【文章內(nèi)容簡介】 還利用各種手段巧設賬外物資，如：購進存貨時即作生產(chǎn)費用或待攤費用，未使用便計入成本費用；領用的材料不用或少用，而是計入成本費用，采用不作退料或假退料，退庫不記賬等方式，積少成多，形成大量賬外物資；回收的邊、角、廢料不入賬；盤盈、自制材料不入賬；委托加工的余料不入賬等。( 六) 注冊資本名不符實這類舞弊行為主要是在一些新成立的公司中存在較多。慣用的舞弊手段是：企業(yè)往往在注冊會計師驗資時將資金打入銀行賬號，有的可能是通過短期拆借的資金，有的則利用關聯(lián)企業(yè)循環(huán)打入驗資所需資金，等到注冊會計師簽署驗資報告后就有可能抽逃資金。像這類問題一旦被工商部門查實，注冊會計師則可能掉入被審單位注冊資本不實的舞弊陷阱。二、會計舞弊產(chǎn)生的原因(一)法律監(jiān)督不力《會計法》是會計管理的法定基礎，對規(guī)范會計核算加強會計監(jiān)督起到了保障的作用。會計監(jiān)督的有效實施，離不開一系列法律法規(guī)，要加強我國法律體系的建設，建立和完善會計制度，明確會計監(jiān)督、審計監(jiān)督的執(zhí)法職責和權(quán)限，實施清晰明了的監(jiān)督職能。并應當進一步做好會計法規(guī)的宣傳工作，要在全社會普及會計法規(guī)知識，尤其要加強對會計人員和經(jīng)營管理人員的法制教育，使他們了解會計信息形成的來龍去脈，深刻認識虛假會計信息給企業(yè)和社會帶來的危害和影響以及應承擔的法律責任。對于違反會計法規(guī)的行為, 要加大處罰力度。近年來，我國在規(guī)范上市公司經(jīng)營行為、健全會計核算、完善會計信息披露制度等方面制定了一系列的法律法規(guī)，也取得了一定的成績。但由于企業(yè)改革尚處于探索階段，現(xiàn)代企業(yè)制度的建立剛剛起步，資本市場的發(fā)展還極不完善，因此，面對不斷涌現(xiàn)的新的經(jīng)濟事項，法制建設明顯滯后。特別值得一提的是，迄今為止，我國有關主管部門主要不是依靠法律手段而是依靠行政手段來處理會計造假行為，對違法的處罰力度明顯不夠。造假即使被查出來了，對造假者的處罰也可以說是不痛不癢，而未被查出則可以獲得相當可觀的收益，于是違法的巨大利益誘惑與低廉機會成本的反差，使得很多上市公司的管理者甘愿鋌而走險，會計舞弊現(xiàn)象屢禁不止。(二)會計政策前瞻性不夠任何一套會計準則和會計制度都不可能盡善盡美，涵蓋會計實踐中的一切業(yè)務，它們只能對會計工作提出基本的規(guī)范和原則，而且大多數(shù)只是對以往會計實踐的總結(jié)，每當許多新情況、新領域、新行業(yè)出現(xiàn)的時候，總是很難找到一個恰當?shù)臅嫓蕜t或制度作為會計操作的依據(jù)。也就是說，法定會計政策往往滯后于會計實踐的發(fā)展，這就使得公司在處理新業(yè)務時按照自己的想法，以自己的目標為標準隨意地進行會計處理，為滋生會計舞弊行為提供了可乘之機；另一方面，由于會計制度和會計準則一般都是原則性的規(guī)定，在指導實際工作時，需要會計人員的專業(yè)理解和職業(yè)判斷。當會計人員存在舞弊的沖動時，就會利用對會計政策的不同理解，做出貌似正確實則錯誤的會計處理，這樣的會計舞弊行為往往具有極大的欺騙性。 (三)社會監(jiān)督缺乏有效性從社會監(jiān)督來看，由于會計師事務所專業(yè)技術(shù)水平與職業(yè)道德等方面不足，使獨立審計難以發(fā)揮應有的監(jiān)督作用：一是審計的獨立性不足。獨立性是審計人員職業(yè)道德的核心，也是審計的一個重要特征，它是審計結(jié)果得到社會公眾信任的基礎。我國會計師事務所的聘用實際由內(nèi)部人決定，股東大會的批準只是一種形式，由內(nèi)部人委托事務所審查自身，這無疑易使審計人員的獨立性受到削弱。二是收費制度不科學。在審計工作中，一般而言，所費時間與執(zhí)業(yè)質(zhì)量呈正相關性。因此，為保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，國際通行的做法是按審計時間收取審計費用，但我國目前盛行的收費制度是與公司資產(chǎn)或凈資產(chǎn)總額相聯(lián)系的，而與審計時間脫鉤。在此情況下，注冊會計師為了平衡自身的成本效益，往往有不合理縮短審計時間的傾向，有時還會減少必要的審計程序，以犧牲執(zhí)業(yè)質(zhì)量為代價換取自身經(jīng)濟利益的增加。三是審計人員整體業(yè)務素質(zhì)欠佳。目前國內(nèi)確實有一些業(yè)務素質(zhì)過硬的注冊會計師，構(gòu)成了審計職業(yè)界的中堅力量，但從審計執(zhí)業(yè)人員的整體素質(zhì)來看，則不容樂觀。另外，各會計師事務所對注冊會計師的后續(xù)教育重視不夠，從而使得不少審計執(zhí)業(yè)人員理論基礎不扎實，知識結(jié)構(gòu)單一，職業(yè)勝任能力不足。 (四)行政監(jiān)督管理體制不合理、監(jiān)督不到位我國目前對企業(yè)財務會計信息進行監(jiān)督的部門主要有財政、審計、證監(jiān)會、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等，而這些監(jiān)督部門又按一定的權(quán)限分別劃定監(jiān)管范圍。財政部門按《會計法》的規(guī)定對所有企業(yè)單位的財務會計工作進行監(jiān)督。審計部門按有關法規(guī)規(guī)定也只是對涉及國有資產(chǎn)的單位進行審計監(jiān)督，同時又按國有資產(chǎn)和資金的隸屬關系劃分了管轄范圍，國家審計署對于中央級企業(yè)所屬的二、三級企業(yè)和中央垂直單位在財務會計等方面存在的問題監(jiān)督不到位、糾正不及時，許多違法違紀問題得不到及時糾正。證監(jiān)會在負責股票上市過程中，承擔了一個全能的角色，既負責新上市公司的資格審查，也負責日常上市管理，包括對上市公司各種違規(guī)行為的查處，作為中國資本市場的“監(jiān)護人”，也不希望上市公司的虛假財務會計信息引發(fā)資本市場危機。銀監(jiān)會、保監(jiān)會對其監(jiān)管對象也受制于成本效益原則，不可能有足夠的人力物力去實現(xiàn)事事調(diào)查，也不應該細管到不會有任何違規(guī)發(fā)生的程度。 (五)法人治理結(jié)構(gòu)不完善法人治理結(jié)構(gòu)是在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的條件下，所有者、董事會和高層管理者按照國家法律規(guī)定的責權(quán)關系而構(gòu)成的組織結(jié)構(gòu)，是處理公司中各種合約，協(xié)調(diào)和規(guī)范公司各利益主體之間關系的一種制度安排。我國大多數(shù)上市公司是由原國有企業(yè)改制而來的，由于改制上市的時問比較短，公司受傳統(tǒng)經(jīng)濟體制的影響依然比較嚴重，故有效的法人治理結(jié)構(gòu)還不完善，具體表現(xiàn)如下：1．股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理源于公司形成的歷史，在我國上市公司中，國有股占統(tǒng)治地位，“一股獨大的現(xiàn)象”非常嚴重?！耙还瑟毚蟆钡暮蠊强毓晒蓶|完全操縱了上市公司的股東大會、董事會、監(jiān)事會。因為很多公司的總經(jīng)理本身就是董事長或董事會的重要成員，使股東大會、董事會、監(jiān)事會失去對以總經(jīng)理為代表的公司經(jīng)營管理層應有的控制作用。經(jīng)理人員常常集控制權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)于一身，擁有很大的經(jīng)營自主權(quán)，完全控制了公司的財務會計信息系統(tǒng)。2．國有股所有者缺位在單一公有制下，國有企業(yè)的產(chǎn)權(quán)主體是國家，亦即全體人民。但是，具體到每一個企業(yè)，產(chǎn)權(quán)主體卻很不明確，說是人人所有，也可以說是人人都沒有，產(chǎn)權(quán)主體形成了事實上的缺位，導致了所有者角色的虛置，因而不可能形成有效的內(nèi)部約束機制。由國有企業(yè)改制而來的我國上市公司的董事長和總經(jīng)理大都是由政府直接委派，但政府委派的只是“代理人”而非真正的“所有者”，董事會對公司管理層的制衡力度較小，導致了中國特色的“內(nèi)部人控制”問題，也使得股東大會徒有虛名。3．董事會結(jié)構(gòu)不合理由于股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理，國有股所有者缺位，使許多上市公司的董事會被國有大股東操縱或控制，董事會與經(jīng)理層高度重合，公司高層管理人員成為董事會重要成員，為管理人員操縱企業(yè)提供了便利?！蔼毩⒍轮贫取北緫梢云鸬搅己玫谋O(jiān)督作用，但是這些獨立董事大多來自于一些高等學府，與企業(yè)沒有什么經(jīng)濟聯(lián)系，在具體運作過程中，他們并不參與企業(yè)的日常經(jīng)營管理活動，所掌握的信息，無論數(shù)量還是質(zhì)量，均明顯遜色于公司高管人員，充其量只能是“名譽董事”。（六）內(nèi)部控制制度的不完善有相當一部分單位的內(nèi)部控制基礎十分薄弱，有的甚至并未建立內(nèi)部控制制度；有的單位雖有內(nèi)部控制制度，但脫離本單位實際，缺乏科學性與合理性，偏重于以補救為主的事后控制，導致內(nèi)控成本升高，使內(nèi)部控制失去效力；有的雖有較全的內(nèi)部控制制度，但沒有一個強有力的運作機制，因而也不能發(fā)揮其作用。（七）會計人員素質(zhì)不高會計造假，既是企業(yè)領導者和會計人員職業(yè)技能不高，又是這些人法制觀薄弱造成的。會計人員除按法律、制度辦事外，就是聽從領導的旨意，在單位會計人員從屬于單位負責人的直接領導，其經(jīng)濟利益直接由單位負責人所掌握和決定，從而使單位負責人違法干預會計人員工作，授意、指使、強令會計人員篡改會計數(shù)據(jù)，假造會計資料的現(xiàn)象時有發(fā)生。一般而言，會計人員是虛假會計信息的直接制造者，如果會計人員具備了較高的業(yè)務素質(zhì)和道德水平，就能夠自覺抵制來自于各方面的誘惑和壓力，拒絕制造虛假會計信息。但是目前我國會計人員中業(yè)務素質(zhì)普遍較低、法制觀念較弱，缺少作為職業(yè)人員應有的職業(yè)道德和獨立能力。三、會計造假的防范措施(一)完善財務報告法律體系，規(guī)范會計信息披露行為判斷一份財務報告是否虛假的主要標準就是看其信息的披露是否與有關法律、法規(guī)和準則的要求相符，是否真實、完整。我國的《會計法》、《公司法》，各種《會計制度》、《會計準則》、證券監(jiān)管辦法等法律和規(guī)范性條例，基本形成了財務報告規(guī)范體系?！缎聲嬛贫取访鞔_規(guī)定依法辦理會計事務，加大了對會計工作中弄虛作假的懲治力度。較舊法有重大突破的是，新法中對法律責任規(guī)定得具體明確，便于操作，加大了治理力度，顯示了國家對“制止會計造假，提高會計質(zhì)量”下了大決心。這樣做有利于加強經(jīng)濟管理和財務管理，有利于提高經(jīng)濟效益，有利于維護社會主義市場經(jīng)濟秩序。要進一步制定出科學合理的財務報告規(guī)范體系，才不會給造假者以可乘之機。(二) 制訂較完善的會計準則財政部新制訂或修訂了38個會計準則，新準則從以下幾方面使企業(yè)進行利潤調(diào)節(jié)受到限制：第一，存貨管理辦法變革