【正文】 目前的股份公司中，監(jiān)事不 “ 監(jiān)事 ” ，大部分董事會成員又是公司的高級經(jīng)理（總經(jīng)理、副總經(jīng)理）。就非股份公司來說，如國有企業(yè)，因產(chǎn)權主體虛置，管理當局同樣兼具有被審計人和審計委托人的雙重身份，因而也能夠軟硬兼施，迫使 CPA被動與其合謀。如果制度安排鼓勵注冊會計師提高審計質量，那么他會選擇獨立性；如果制度安排不鼓勵其提高獨立性，審計質量將會下降。我國現(xiàn)行審計委托模式是由上市公司委托會計師事務所對公司的會計報表進行審計，并由接受服務的上市公司向會計師事務所支付審計費用。 1978 年， AICPA下屬的 Cohen委員會發(fā)現(xiàn)， 65%的已離開職業(yè)會計界的人士和 56%的業(yè)內人士認為低額的審計費用不適當?shù)赜绊?了審計程序和時間預算；進而指出，不合格審計的最重要的原因是低額的審計費用所導致的時間壓力。契約誠信的普遍缺失成為現(xiàn)實，再加上制度方面的不合理，誠信方卻反而可能成為利益受損者，這是非常無奈的一個事實。注冊會計師事務所和被審計單位分別作為從事經(jīng)營的主體，都有追求利益最大化的愿望，因此假設：注冊會計師事務所和被審計單位都是理性的經(jīng)濟人，追求利益最大化；提供真實的報表并進行客觀的審計不額外增加雙方的收益。其次，注冊會計師的收益分析。在虛假會計信息被查處的概率 A％一定的情況下，若 ML 遠遠大于 MI，則上市公司的期望凈收益 MI*(1A％ )ML*A％為負，上市公司實際 收益小于正常收益T，此時不會提供虛假會計報表。一方面應對事務所執(zhí)業(yè)質量進行定期與不定期、重點與一般相結合的抽查，并在一定的周期內，對所有事務所的執(zhí)業(yè)質量都能檢查一次；二是實行同行業(yè)互查制度，因為同行互相熟悉對方的業(yè)務，實行同行互查制度可以比行政監(jiān)管更有效率，執(zhí)行地更加徹底，更能保證審計質量，阻止審計合謀；三是實行 CPA 輪換制度，我們認為 CAP 輪換也是一種執(zhí)業(yè)檢查，后任審計師可以檢查前任 審計師的工作，其實可理解為 CPA 互查制度，也可以減少審計合謀出現(xiàn)的概率。建立良好且具有可操作性的聲譽機制，讓進行審計合謀的 CPA 在審計市場上無生存之地，很明顯能最大限度的阻止審計合謀。第三，建立 CPA 更換的信息披露機制。 注冊會計師出具的審計意見有四種基本類型：無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見。因此，說明段同時也增加了對審計意見進行操縱的可能性，為審計合謀提供了潛在空間。從實際案例來看，無論是前幾年的瓊民源案、紅光案還是后來的鄭百文案，即使注冊會計師出具的是保留意見審計報告，也只是對其違規(guī)事項的“輕描淡寫”，事發(fā)后查出來的結果都證明了相關注冊會計師及其所在事務所提供了包括對假利潤、假預測、假資產(chǎn)、假交易及其他虛假信息等在內的虛假鑒證或虛偽陳述，審計合謀現(xiàn)象十分嚴重。在我國近幾年發(fā)生的上市公司財務報告舞弊案件中，注冊會計師出具的審計意見在舞弊案揭發(fā)前，以“無保留意見”、“無保留意見 +解釋段”及“保留意見”居多，而案 發(fā)后則以“拒絕意見”和“否定意見”居多。在我國，對上市公司披露的財務會計信息，只有 %的個人投資者認為可信，而所有的機構投資者都認為不完全可信。虛假信息引發(fā)信 任危機從中可窺一斑。美國會計師事務所的審計業(yè)務是受股東委托形成的，而我國則由被審對象自己委托，接受服務的上市公司支付會計師事務所審計費用，即是上市公司而非上市公司的財務報表使用者聘用注冊會計師。一方面，要綜合工作數(shù)量和質量兩方面考慮來確定收費標準；另一方面，要設定最低收費標準和收費情況披露制度，并要求事務所嚴注冊會計師與被審計對象合謀行為分析 15 格執(zhí)行，有效遏止行業(yè)價格戰(zhàn)的發(fā)生。但我國《公司法》規(guī)定：“公司向股東和社會公眾提供虛假的或者隱瞞重要事實的財務會計報告的，對直接負責的主管人員和其他直接責任人員處以 1 萬元以上、 10 萬元以下的罰款。 加大實施審計定期 輪換制度的力度 我國已于 2022 年起施行《關于證券期貨審計業(yè)務簽字注冊會計師定期輪換的規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》，但《規(guī)定》要求定期強制輪換的是簽字注冊會計師和審計項目負責人，而非會計師事務所。這種形式可以使事務所有能力抵擋較大的風險，而審計人員由于承擔無限責任，對審計風險和審計質量就更為重視。 塑造行業(yè)誠信，加強對注冊會計師的個人道德約束 誠信是市場經(jīng)濟建立的基礎，作為市場經(jīng)濟秩序的忠實維護者，注冊會計師更需要講誠信，不偏不倚地對待有關利益各方。 規(guī)范注冊 會計師的培養(yǎng)教育與資格考核，提高會計師行業(yè)的整體素質與執(zhí)業(yè)水平 注冊會計師與被審計對象合謀行為分析 18 目前中國注冊會計師中 大多數(shù)是通過考核獲得注冊會計師資格，他們的執(zhí)業(yè)能力與市場經(jīng)濟對注冊會計師的要求有一定差距。 從選題的確定，論文的寫作、修改到最后定稿得到了我的指導老師劉慧翮老師的悉心指導。風險審計質量 —— 兼論“五大”在我國審計市場的行為》 [J]，《會計研究》 2022 年第 2 期 ［ 9］ 余玉苗、李琳：《審計師任期與審計質量之間關系的理論分析》 [J]，《經(jīng)濟評論》 2022 年第 5 期 ［ 10］ 張奇峰：《政府管制提高會計師事務所聲譽嗎》 [J]，《管 理世界》 2022 [11] 梁定邦 .誰為《證券法》執(zhí)法 [J].中國證券期貨周刊月末版 ,1999,(7) [12] 王曙暉 .當前注冊會計師作假的原因及治理對策 [J].財會通訊 ,2022,(1) [13] 楊芳 .改革上市公司審計聘任制度的設想 [J].財會研究 ,2022,(4) [15] 雷光勇 .審計合謀與財務報告舞弊：共生與治理 [J].管理世界 ,2022(2) [16] 孫喜平 .審計合謀的成因及其治理 [J].商業(yè)經(jīng)濟， 2022(4) [17] Fred Kofman, Jacques the optimality of allow in collusion [J].Journal of Public Economics, 1996(61) [18] Kaman， in hierarchical agency[J].Econometrica，1993(61) 。在此，謹向劉老師致以誠摯的謝意和崇高的敬 意 ! 借此機會，還要感謝大學四年中，我所有的任課老師。這就需要經(jīng)過正規(guī)的教育過程和一定的培養(yǎng)時間，再通過規(guī)范、科學的考試來選拔合格人 .。一方面，要在全行業(yè)范圍內開展以誠信為核心的職業(yè)道德教育，加強注冊會計師自身修養(yǎng)建設，通過誠信執(zhí)業(yè)倡議和承諾、誠信自律公約等形式，提高注冊會計師對職業(yè)重要性和光榮性的認識，使誠信自律以及獨立、客觀、公正地執(zhí)行審計準則的相關規(guī)定成為每個從業(yè)人員的自覺行為。會計師事務 所的規(guī)模若較小，業(yè)務收入偏低，資金不雄厚，抵御外界壓力的能力不強，在經(jīng)濟上對客戶的依賴性較大。要徹底切斷公司管理當局與 注冊會計師的同盟關系，破壞審計合謀的持久條件，不但要輪換注冊會計師而且要定期輪換會計師事務所，從而達到扼制審計合謀的目的?！倍鴮嶋H追究刑事責任的情況卻很少。 實施會計師事務所的清理整頓，規(guī)范職業(yè)環(huán)境，限制審計市場的過度競爭 針對我國目前審計市場供過于求，行業(yè)內競爭激烈，一些事務所為求生存不得不與上市公司合謀作假的情況，可采取下列措施加以整頓： 一是提高進入審計行業(yè)的門檻。業(yè)務的委托仍然 是雙向自由選擇。 造成國家經(jīng)濟波動、危害國家經(jīng)濟健康發(fā)展 對國家來說，虛假的財務 報告 肯能導致證券市場的虛假繁榮，引起資本市場的不正常流動，導致國民經(jīng)濟建設的混亂，造成投資過熱，甚至導致金融市 場的極度紊亂、萎縮和崩潰。 審計合謀嚴重破壞社會經(jīng)濟資源的合理配置 ,破壞市場運行機制 注 冊會計師審計合謀問題的客觀存在不僅危及到資本市場的正常運轉與資源的優(yōu)化配置 ,而且嚴重影響了公眾投資者對會計信息、審計公信力乃至整個社會信用系統(tǒng)的信心 ,侵蝕著注冊會計師行業(yè)的生存與發(fā)展。 總之，注冊會計師發(fā)表的審計意見類型與審計合謀之間存在一定聯(lián)系，但不是必然的聯(lián)系，而且當發(fā)生財務報告舞弊時，為財務報告出具的即使是無保留審計意見，也并不意味著審計合謀就必然存在，這需要區(qū)分審計風險、審計失敗與審計合謀三者之間的差異與聯(lián)系。 審計合謀與否定意見、拒絕表示意見 否定審計意見是注冊會計師和被審計單位都不希望發(fā)表或得到的審計意見類型，因為此類審計意見傳遞給信息使用者的含義是：被審計單位的會計報表未能公允地反映其財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量變動情況。自 1991 年以來直到 1999 年東窗事發(fā)為止，安 達信審計人注冊會計師與被審計對象合謀行為分析 11 員盡管對其種種虛增利潤的“調整分錄”持有異議，但卻一直未在其審計報告中加以揭示，可以肯定的是， 1993 年至 1996 年連續(xù)四年出具的均為無保留審計意見報告。 審計合謀與無保留審計意見 無保留意見分為標準無保留意見和帶解釋性說明段的無保留意見。 4 注冊會計師與被審計對象合謀行為的表現(xiàn)形式 審計合謀主要表現(xiàn)為注冊會計師幫助企業(yè)造假賬、欺騙公眾投資者與監(jiān)管機構、規(guī)避司法檢查等 ,包括虛假記載、誤導性陳述、重大遺漏和不適時出具報告等四種形式 . 第一， 虛假記載是指注冊會計師以某種積極行為或消極行為方式， 將事實上不存在的情形記載為客觀存在，或將客觀事實作不實記載，從而違背了會計準則、制度和獨立審計準則規(guī)定的法定義務，導致審計報告失真。當前我國審計市場上存在無序混亂的狀態(tài)