【正文】 取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)的公允價(jià)值以及資產(chǎn)負(fù)債表日交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值高于其賬面余額的差額 在資產(chǎn)負(fù)債表日交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值低于其賬面余額的差額以及處置交易性金融資產(chǎn)的賬面余額 交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值 可按交易性金融資產(chǎn)投資的類別和品種，分別“成本”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算。 投資收益 取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用、出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)實(shí)際收到金額小于其賬面余額的差額以及同時(shí)轉(zhuǎn)銷該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的利得 交易性金融資產(chǎn)持有期間獲得的現(xiàn)金股利或債券利息、出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)實(shí)際收到金額大于其賬面余額的差額以及同時(shí)轉(zhuǎn)銷該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的損失和期末結(jié)轉(zhuǎn)“本年利潤(rùn)”科目的金額 沒(méi)有余額 可按投資項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。 二 、 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益 的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理 第一節(jié) 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng) 計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) （一）交易性金融資產(chǎn)的初始計(jì)量 [例 41]2023年 3月 22日，恒易公司購(gòu)入乙股份公司上市普通股股票 10000股，每股支付價(jià)款 ，其中 2023年 3月 15日已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，另支付手續(xù)費(fèi) 1 000元。另以銀行存款支付相關(guān)稅費(fèi) 500元。企業(yè)應(yīng)按照公允價(jià)值對(duì)交易性金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，且不扣除將來(lái)處置該投資時(shí)可能發(fā)生的交易費(fèi)用，包括資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)的計(jì)量和投資持有期間獲得的現(xiàn)金股利或債券利息的計(jì)量。 2023年 3月 15日乙股份公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)： 借：應(yīng)收股利 1 貸：投資收益 —— 交易性金融資產(chǎn) 1 2023年 4月 15日收到現(xiàn)金股利時(shí)： 借：銀行存款 1 貸：應(yīng)收股利 1 二 、 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益 的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理 第一節(jié) 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng) 計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) （三）交易性金融資產(chǎn)的處置 企業(yè)因遇獲利機(jī)會(huì)或因現(xiàn)金流量不足需要現(xiàn)金而將交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)，應(yīng)終止確認(rèn)交易性金融資產(chǎn)，將出售的交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面余額間的差額確認(rèn)為投資損益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。 2．有明確意圖持有至到期 有明確意圖持有至到期是指投資者在取得投資時(shí)意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)，否則將持有至到期。 3．有能力持有至到期 有能力持有至到期是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。 可按持有至到期投資的類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”等進(jìn)行明細(xì)核算。 [例 46]2023年 1月 2日，恒易公司購(gòu)入丙公司 2023年 1月 1日發(fā)行的五年期債券 80張，每張面值 1 000元，每張購(gòu)買價(jià) 950元，另支付相關(guān)稅費(fèi) 400元。支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。 攤余成本是指該項(xiàng)投資的初始確認(rèn)金額，扣除已償還的本金，加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額，再扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金融資產(chǎn)）的結(jié)果。票面利率是計(jì)算債券利息的依據(jù)，投資人收到的利息是按債券面值和票面利率計(jì)算的；實(shí)際利率是企業(yè)投資的債券如果票面利率高于市場(chǎng)利率時(shí)，表明企業(yè)取得債券的利息將高于按市場(chǎng)利率計(jì)算的利息，發(fā)行人就會(huì)溢價(jià)發(fā)行債券，對(duì)投資人而言，溢價(jià)是為以后多得的利息而事先付出的代價(jià)；企業(yè)投資的債券如果票面利率低于市場(chǎng)利率時(shí)，表明企業(yè)取得的債券利息將低于按市場(chǎng)利率計(jì)算的利息，發(fā)行人就會(huì)折價(jià)發(fā)行債券，對(duì)投資人而言，折價(jià)是為以后少得的利息而事先收到的補(bǔ)償。 ?持有至到期投資溢（折）價(jià)的計(jì)量 （ 1）持有至到期投資溢價(jià)或折價(jià)在債券購(gòu)入后至到期前的期間內(nèi)應(yīng)采用實(shí)際利率法攤銷。 實(shí)際利率是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。 — — 5 12 18 合 計(jì) 100 2 3 ﹡ 102 2 1 4 104 4 1 4 6 105 5 6 6 上期⑤－③ ④ =上期④－③ ③ =① －② ② =上期攤余 價(jià)值 實(shí)際利率 ① =面值 票面利率 攤余價(jià)值 未攤銷溢價(jià) 溢價(jià)攤銷 利息收入 應(yīng)收利息 計(jì)息日期 ﹡3 =6 2 債券投資溢價(jià)攤銷表 （實(shí)際利率法） 單位：元 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 ③會(huì)計(jì)處理 （二）持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量 [例 410]依 [例 48]資料，恒易公司采用實(shí)際利率法攤銷持有至到期投資溢價(jià)。 借：應(yīng)收利息 4 持有至到期投資 —— 乙公司債券（利息調(diào)整） 貸：投資收益 4 借：銀行存款 4 貸：應(yīng)收利息 4 借：應(yīng)收利息 4 持有至到期投資 —— 乙公司債券（利息調(diào)整） 貸：投資收益 4 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （二）持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量 企業(yè)取得到期一次還本付息持有至到期投資持有期間債券利息和折溢價(jià)攤銷的會(huì)計(jì)處理方法同取得分期付息、一次還本持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理基本相同，但按債券票面利率計(jì)算的應(yīng)收利息應(yīng)記入“持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息”科目，不通過(guò)“應(yīng)收利息”科目核算。 持有至到期投資確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該投資價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)（如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等），原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。在重分類日，按該投資的公允價(jià)值 借：可供出售金融資產(chǎn) 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：持有至到期投資 貸或借：資本公積 —— 其他資本公積 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) [例 414]恒易公司購(gòu)入戊公司 2023年 1月 1日發(fā)行的債券 500張，面值為 500 000元，期限為 3年，票面利率 6%，每年付息一次。 出售債券的成本 =500 000 40%=200 000元 出售債券的利息調(diào)整 =（ 27 7508 8909 ） 40% =3 借：銀行存款 220 貸：持有至到期投資 —— 戊公司債券（成本） 200 持有至到期投資 —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 3 投資收益 16 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) [例 414]恒易公司購(gòu)入戊公司 2023年 1月 1日發(fā)行的債券 500張，面值為 500 000元，期限為 3年，票面利率 6%，每年付息一次。 第三節(jié) 貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 二 、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理 （一）應(yīng)收票據(jù) 1．應(yīng)收票據(jù)的確認(rèn)與計(jì)價(jià) 由商品交易關(guān)系收到商業(yè)匯票而形成的應(yīng)收票據(jù)，其確認(rèn)應(yīng) 與銷售收入確認(rèn)的口徑一致，即確認(rèn)銷售收入的同時(shí)確認(rèn)應(yīng)收票 據(jù)；由債權(quán)債務(wù)關(guān)系收到商業(yè)匯票而形成的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)以實(shí)際 完成債權(quán)債務(wù)轉(zhuǎn)移手續(xù)收到商業(yè)匯票時(shí)間為確認(rèn)時(shí)間。 出售債券的成本 =500 000 60%=300 000元 出售債券的利息調(diào)整 =27 7508 8909 =5 借：可供出售金融資產(chǎn) —— 戊公司債券（成本） 300 可供出售金融資產(chǎn) —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 30 貸：持有至到期投資 —— 戊公司債券（成本） 300 持有至到期投資 —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 5 資本公積 —— 其他資本公積 24 第三節(jié) 貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 一 、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的確認(rèn)條件 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)，主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，但不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、持有的其他企業(yè)的債權(quán)（不包括在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的債務(wù)工具）等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，均可劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。 借：持有至到期投資 —— 戊公司債券（成本） 500 —— 戊公司債券（利息調(diào)整） 27 貸：銀行存款 527 （ 2） 2023年 12月 31日，確認(rèn)本年度利息收入。 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 （四）持有至到期投資的終止確認(rèn) 持有至到期投資的終止確認(rèn)有兩種情況，一是持有的債券投資到期，收取該投資現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止；二是企業(yè)因持有投資的意圖或能力發(fā)生改變，使某項(xiàng)投資不再符合持有至到期投資的標(biāo)準(zhǔn)。 表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對(duì)該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計(jì)量的事項(xiàng)。 借：應(yīng)收利息 6 貸：投資收益 4 持有至到期投資 —— 甲公司債券（利息調(diào)整） 1 借：銀行存款 6 貸：應(yīng)收利息 6 第二節(jié) 持有至到期投資 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 ③會(huì)計(jì)處理 （二）持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量 [例 410]依 [例 48]資料，恒易公司采用實(shí)際利率法攤銷持有至到期投資溢價(jià)。即： ①確定實(shí)際利率 債券面值 177。 二 、 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 第二節(jié) 持有至到期投資 （二）持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量 持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量是指在投資持有期間對(duì)投資價(jià)值的再計(jì)量，包括資產(chǎn)負(fù)債表日攤余成本的計(jì)量、持有期間利息收入的計(jì)量和投資溢（折）價(jià)的計(jì)量三方面。 ?持有至到期投資溢（折）價(jià)的計(jì)量 票面利率 市場(chǎng)利率 = 發(fā)行者以高于面值價(jià)格發(fā)行即溢價(jià)發(fā)行，投資者溢價(jià)購(gòu)買 發(fā)行者以低于面值價(jià)格發(fā)行即折價(jià)發(fā)行，投資者折價(jià)購(gòu)買 發(fā)行者以等于面值價(jià)格發(fā)行即平價(jià)發(fā)行，投資者平價(jià)購(gòu)買 對(duì)投資企業(yè)而言，債券的溢價(jià)或折價(jià)的實(shí)質(zhì)是對(duì)企業(yè)所得的利息收入的一種調(diào)整，應(yīng)在持有期間按期攤銷。 ?投資持有期間利息收入的計(jì)量 （ 1）企業(yè)對(duì)持有至到期投資，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按攤余成本和實(shí)際利率法計(jì)算確定的利息收入確認(rèn)為投資收益，實(shí)際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時(shí)確定，在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。 借：持有至到期投資 —— 甲公司債券（成本） 100 —— 甲公司債券（利息調(diào)整） 5 貸：銀行存款