【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 業(yè)若故意高估資產(chǎn)或者收益，或者故意低估負(fù)債或者費(fèi)用，違背了會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性，直接破壞了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，更是扭曲企業(yè)實(shí)際的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，誤導(dǎo)了使用者的決策，這是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明文禁止的。及時(shí)性要求企業(yè)對(duì)于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不得提前或者延后。會(huì)計(jì)信息具有時(shí)效性，其價(jià)值在于可以幫助使用者做出決策。即使會(huì)計(jì)信息是可靠、相關(guān)的，如果不適當(dāng)?shù)赝涎?，就失去了時(shí)效性，對(duì)于使用者而言，其效用大大降低甚至不再具有實(shí)際意義。在會(huì)計(jì)處理過(guò)程中及時(shí)性體現(xiàn)在，一是會(huì)計(jì)信息的收集要及時(shí)，即關(guān)注經(jīng)濟(jì)交易或者事項(xiàng)的發(fā)生，及時(shí)收集整理各種相關(guān)原始單據(jù)和憑證；二是會(huì)計(jì)信息的處理要及時(shí)，即在經(jīng)濟(jì)交易或者事項(xiàng)發(fā)生后，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，及時(shí)對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，做好相關(guān)記錄，并編制出財(cái)務(wù)報(bào)告；三是會(huì)計(jì)信息傳遞要及時(shí)，即按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的有關(guān)時(shí)限，及時(shí)地披露財(cái)務(wù)報(bào)告等信息，做到快速傳遞信息給使用者，以便于使用者及時(shí)使用和決策。金融危機(jī)迅速爆發(fā)并席卷全球，使世界經(jīng)濟(jì)嚴(yán)重的衰落，金融市場(chǎng)上我們多采用公允價(jià)值計(jì)量模式，使得此次危機(jī)中達(dá)到以前所未出現(xiàn)的一個(gè)高度，也引起了各界對(duì)公允價(jià)值計(jì)量模式下的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生懷疑。在公允價(jià)值計(jì)量模式中，交易事項(xiàng)的記錄是對(duì)市場(chǎng)的實(shí)質(zhì)反應(yīng)，且交易及其交易雙方不一定是固有的，交易或交易雙方可以是合理虛構(gòu)的交易或交易雙方,然而歷史成本對(duì)于資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量是在交易正常發(fā)生時(shí)進(jìn)行的,也就是說(shuō)歷史成本的交易或交易雙方是特定的、真實(shí)的,反應(yīng)的是歷史的狀態(tài)，沒(méi)有考慮到資金時(shí)間價(jià)值，沒(méi)有了對(duì)交易事項(xiàng)記錄的約束。由于改革開(kāi)放的不斷深入，企業(yè)形式多樣化發(fā)展，對(duì)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信息披露提出了不同的要求。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深入，資本市場(chǎng)、證券市場(chǎng)等新興市場(chǎng)逐步發(fā)展，一些新的業(yè)務(wù)如投資、兼并、融資的出現(xiàn)，會(huì)計(jì)對(duì)象的不確定性增加。企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與法律形式上的不一致，然而單純地以法律形式進(jìn)行判斷和處理，結(jié)果往往令人大跌眼眶——會(huì)計(jì)信息失真，進(jìn)而要求企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，在不同的會(huì)計(jì)原則、方法和程序之間進(jìn)行選擇，會(huì)計(jì)人員可以按照交易性質(zhì)、實(shí)質(zhì)和結(jié)果，進(jìn)行判斷和處理。盯市原則，是指在公允價(jià)值確定的層次1中，在活躍市場(chǎng)有可觀察的活躍的參考市價(jià)，因而采用市價(jià)對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行價(jià)值計(jì)量，要求公司按市價(jià)對(duì)持有的證券估價(jià)，而非按照證券的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格或是其它什么價(jià)值。而所謂可靠性是指信息可以忠實(shí)反映其意欲反映的客觀內(nèi)容或真實(shí)狀況，以避免誤導(dǎo)并盡量減少偏差。因而按盯市原則獲得的公允價(jià)值更能反映資產(chǎn)或負(fù)債時(shí)的真實(shí)價(jià)值，更具客觀性以此來(lái)提高信息的可靠性，由此可知，與歷史成本相比，以此獲取的公允價(jià)值更具可靠性。歷史成本是以過(guò)去的交易價(jià)格計(jì)價(jià)的，代表的是取得時(shí)的價(jià)值，而市場(chǎng)是瞬息萬(wàn)變的,資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值也不可能一成不變的,若仍采用歷史成本計(jì)價(jià)則會(huì)出現(xiàn)信息失真，那么會(huì)計(jì)信息就不那么可靠；與此相反，公允價(jià)值剛好反映在特定的經(jīng)濟(jì)時(shí)點(diǎn)下,資產(chǎn)與負(fù)債以市場(chǎng)為導(dǎo)向的定價(jià)，這是隨著市場(chǎng)的變化而變化的。經(jīng)濟(jì)全球化、知識(shí)化快速發(fā)展的同時(shí)，物產(chǎn)資源緊缺，知識(shí)資源快速膨脹，而那些以市場(chǎng)為導(dǎo)向的物價(jià)頻繁波動(dòng)，變化幅度也越來(lái)越大，其中緊缺資源的價(jià)格也在大幅揚(yáng)升。歷史成本在持有期間不作調(diào)整，是由于其反映的是過(guò)去的取得成本，因而在處置清理前其信息是無(wú)法跟蹤，也是無(wú)法反映這種客觀變化，從而收益計(jì)算是不夠全面的，使得報(bào)表信息有些陳舊滯后，會(huì)導(dǎo)致相關(guān)性下降，對(duì)決策產(chǎn)生不利影響。擁有現(xiàn)時(shí)的動(dòng)態(tài)性特征的公允價(jià)值計(jì)量反映的是資產(chǎn)和負(fù)責(zé)在交易日或計(jì)量日的真實(shí)價(jià)值，可以動(dòng)態(tài)地反映企業(yè)財(cái)務(wù)對(duì)經(jīng)濟(jì)因素及其環(huán)境的變化的敏感性，并且信息可以迅速地反映和及時(shí)地反饋，也能全面反映會(huì)計(jì)收益，企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、經(jīng)營(yíng)能力和風(fēng)險(xiǎn)狀態(tài)能較為客觀的展現(xiàn)，所以彌補(bǔ)了歷史成本在相關(guān)性和及時(shí)性不足，以便于企業(yè)預(yù)測(cè)和決策。歷史成本法沒(méi)有考慮到交易事項(xiàng)的發(fā)生期和確認(rèn)期的不一致的情況，一般來(lái)說(shuō),交易事項(xiàng)收入的取得與成本費(fèi)用的支出時(shí)間是不一樣的,往往是成本費(fèi)用先發(fā)生,若采用歷史成本法,成本費(fèi)用確認(rèn)時(shí)間和收入確認(rèn)時(shí)間往往不一致,收入是現(xiàn)時(shí)的公允價(jià)值而成本費(fèi)用是過(guò)去的公允價(jià)值,相當(dāng)于將經(jīng)濟(jì)因素形成的收入與成本費(fèi)用之間的差額計(jì)入純利潤(rùn)當(dāng)中,使得計(jì)算出的收益缺乏準(zhǔn)確性,容易出現(xiàn)收入超分配,虛盈實(shí)虧等現(xiàn)象,采用公允價(jià)值計(jì)量屬性,使其在同一時(shí)點(diǎn)進(jìn)行比較,則避免了這些問(wèn)題。公允價(jià)值反應(yīng)的是特定時(shí)期整個(gè)市場(chǎng)的真實(shí)情況，讓使用者更能了解市場(chǎng)的變化，比較不同的企業(yè)的財(cái)務(wù)變動(dòng)以及同一企業(yè)不同期間的變化，提高了會(huì)計(jì)信息的可比性。公允價(jià)值與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量謹(jǐn)慎性是對(duì)立統(tǒng)一的關(guān)系，其對(duì)立關(guān)系將在下一章節(jié)中進(jìn)行論述。在公允價(jià)值計(jì)量模式下需要依據(jù)市場(chǎng)變化來(lái)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的真實(shí)情況，在市場(chǎng)價(jià)格變化時(shí)應(yīng)靈敏地確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)損益，謹(jǐn)慎性需要的是謹(jǐn)慎的態(tài)度，而不是悲觀的態(tài)度，在對(duì)不確定的事項(xiàng)做出決策時(shí)，應(yīng)以謹(jǐn)慎的態(tài)度披露不確定的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，即對(duì)于可能的損益，我們只確認(rèn)可能存在的損失，而可能存在的收益不進(jìn)行確認(rèn)。盡管兩者都有其各自的出發(fā)點(diǎn)，但是有一個(gè)共同目標(biāo)就是提高信息的決策有用性，在使用者做出決策時(shí)給予幫助，在這一方面兩者相輔相成，更甚至公允價(jià)值的引入提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的謹(jǐn)慎性。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，在每個(gè)會(huì)計(jì)期間的期末都需要對(duì)每項(xiàng)不確定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行估價(jià)。若是采用歷史成本計(jì)量，則結(jié)果展現(xiàn)的是歷史的不確定，而不是未來(lái)的變化趨勢(shì)，這就有可能夸大資產(chǎn)，虛增利潤(rùn)；但若是采用公允價(jià)值計(jì)量，會(huì)計(jì)人員會(huì)基于現(xiàn)實(shí)，運(yùn)用謹(jǐn)慎的職業(yè)判斷和恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法對(duì)交易或事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量以及報(bào)告，這樣更能遵循謹(jǐn)慎性。由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不完善，使公允價(jià)值估值技術(shù)在我國(guó)實(shí)踐中的可操作性不強(qiáng)。在相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債不存在活躍市場(chǎng)或?qū)嶋H成交時(shí)，其公允價(jià)值的計(jì)算確定往往帶有企業(yè)對(duì)其價(jià)值的主觀判斷，這種判斷未得到實(shí)際公允市場(chǎng)交易的確認(rèn)，因此其可靠性相對(duì)難于驗(yàn)證，需要采用估價(jià)模式進(jìn)行估價(jià)。然而因?yàn)槟Ｐ偷脑O(shè)計(jì)與選擇本身就存在合理性與否的問(wèn)題，借助模型估算得運(yùn)用大量的估計(jì)與判斷，不確定性因素太多。而且，參數(shù)的取值也受人們主觀意志和專(zhuān)業(yè)能力的影響。所以說(shuō)這些并不能保證以公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)信息具有可靠性。在特定的經(jīng)濟(jì)時(shí)點(diǎn)下資產(chǎn)和負(fù)債以市場(chǎng)為導(dǎo)向的定價(jià)即為公允價(jià)值，表現(xiàn)了公允價(jià)值的存量特征；然而公允價(jià)值的變化，展示的是資產(chǎn)或負(fù)債被市場(chǎng)所認(rèn)可的那部分價(jià)值變化。在完善的市場(chǎng)中，所有市場(chǎng)參與者對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的期望值就是市場(chǎng)定價(jià)。市場(chǎng)定價(jià)是一個(gè)無(wú)偏性的指標(biāo)，其中包含了所有對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值有影響的信息。現(xiàn)如今，我國(guó)的市場(chǎng)尚不完善，有待發(fā)展，在原有的計(jì)量模式下，企業(yè)的一些無(wú)形資產(chǎn)，如商譽(yù)、衍生金融工具等遇到了瓶頸，這些成為會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和有用性的重大障礙。公允價(jià)值可以反映資產(chǎn)或者負(fù)債當(dāng)時(shí)最真實(shí)的價(jià)值，公允價(jià)值是以市場(chǎng)價(jià)格為依據(jù)，并隨著市場(chǎng)價(jià)格的變化而變化，但也只有在公司進(jìn)行清算時(shí)，所提供的脫手價(jià)格信息即公允價(jià)值信息才具有相關(guān)性，然而若是公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)則公允價(jià)值的脫手價(jià)格信息不具有相關(guān)性。采用現(xiàn)行公允價(jià)值計(jì)量模式，受市場(chǎng)因素影響較大，扭曲了資產(chǎn)內(nèi)在的價(jià)值，由于公允價(jià)值具有的波動(dòng)性會(huì)使得會(huì)計(jì)信息的謹(jǐn)慎性降低。根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，存在活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)負(fù)債的公允價(jià)值即是市場(chǎng)報(bào)價(jià)，但是這種報(bào)價(jià)本身是會(huì)受市場(chǎng)流動(dòng)性、資金供求、投資者預(yù)期等諸多因素影響的，使其本身也具有了波動(dòng)性，極端情況而產(chǎn)生的劇烈波動(dòng)，會(huì)導(dǎo)致以公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)信息也具有劇烈的波動(dòng)性。而當(dāng)非理性的持續(xù)上漲或者下跌顯現(xiàn)在市場(chǎng)上時(shí)，采用公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)和調(diào)整損益將會(huì)被夸大或縮小；在非活躍、非理性市場(chǎng)上，由于公允價(jià)值的確認(rèn)方式缺乏合理性，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，公允價(jià)值起到了一定的推波助瀾的作用。這種由于強(qiáng)烈的波動(dòng)而導(dǎo)致收益出現(xiàn)不確定性的情況，會(huì)使得會(huì)計(jì)信息的謹(jǐn)慎性降低。而會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性要求企業(yè)在存在不確定性時(shí)，不應(yīng)高估資產(chǎn)和可能的收益，及時(shí)確認(rèn)可能存在的虧損。因此，當(dāng)外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境劇烈動(dòng)蕩時(shí)，公允價(jià)值的波動(dòng)性很可能會(huì)降低會(huì)計(jì)信息的謹(jǐn)慎性?！?005年中國(guó)人壽保險(xiǎn)股份有限公司年報(bào)新準(zhǔn)則實(shí)施前后，公允價(jià)值計(jì)量運(yùn)用顯著變化，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量明顯提高，信息質(zhì)量的提高是否與公允價(jià)值計(jì)量的廣泛運(yùn)用有關(guān)，我們看看2005年中國(guó)人壽保險(xiǎn)股份有限公司年報(bào)，分析公允價(jià)值計(jì)量在其中的角色。中國(guó)人壽保險(xiǎn)股份有限公司(People’s Insurance Company of China,以下稱(chēng)中國(guó)人壽)是2003年6月30日在北京注冊(cè)成立的人壽保險(xiǎn)公司,并于2003年12月17日及18日分別在美國(guó)紐約和香港兩地上市。公司以悠久的歷史、雄厚的實(shí)力、專(zhuān)業(yè)領(lǐng)先的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)及世界知名的品牌贏得了社會(huì)最廣泛客戶的信賴，始終占據(jù)國(guó)內(nèi)保險(xiǎn)市場(chǎng)領(lǐng)導(dǎo)者的地位，被譽(yù)為中國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的“中流砥柱”。 表1 中國(guó)人壽保險(xiǎn)股份有限公司主要資產(chǎn)及負(fù)債的計(jì)量方法項(xiàng)目計(jì)量屬性備注物業(yè)、產(chǎn)房和設(shè)備按歷史成本減累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備入賬金融資產(chǎn)證券投資持有至到期證券實(shí)際利率法計(jì)算攤余成本通過(guò)損益表反映公允價(jià)值變動(dòng)的金融資產(chǎn)以公允價(jià)值列示未實(shí)現(xiàn)收益或虧損在損益表中反映可供出售的證券以公允價(jià)值列示未實(shí)現(xiàn)損益在權(quán)益中反映定期存款歷史成本列示保單質(zhì)押貸款以攤余成本扣除減值準(zhǔn)備后凈值入賬買(mǎi)入販?zhǔn)圩C券成本加上資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)提的利息入賬 現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物賬面價(jià)值保險(xiǎn)合同負(fù)債進(jìn)算方法進(jìn)算方法：即以資產(chǎn)負(fù)債表日保險(xiǎn)人將保險(xiǎn)合同的剩余權(quán)利和義務(wù)立即轉(zhuǎn)讓給另一方所預(yù)期支付的金額入賬。金融負(fù)債投資合同負(fù)債賬面價(jià)值賣(mài)出回購(gòu)證券成本加上資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)提的利