差異也就是其效率差異；其價格指標(biāo)是 “制造費(fèi)用分配率 ”，而費(fèi)用分配率反映的是耗費(fèi)水平的高低，故其價格差異也就是其耗費(fèi)差異。 ? 變動制造費(fèi)用效率差異（量差） ? =（實(shí)際工時－標(biāo)準(zhǔn)工時）變動制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率 ? =△工時 標(biāo)準(zhǔn)分配率 ? 變動制造費(fèi)用耗費(fèi)差異（價差） ? =（變動制造費(fèi)用實(shí)際分配率－變動制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率） 實(shí)際工時 ? =△分配率 實(shí)際工時 ? 變動制造費(fèi)用耗費(fèi)差異，可能是由于實(shí)際價格與變動制造費(fèi)用預(yù)算不一致造成的，也可能是由于制造費(fèi)用項(xiàng)目的過度使用或浪費(fèi)造成的。 ? 變動制造費(fèi)用效率差異產(chǎn)生的原因與直接人工效率差異大致相同。 46 第三節(jié) 成本控制 ?【例】某產(chǎn)品變動制造費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額為 7 540元，實(shí)際耗用直接工時 1 300小時，產(chǎn)量 120 000件，單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工時 ，制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率 6元 /小時，變動制造費(fèi)用差異計算如下： ?耗費(fèi)差異 = 7 540 － 1 300 6 = － 260（元） ?效率差異 = 1 300 6－ 120 000 6 = 600（元） ?變動制造費(fèi)用總差異 =－ 260＋ 600 = 340（元） 47 第三節(jié) 成本控制 ? ? 固定制造費(fèi)用有兩種計算分析方法，一是兩因素差異分析法，一是三因素差異分析法。 兩因素分析法將固定制造費(fèi)用差異分為耗費(fèi)差異和數(shù)量差異，這里的數(shù)量差異又稱為能量差異， 計算公式如下： ? 固定制造費(fèi)用成本差異 =固定制造費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額－實(shí)際產(chǎn)量下標(biāo)準(zhǔn)固定制造費(fèi)用 ? 其中： ? (1)耗費(fèi)差異 =固定制造費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額－固定制造費(fèi)用預(yù)算額 ? (2)能量差異 =固定制造費(fèi)用預(yù)算額－實(shí)際產(chǎn)量下標(biāo)準(zhǔn)固定制造費(fèi)用 ? =（預(yù)算工時－標(biāo)準(zhǔn)工時） 固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率 ? 固定制造費(fèi)用包括管理人員薪酬、保險費(fèi)、廠房設(shè)備折舊、稅金等項(xiàng)目，這些項(xiàng)目在一定時期內(nèi)不會隨產(chǎn)量水平的變化而變動，因此，一般來講，與預(yù)算成本差異不大。 ? 如果企業(yè)出現(xiàn)固定制造費(fèi)用數(shù)量差異，說明生產(chǎn)能力的利用程度與預(yù)算不一致，生產(chǎn)能力超額利用，實(shí)際標(biāo)準(zhǔn)工時會大于生產(chǎn)能量，形成有利差異 ，反之，則是生產(chǎn)能力沒有得到充分利用，造成生產(chǎn)能力的閑置。 48 第三節(jié) 成本控制 ?【例】某產(chǎn)品固定制造費(fèi)用預(yù)算成本為 30 000元，預(yù)算直接人工 1 000小時，單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工時是 ，固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率是 30元 /小時，預(yù)算產(chǎn)量 100 000件，實(shí)際產(chǎn)量 90 000件，實(shí)際發(fā)生制造費(fèi)用 28 700元，則： ?耗費(fèi)差異 = 28 700－ 30 000= － 1 300（元） ?能量差異 = 30 000－ 30 90000 = 3 000(元 ) ?固定制造費(fèi)用總差異 = － 1 300 + 3 000 = 1 700(元 ) 49 第三節(jié) 成本控制 ?三因素分析法就是進(jìn)一步將能量差異分為效率差異和生產(chǎn)能力利用差異，再加上前面的耗費(fèi)差異就構(gòu)成了三種影響因素 ，耗費(fèi)差異的計算與前面完全一致，另外兩種差異的計算公式如下： ?效率差異 =（實(shí)際工時－標(biāo)準(zhǔn)工時） 固定制造費(fèi)用預(yù)算分配率 ?生產(chǎn)能力利用差異 =（預(yù)算工時－實(shí)際工時） 固定制造費(fèi)用預(yù)算分配率 ?注意：固定制造費(fèi)用預(yù)算分配率即是指固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率 ?實(shí)際工時脫離標(biāo)準(zhǔn)工時反映的是效率的快慢和高低，故這類差異成為 “效率差異 ”； 預(yù)算工時與實(shí)際工時的不一致反映的是生產(chǎn)能力的利用程度，如實(shí)際工時低于預(yù)算工時說明生產(chǎn)能力存在閑置，尚未充分利用生產(chǎn)能力； 如實(shí)際工時高于預(yù)算工時說明企業(yè)超負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)，存在生產(chǎn)能力的透支使用，故這類差異稱為 “生產(chǎn)能力利用差異 ”或 “閑置能量利用差異 ” 50 第三節(jié) 成本控制 ?【例題】某企業(yè)本月固定制造費(fèi)用的有關(guān)資料如下： ?生產(chǎn)能力 2500小時 ?實(shí)際耗用工時 3500小時 ?實(shí)際產(chǎn)量的標(biāo)準(zhǔn)工時 3200小時 ?固定制造費(fèi)用的實(shí)際數(shù) 8960元 ?固定制造費(fèi)用的預(yù)算數(shù) 8000元 ?要求：（ 1）根據(jù)所給資料，計算固定制造費(fèi)用的成本差異。 ? （ 2）采用三因素分析法，計算固定制造費(fèi)用的各種差異。 51 第三節(jié) 成本控制 ? 解答： ? （ 1）固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率 =8000247。 2500= ? （ 2） 固定制造費(fèi)用的成本差異 =89603200 =1280（元） ? （ 3） 耗費(fèi)差異 =89608000=960（元） （不利差異） ? ? 生產(chǎn)能力利用差異 =（ 250035