【正文】 有： 國資委 《 國資委統(tǒng)一委托審計工作標準 （ 試行 ）》 （ 評價函 [2023]253號 ） 國資委 《 中央企業(yè)財務決算審計工作規(guī)則 》（ 國資發(fā)評價 [2023]173號 ） 財政部 《 關(guān)于改進和加強企業(yè)年度會計報表審計工作管理的若干規(guī)定 》 （ 財企 [2023]5號 ） 4 二、財政部、國資委對集團公司計的有關(guān)規(guī)定 從以上文件可見 : 不斷擴大了要求審計的內(nèi)容 進一步細化了審計需關(guān)注 、 披露的信息 提高事務所對集團公司審計準入標準 ，加強了對審計質(zhì)量的監(jiān)控 5 三、集團公司審計主審所的職責及面臨的挑戰(zhàn) （ 一 ） 集團公司審計主審所的職責 主審所的職責主要有以下幾個方面： 計劃部署 在集團公司的協(xié)助下 ， 制定集團公司總體審計方案 組織實施 組織參審所共同實施總體審計方案 6 主審所的職責主要有以下幾個方面： 質(zhì)量控制 負責全部審計工作的質(zhì)量控制 ， 制定的統(tǒng)一的工作標準和工作要求 ， 對參審所的審計質(zhì)量進行及時跟蹤監(jiān)控 溝通 、 協(xié)調(diào) 在整個審計過程中負責與委托方和被審計單位進行溝通 、 協(xié)調(diào) 7 （二）集團公司審計主審所面臨的挑戰(zhàn) 審計風險大 （ 1） 獨自承擔審計責任 （ 2） 利用參審所工作帶來審計風險 （ 3） 時間短 、 人員少與工作量大之間的矛盾加大審計風險 8 （二）集團公司審計主審所面臨的挑戰(zhàn) 競爭壓力大 組織工作難度大 專業(yè)勝任能力要求高 9 制定集團公司審計方案 在審計方案中至少應明確以下幾方面內(nèi)容： （ 1） 明確審計目的 包括出具審計報告 、 管理建議書 、 其他目的 （ 2） 明確審計范圍 包括報表范圍和單位范圍 10 （一）審前計劃部署 （ 3） 明確主審所與參審所之間的關(guān)系及各自的審計責任 主審所與參審所之間是主導與配合的關(guān)系 各方的審計責任 11 （一）審前計劃部署 （ 4） 明確重要性水平的確定 首先確定集團合并報表層次的重要性水平 ， 在此基礎上 ， 通過審閱集團公司上年度各子公司會計報表 （ 層次多的 ， 一般看到三級 ） ， 給出各層次會計報表確定重要性水平的各項指標的適當比率范圍 ， 給出重要性金額的確定方法 。 合并范圍內(nèi) 20家公司發(fā)出溝通函 、 調(diào)查問卷 ， 要求集團公司管理當局統(tǒng)一安排 ， 要求組成部分管理當局與各個事務所溝通 ， 其他注冊會計師要按照要求回復確認函 、調(diào)查問卷和審計完成備忘錄 ， 必要時 ， 其他注冊會計師要向集團注冊會計師提供審計工作底稿 ， 以備復核 。 ， 在業(yè)務約定書中應當特殊注明的事項 集團注冊會計師在接受業(yè)務委托時 ， 除按照 《 獨立審計具體準則第 2 號 —— 審計業(yè)務約定書 》 的要求就有關(guān)事項與集團管理當局達成一致意見外 ， 還應當在業(yè)務約定書中明確以下事項： 27 (1)集團注冊會計師和其他注冊會計師之間的溝通不應受到任何限制； (2)如果集團管理當局 、 組成部分管理當局或客觀環(huán)境對其他注冊會計師實施審計的范圍施加了限制 ， 集團管理當局和組成部分管理當局應當及時告知集團注冊會計師； (3)集團注冊會計師應當及時獲悉其他注冊會計師與組成部分管理當局之間的重要溝通 (包括就內(nèi)部控制重大缺陷進行的溝通 )； (4)集團注冊會計師應當及時獲悉組成部分管理當局與監(jiān)管機構(gòu)就財務報告事項進行的重要溝通； (5)集團管理當局應當在集團注冊會計師認為必要時允許其接觸組成部分的信息、組成部分管理當局或其他注冊會計師 (包括審計工作底稿 )，并允許其對組成部分會計信息實施審計程序。 （ 5） 對組成部分會計信息進行審閱 。 合并會計報表的編制原則和方法 ， 按照國家統(tǒng)一的會計制度中有關(guān)合并會計報表的規(guī)定執(zhí)行 。 審計計劃階段 特別考慮被審計單位與合并會計報表編制和審計有關(guān)的重要事項 。 35 50%以上的 X公司 ， 已納入合并范圍 ， 原因為： X公司系本公司控股子公司 Y公司 (華興集團公司持有其%的股權(quán) )的子公司 ， Y公司擁有其股份的 %， 系該公司第一大股東 。 由于 Z企業(yè)經(jīng)營收益及清算后財產(chǎn)的分配均按合作合同的約定及董事會決議進行 ， 故未將其納入合并會計報表 。 母公司對子公司擁有控制權(quán) ， 以能控制子公司經(jīng)營政策和財務決策為標志 。 40 [案例 4] 晉美會計師事務所的注冊會計師李浩在審計華興集團公司 2023年度會計報表時 ， 了解到以下情況： 2023年度 ， 華興集團公司兼并了 A公司和 B公司 ， 并轉(zhuǎn)讓了C公司 78%的股權(quán) ， 出售了 D公司 。 42 ， 合并現(xiàn)金流量表的相關(guān)處理 ？ 根據(jù) 《 關(guān)于執(zhí)行 《 企業(yè)會計制度 》 和相關(guān)會計準則有關(guān)問題解答 （ 二 ）》（ 財會 [2023]10號 ） 有關(guān)規(guī)定 ， 有關(guān)資產(chǎn)收購 、 置換 、 轉(zhuǎn)讓事項中 ， 期末編制現(xiàn)金流量表的相關(guān)處理如下： （ 1） 企業(yè)在報告期內(nèi)出售子公司 ， 期末在編制合并現(xiàn)金流量表時 ， 應將被出售的子公司自報告期期初至出售日止的現(xiàn)金流量的信息納入合并現(xiàn)金流量表 ， 并將出售子公司所收到的現(xiàn)金 （ 應以出售價中以現(xiàn)金收到的部分減去子公司或其他營業(yè)單位出售日現(xiàn)金余額后的凈額反映 ） ， 在有關(guān)投資活動類的 “ 收回投資所收到的現(xiàn)金 ” 項目下單列 “ 出售子公司所收到的現(xiàn)金 ” 項目反映； （ 2） 企業(yè)在報告期內(nèi)購買子公司 ， 期末在編制合并現(xiàn)金流量表時 ， 將被購買的子公司自購買日起至報告期末止的現(xiàn)金流量的信息納入合并現(xiàn)金流量表 ， 并將購買子公司所支付的現(xiàn)金 （ 應以購買出價中以現(xiàn)金支付的部分減去子公司或其他營業(yè)單位購買日現(xiàn)金余額后的凈額反映 ） ， 在有關(guān)投資活動類的 “ 投資所支付的現(xiàn)金 ” 項目下單列 “ 購買子公司所支付的現(xiàn)金 ”項目反映 。該年年末編制合并利潤表時，應將以前年度內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤轉(zhuǎn)為本年度實現(xiàn)，但由于畢竟不是通過存貨單獨銷售而實現(xiàn)，而是通過轉(zhuǎn)讓股權(quán)的投資活動才得以實現(xiàn)，因此，不宜調(diào)整銷售收入或銷售成本，而應轉(zhuǎn)為投資收益 。 而境外公司未提取盈余公積 ， 因此不需要調(diào)整 。如果兩者金額不相等 ,該差額則在合并會計報表中以合并價差列示。 另一部分則是企業(yè)集團內(nèi)部債券投資與應付債券抵銷時所形成的差額 ， 是由于企業(yè)集團內(nèi)部一成員企業(yè)從第三者手中取得另一成員企業(yè)發(fā)行的債券時 ，由于債券購回成本與發(fā)行企業(yè)應付債券賬面價值不一致 ， 相互抵銷時可能發(fā)生差額 ， 也記入 “ 合并價差 ” 。 由于投資者確認的負債與子公司被擔保的債務是同一項債務 ,因此在合并報表中不能重復反映 ,應該將母公司的預計負債與相應的營業(yè)外支出相抵銷 ,然后再通過子公司超額虧損的自然并入將這部分已經(jīng)確認的損失在合并報表中體現(xiàn)出來 。 53 (2)母公司長期股權(quán)投資賬面價值大于其在子公司凈資產(chǎn)中所擁有的份額 。 合并報表中累計未確認的投資損失還是 1,000萬元,但本年未確認的損失應該為 1,100萬元 ,這是由于以前年度的確認而導致今年未確認增加 100萬元 。 55 2在多層控股關(guān)系下，編制合并報表時是層層合并，還是一次性合并？ （ 1） 順序法 。 （ 2） 股權(quán)比例發(fā)生變化時 ， 母公司應當根據(jù)變更前后享有子公司凈資產(chǎn)份額的增減變動情況進行相應會計處理 。 6．合并報表的勾稽關(guān)系問題 （ 1）少數(shù)股東權(quán)益 =子公司股東權(quán)益少數(shù)股東持股比例 （ 2）少數(shù)股東損益 =子公司凈利潤少數(shù)股東持股比例 （ 3）合并所有者權(quán)益 ≤ 母公司所有者權(quán)益 （ 4）合并未分配利潤 ≤ 母公司未分配利潤 （ 5）合并（股本 +資本公積 +盈余公積） ≤ 母公司（股本 +資本公積 +盈余公積） （ 6）合并凈利潤 ≤ 母公司凈利潤 （ 7）合并長期股權(quán)投資 =母子公司長期股權(quán)投資 – 對納入合并范圍內(nèi)子公司的長期股權(quán)投資 （ 8）合并投資收益 =母子公司投資收益 – 按權(quán)益確認的對子公司的投資收益 59 （七）合并會計報表中利用其他注冊會計師的工作 [案例 8] 注冊會計師李浩審計華興集團公司 2023年度合并會計報表時 ， 注意到合并范圍內(nèi)的全資 A公司的會計報表經(jīng)今明會計師事務所審計 ， 已審計的 A公司的凈利潤占華興公司合并凈利潤的 ％ ， 今明會計師事務所因 A公司沒有提供存貨盤點表而出具了保留意見的審計報告 。 如果集團注冊會計師對其他注冊會計師的工作感到滿意 ， 決定依賴其他注冊會計師的工作時 ， 一般不應在審計報告中提及其他注冊會計師的工作 。 分 、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，且集團注冊會計師無法獲取相關(guān)的審計證據(jù)，集團注冊會計師應當如何處理？ 考慮這種范圍限制對出具審計報告的影響，發(fā)表保留或否定意見的審計報告。 （ 4） 對納入合并范圍但母公司持股比例未達到 50%以上的子公司 ， 納入合并范圍的原因說明 。 若發(fā)生購買 、 轉(zhuǎn)讓股權(quán)而增加控股子公司 、 合營企業(yè)的情況， 應說明每個新增或轉(zhuǎn)讓股權(quán)的購買日及其確定方法 。 。 但決不能只是在審計報告中說明 “ 該公司的會計報表是由其他會計師事務所審計并提供審計報告 ， 我們未對其進行審計 ” 。 李浩通過集團公司要求 A公司對其存貨盤點 ， 但由于客觀條件所限 ， A公司無法提供存貨盤點表 ，