【文章內(nèi)容簡介】 計模式相結(jié)合的產(chǎn)物。前者消除一般物價水平變動對會計的影響，后者消除特定物價水平變動對會計的影響，而這兩種物價變動往往是同時存在的。從理論上講，將上述兩種會計模式相結(jié)合得到“現(xiàn)行成本穩(wěn)值貨幣”會計模式，能夠解決物價變動帶來的會計問題，更加真實的反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果，而且符合資本保全的要求。目前該模式已在美國、加拿大等國家廣泛采用。具體分析其特點有以下兩點能夠反映一般物價變動和個別物價變動的全面影響，從而更準確的揭示在物價變動條件下資產(chǎn)的現(xiàn)行成本和可分配利潤。因此，采用該模式能夠消除貨幣購買力的變化對會計信息的影響，能夠如實的反映企業(yè)資產(chǎn)、負債和盈利的水平，從而更可靠的反映出企業(yè)的現(xiàn)行財務狀況和現(xiàn)行財務成果。能夠穩(wěn)定會計的計量單位，從而在現(xiàn)行成本的基礎上提供更為可比的財務會計信息。另一方面，由于該模式是一個“結(jié)合體”，因此在運用中也需要注意到以下問題該模式要在以現(xiàn)行成本編制會計報表后，再以穩(wěn)值貨幣為計量單位進行調(diào)整，因而工作量大，實務操作難度高，成本也很高。另外對于會計信息使用者而言，由于資料非常復雜，會計信息不易為一般會計信息使用者所以理解，不利于決策。在實際操作過程中，市場的成熟程度決定了企業(yè)能否取得真實、公允的現(xiàn)行成本資料，以及科學、權威的一般物價指數(shù)資料。如果市場不成熟，條件不具備，理論上合理的現(xiàn)行成本會計模式就并不能夠最終消除不確定性和主觀性相反的，會由于受到各種主觀和不確定性因素的影響，其最終的財務報表調(diào)整值與真實值之間有可能產(chǎn)生誤差。 國際上通貨膨脹會計的發(fā)展情況綜述通貨膨脹會計研究起步最早、也最為完善的國家是英國和美國。著名英國經(jīng)濟學家克里斯托弗諾比斯提出，英、美等一些發(fā)達西方國家已經(jīng)具有了對惡性通貨膨脹具有一定免疫力的會計體系。荷蘭自上世紀年代就開始使用現(xiàn)行重置成本會計制度，但至今尚無有關通貨膨脹會計體系的完整立法。德國政府禁止在正式資產(chǎn)負債表中重估資產(chǎn)的價值，所以，年注冊會計師協(xié)會公布的一項通貨膨脹會計公報《資本維護和收益計量的會計》也只能建議企業(yè)自愿編制現(xiàn)行成本會計補充報表。在法國，由于發(fā)生了持續(xù)的通貨膨脹，政府不得不采取措施，年由政府指定的委員會建議在證券交易所公開發(fā)行股票的公司報送一般購買力補充報表，但此建議未被政府接受。此后不久，議會通過了允許企業(yè)對資產(chǎn)進行重估的財政法案，此法案僅對公開發(fā)行股票的公司有約束力，其他公司則是自愿選擇執(zhí)行。巴西從年代起，歷史成本計價就已失去作用，年政府稅法允許企業(yè)采用通貨膨脹會計，在此基礎上，公司法還于年對通貨膨脹調(diào)整中的各項技術處理措施作了詳細的補充說明。美國第33號財務會計準則是構成美國現(xiàn)行通貨膨脹會計制度的一個主要文件，它制定的通貨膨脹會計目標是，要求會計報表必須提供預測企業(yè)未來盈利能力、企業(yè)真實經(jīng)營成果、企業(yè)實物資本或經(jīng)營能力受到多大程度損失等方面的會計信息，以及置存貨幣性資產(chǎn)所帶來的一般購買力損失的會計信息。英國第號標準會計實務公報是構成英國通貨膨脹會計制度的一個主要文件，它的會計目標是向會計報表使用者提供比歷史成本會計更為有用的會計信息，以便于報表使用者了解企業(yè)的真實財務狀況，并將其作為制定產(chǎn)品價格、進行成本控制以及收益分配決策的依據(jù)。它所維護的企業(yè)營業(yè)能力是其股本產(chǎn)權部分的“凈營業(yè)能力”，而不是“總營業(yè)能力”，這也是其與美國通貨膨脹會計目標的重要區(qū)別。加拿大通貨膨脹會計準則制定的會計目標是維護企業(yè)的營業(yè)能力維護股東產(chǎn)權資本的營業(yè)能力正確評價企業(yè)的經(jīng)營成果維護企業(yè)資本的一般購買力預測企業(yè)未來的盈利能力。澳大利亞現(xiàn)行成本會計建議準則的會計目標，是向報表使用者提供與企業(yè)真實財務狀況和經(jīng)營成果相關的會計信息。美國的通貨膨脹會計準則適用于大型公開發(fā)行股票的企業(yè)，采用的會計制度是一般物價水平會計和現(xiàn)行成本會計，所使用的一般物價指數(shù)是美國勞工部按月公布的消費品物價指數(shù)計列資產(chǎn)的現(xiàn)行成本可采用現(xiàn)行市場價格、估價或個別物價指數(shù)、自制成本的方法。反映價格變動的會計數(shù)據(jù)僅作為歷史成本會計報表的補充報表而不是基本報表。準則還要求企業(yè)提供五年比較會計數(shù)據(jù)不變貨幣單位。英國的通貨膨脹會計準則適用于全部公開發(fā)行股票的企業(yè)，采用的會計制度只是現(xiàn)行成本會計，而不用一般物價水平會計，規(guī)定企業(yè)可以用下述任何一種方法提供現(xiàn)行成本信息以現(xiàn)行成本報表為基本報表，以歷史成本報表為補充資料。以歷史成本報表為基本報表，以現(xiàn)行成本報表為補充資料。以現(xiàn)行成本報表為唯一報表，輔之以適當?shù)臍v史成本報告資料。另外，年英國公布的公司法明確規(guī)定現(xiàn)行成本會計制度與歷史成本會計制度可以相互替代。加拿大有關揭示物價變動的會計準則是美英兩國做法的混合物，其中受美國的影響更大一些。其準則適用于大型公開發(fā)行股票的企業(yè)，采用的會計制度是現(xiàn)行成本會計和某些一般物價水平會計，揭示的內(nèi)容類似英國以補充資料方式而不是以編制資產(chǎn)負債表的方式揭示有關信息又類似美國的做法。而且準則要求企業(yè)披露兩年比較會計數(shù)據(jù)不變貨幣單位。澳大利亞有關揭示物價變動的會計準則也是美英兩國做法的混合物，但更多的是偏向英國。其準則適用于大型公開發(fā)行股票的私營企業(yè)和全部國營企業(yè)采用的會計制度是現(xiàn)行成本會計，比較會計報表與英國一樣不要求披露。荷蘭是實行現(xiàn)行成本會計最有成績的一個工業(yè)化國家。荷蘭的一部分企業(yè)已經(jīng)以現(xiàn)行成本報表作為其基本報表，但更多的企業(yè)則是將現(xiàn)行成本資料作為歷史成本基本報表的補充信息，而按現(xiàn)行成本調(diào)整僅限于個別項目。計稅基礎仍是歷史成本。南美國家的通貨膨脹率很高，大多數(shù)南美國家通貨膨脹會計報表是政府直接規(guī)定的，有的甚至以通貨膨脹會計報表作為基本報表，在納稅要求上也接受了通貨膨脹會計體系。這些國家所產(chǎn)生的通貨膨脹會計信息大多按照一般物價指數(shù)調(diào)整，而很少采用現(xiàn)行價值調(diào)整。其中巴西的通貨膨脹會計的通貨膨脹調(diào)整的報表不是作為補充資料，而是作為基本報表形式出現(xiàn)，通貨膨脹調(diào)整情況全面反映在正式的損益表和資產(chǎn)負債表上，納稅利潤以通貨膨脹調(diào)整后的利潤為依據(jù)。我國財政部今年頒布了新的企業(yè)會計準則，新準則的頒布本質(zhì)上就是一次中國的會計準則與國際會計準則的趨同，雖然在個別方面還存在一些細小的差異，但一致的程度相當高。會計準則的國際趨同并不只有中國，目前歐盟、香港、俄羅斯等國家或地區(qū)的會計準則也已經(jīng)使用國際會計準則或已經(jīng)實質(zhì)性趨同。美國的會計準則也正不斷朝著與國際會計準則趨同的方向進行修訂。而通貨膨脹會計的國際協(xié)調(diào)，旨在縮小各國通貨膨脹會計理論和實務上的現(xiàn)存差異，是實現(xiàn)會計國際化的重要步驟。近幾十年來，有關國際組織在這方面進行了一系列的努力，頒布了若干國際性準則和區(qū)域性準則。國際會計準則委員會在年公布了第巧號國際會計準則②“反映價格變動影響的會計信息”，該準則建議股票公開交易的大公司應采用調(diào)整物價變動的任何方法，揭示以下信息對固定資產(chǎn)折舊費的調(diào)整金額或已調(diào)整的金額對銷貨成本的調(diào)整額或已調(diào)整金額對財務杠桿作用的調(diào)整額調(diào)整后重新計算的企業(yè)經(jīng)營成果，以反映對固定資產(chǎn)和銷貨成本項目的影響。第號國際會計準則認為，反映價格變動的方法可以按一般物價指數(shù)調(diào)整，也可以用現(xiàn)行成本調(diào)整，調(diào)整金額一般只作為歷史成本報表的補充信息。如果采用現(xiàn)行成本法，應披露存貨和固定資產(chǎn)的現(xiàn)行成本。用來計算通貨膨脹調(diào)整的方法也應該予以披露。聯(lián)合國國際會計和報告準則專家工作組在年發(fā)表的《跨國公司會計和報告的國際準則》報告中，要求揭示涉及一般估價方法的會計原則，如歷史成本、重置價值、一般物價水平調(diào)整或任何其他估價的基礎。又如，歐共體在年發(fā)布的第號指令中，允許其成員國在保留歷史成本計價原則的基礎上，采用通貨膨脹會計體系。該指令規(guī)定的估價是以歷史成本為基礎的，但同時也允許各成員國要求其公司按重置成本或其他適當?shù)耐ㄘ浥蛎浛缂盀榛A，對有形固定資產(chǎn)和存貨重新進行估價，在提供有關通貨膨脹會計的信息方面沒有限制性規(guī)定?？傊?，通貨膨脹會計的國家間差異是客觀存在的，正確認識、合理分析這些差異，是進行國際會計協(xié)調(diào)實現(xiàn)會計國際化的重要前提，也對我國的通貨膨脹會計研究和發(fā)展以及我國通貨膨脹會計模式的選擇和建立有很大的借鑒意義。盡管西方各國的政治體制大體相同，但具體運作上還是有差別的。在法律體制上，英美兩國是習慣法國家，會計法規(guī)比較簡略，會計標準由會計職業(yè)團體頒布，會計方法靈活多樣德法等國家是成文法國家，商法、稅法以及公司法等法規(guī)中，規(guī)定的會計程序、會計收益和納稅所得常常是一致的。從納稅角度看，通貨膨脹會計會注銷一部分應稅收益，實行通貨膨脹會計不能不考慮納稅影響，因此，這些國家通貨膨脹會計理論和實務的發(fā)展沒有英美迅速。社會經(jīng)濟環(huán)境狀況也影響著通貨膨脹會計模式的選擇。美、英、加和澳大利亞四個英語系國家的社會環(huán)境是相似的，它們都擁有高度發(fā)達的資本市場，公司股權大多為廣泛的公眾所擁有，比較分散報表使用者對會計報表內(nèi)容的要求基本上也是一致的，其會計報表的目標主要是向投資人和債權人提供與投資和信貸決策相關的會計信息，因而它們的通貨膨脹會計制度是大同小異的。其中，加拿大與美國特殊的地緣關系使其各方面受美國影響很大，美、加的通貨膨脹會計目標更為重視預測企業(yè)未來的盈利能力，是更為明顯的投資人導向的通貨膨脹會計制度而澳大利亞受英國影響比較深，其通貨膨脹會計目標的投資人導向不如美國和加拿大那樣突出。德國公司的大股東和長期貸款的提供者主要是銀行，股權比較集中。法國公司的資本主要來自政府和銀行，他們實行的是有計劃的資本主義市場經(jīng)濟，屬于宏觀統(tǒng)一基礎的體制，因此這些公司并不需要對公眾提供十分詳細的內(nèi)部信息，財務報表的揭示程度也比較有限。德法等國強調(diào)會計報表和納稅報表的一致性，通貨膨脹會計也就未納入政府規(guī)定的正式會計法規(guī)的范圍之內(nèi)。不同的國家具有不同的文化傳統(tǒng)，因而具有不同的價值觀念和行為方式。例如，美國人富有創(chuàng)造精神，倡導實質(zhì)重于形式原則，因而較早創(chuàng)造并使用通貨膨脹會計，用以揭示企業(yè)集團的經(jīng)濟實質(zhì)，而相比之下，德國和歐洲大陸的其他國家，人們比較嚴謹，甚至有些刻板，比較注重法律條文的規(guī)定，較少變通，因而通貨膨脹會計的發(fā)展相對比較的緩慢。會計職業(yè)化的發(fā)展，對英國和美國的會計理論和實務都起著十分重要的作用。英美通貨膨脹會計的發(fā)展與會計職業(yè)的發(fā)達不無關系。相比之下，德法等國會計職業(yè)的發(fā)展相對遜色，這在相當大的程度上制約了通貨膨脹會計的發(fā)展。南美及亞洲國家更是如此，其中一些國家因為會計工作水平較低的緣故采用一般物價水平會計，而非采用現(xiàn)行成本會計，甚至大多數(shù)亞非國家至今還沒有采用通貨膨脹會計。盡管我國政府采取有效措施使物價趨于穩(wěn)定，然而在近幾年以及今后一段時間內(nèi)，通貨膨脹仍將存在于我國的經(jīng)濟生活中。通貨膨脹本身并不是一個會計問題，但是會計信息系統(tǒng)總是建立、運行于一定的經(jīng)濟環(huán)境當中，不同的經(jīng)濟環(huán)境給會計信息會帶來不同的影響。因而，通貨膨脹給會計核算和會計管理帶來了一系列的問題，如何消除通貨膨脹對會計的影響，也就成為各國會計研究的一個熱點。我國自上世紀年代末引入通貨膨脹會計理論，一直在對世界上通常采用的通貨膨脹會計模式分析比較的基礎上，針對我國的具體情況，就如何采用和完善我國應對通貨膨脹的會計方法，并推行和建立成熟的通貨膨脹會計問題進行深入的研究和探討。其中比較具有代表意義的有葛家澎教授著于年的《通貨膨脹會計》一書對通貨膨脹會計模式進行了規(guī)范系統(tǒng)的介紹，標志著我國會計理論界對通貨膨脹會計模式的討論與研究的開始而鐘朋榮教授對現(xiàn)行成本穩(wěn)值貨幣會計模式進行了深入研究，他提出采用任何會計模式調(diào)整會計報表和計算損益，實際上是非通貨膨脹性漲價所引起的那部分損益由誰承擔或歸誰所有的問題。在推行我國通貨膨脹會計時，完善的物價變動體系是函待解決的首要問題之一，也是建立通貨膨脹會計的基本前提，結(jié)合我國實際國情及具體社會狀況，提出以下三個方面的設想：(1)制定企業(yè)是否提供通貨膨脹會計信息的運用判斷指標我國專家指出，在通貨膨脹率低于的情況下，通貨膨脹可以在商業(yè)決策中予以忽視而不會引起災難性后果但是如果通脹率持續(xù)上漲，企業(yè)財務處理就需要調(diào)整。這樣我們就可以設定，如在年通貨膨脹率低于時，可以忽略其對會計信息的影響，當年通貨膨脹率超過時，則有必要在歷史成本報表的基礎上，編制補充報表或附加說明，列示通貨膨脹的影響程度。(2)政府主導、廣集信息，強化服務發(fā)揮政府在經(jīng)濟領域的主導地位和強大的組織情報功能，由國家經(jīng)濟部門建立一個多方位的物價指數(shù)指導情報網(wǎng)絡，要細分各地區(qū)、各行業(yè)以及當前主要經(jīng)濟國家的數(shù)據(jù)信息，提高數(shù)據(jù)采集的廣域性、及時性和準確性。以供管理人、債權人、投資人等不同經(jīng)濟主體及其他有關方面，根據(jù)其對財務報告所示的會計信息要求的側(cè)重角度和程度不同，分別選擇相應的處理方法，以滿足其各自要求。(3)區(qū)分不同企業(yè)類型，采取不同的調(diào)整方法。在保留傳統(tǒng)會計報告的基礎上，根據(jù)物價變動特點及對各類企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動影響的程度，選擇一些受價格影響較大的項目，依據(jù)重要性原則進行必要的調(diào)整。首先，根據(jù)企業(yè)規(guī)模的大小來確定適用范圍，對大型企業(yè)需選擇較為全面的模式修正會計信息的偏差，對小型企業(yè)則用適當?shù)姆椒▽嫈?shù)據(jù)加以補充說明，從而滿足不同類型和不同規(guī)模的企業(yè)編制財務報告的目的其次，考慮不同行業(yè)企業(yè)的差異，制定出一些具體的專業(yè)會計規(guī)范，例如對貨幣資產(chǎn)為主的金融企業(yè)宜用物價指數(shù)法和匯率調(diào)整法消除貨幣貶值的損失，而對非貨幣性資產(chǎn)為主的生產(chǎn)型企業(yè)則可用現(xiàn)行價格法反映固定資產(chǎn)和存貨的現(xiàn)行價值對于特殊的大型跨國公司，可借鑒法國采用的企業(yè)會計與合并會計相分離的方法，制定獨立的合并會計規(guī)范，與非跨國企業(yè)的會計規(guī)則相分離。面對通貨膨脹帶來的沖擊，我們的對策應在以政府為導向的國家宏觀決策機制下，從完善會計準則及改善外部會計環(huán)境兩個方面著手，雙管齊下，相互配合，消除通貨膨脹的不利影響，使財務報告還原以真實，從而提供高質(zhì)量的會計信息，為國家宏觀決策、企業(yè)內(nèi)部管理者和外部關系人員的經(jīng)營決策服務。，完善我國通貨膨脹會計規(guī)范在研究通貨膨脹會計政策方面，美國等西方國家一直處于領先地位。我們在借鑒西方通貨膨脹會計方法及經(jīng)驗的同時，必須注意西方的通貨膨脹類型一般是需求拉動型，即持續(xù)的物價上漲，而我國自年以來開始的新一輪的通貨膨脹從本質(zhì)上分析是一次特殊的通貨膨脹，其特殊性在于它的貨幣性、非總量性以及結(jié)構性的特點，是需求拉動、成本推動、價格調(diào)整等多種因素作用的結(jié)果，而且在不同時期，各個因素所起的作用大小又有區(qū)別。由于這些復雜的國情實際，使得我們