【正文】 現(xiàn)差錯日為 2020 年 7 月 1 日，重述的報表為 2020 年報。 教材【例 223】 B 公司在 206 年（加上： 7 月 1 日）發(fā)現(xiàn)， 205 年公司漏記一項固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用 150 000 元，所得稅申報表中未扣除該項費(fèi)用。 本例編制了 05 年的調(diào)整分錄，需要調(diào)整有關(guān)項目 05 年末的余額，即，應(yīng)調(diào)整 “ 前期差錯更正 ” 項目的本年金額（ 06 年報的 “ 本年（金額） ” 對應(yīng)的 “ 上年年末余額 ” ，就是 05 年末的余額）。二者均可能確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)。 2020 年 2 月 1 日發(fā)生的重要差錯 2020 年 7 月 1 日發(fā)生的重要差錯 2020 年 7 月 1 日發(fā)生的重要差錯 2020 年 7 月 1 日發(fā)生的不重要差錯 2020 年 7 月 1 日發(fā)生的不重要差錯 【答案】 BDE。 （ 2）調(diào)整報表項目和附注 假設(shè)發(fā)現(xiàn)差錯日為 2020 年 2 月 1 日， 09 年報表批準(zhǔn)報出日為 2020 年 4 月 30 日。 （ 3）在附注中予以說明。 （ 1）資產(chǎn)負(fù)債表項目的調(diào)整： 調(diào)整 2020 年報期末數(shù)。會計政策變更在這兩方面不一樣。 第二十三章 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項正 前言 本章講述的是一種會計處理方法，可以與或有事項、資產(chǎn)減值、銷售退回、前期差錯等眾多內(nèi)容相結(jié)合，以綜合 題的形式出現(xiàn)。 二、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項涵蓋的期間 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項涵蓋的期間： 1 月 1 日 ~批準(zhǔn)報出日。常見而不僅限于這 8 種，只要有重大影響就是非調(diào)整事項。 凡是涉及貨幣資金收支，均作為當(dāng)期的會計事項，不調(diào)整報告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項目和現(xiàn)金流量表。比如應(yīng)收賬款附帶的壞賬準(zhǔn)備。判決當(dāng)日，甲公司向乙公司支付賠償款 400 萬元。 （ 1）調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債或所有者權(quán)益（判決已知） ① 借：以前年度 損益調(diào)整（營業(yè)外支出） 100 萬 貸：其他應(yīng)付款 100 萬 ⑤ 借：預(yù)計負(fù)債 300 萬 貸：其他應(yīng)付款 300 萬 調(diào)整附帶業(yè)務(wù)：即沖銷預(yù)計負(fù)債產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn) ④ 借：以前年度損益調(diào)整（所得稅費(fèi)用） 75 萬 貸：遞延所得稅資產(chǎn) （ 30025% ） 75 萬 （ 2）調(diào)整應(yīng)交所得稅 原 07 年末預(yù)計的賠償損失 300 萬元不能稅前扣除，但判決之后，可以稅前扣除；再加上新記的賠償損失 100 萬元，共 400 萬元，即，判決賠償損失 400 萬元。 （二）計提減值 【例題 1甲公司預(yù)計可收回應(yīng)收賬款的 60%。甲公司發(fā)出商品后，按照正常情況已確認(rèn)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本 100 萬元。 多選題】甲公司 2020 年年報的批準(zhǔn)報出日為 2020 年 3 月 1 日。 二是掌握調(diào)整事項的處理思路，首先還原報告期末的會計處理，然后再假設(shè)日后事項在報告期末已經(jīng)發(fā)生，完成相應(yīng)的會計處理，尤其注意所得稅的處理，改變資產(chǎn)負(fù)債賬面價值的，確認(rèn)遞延所得稅項目；否則可能調(diào)整應(yīng)交所得稅。無法作出估計的，應(yīng)當(dāng)說明原因。 看到教材第 22 章， P369 說： “ 對于年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯及報告年度前不重要的前期差錯，應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 29號 —— 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項》的規(guī)定進(jìn)行處理。 2020 年 6 月 30 日售出； 2020 年 6 月 30 日售出； 2020 年 6 月 30 日售出； 2020 年 1 月 31 日售出。 12 月 31 日資產(chǎn)負(fù)債表上 “ 應(yīng)收賬款 ” 項目的金額為 200 萬元，其中 95 萬元為該項應(yīng)收賬款。 借：利潤分配 —— 未分配利潤 75 萬 貸：以前年度損益調(diào)整 75 萬 （ 4）調(diào)減盈余公積 借：盈余公積（ 75 萬 10 %） 萬 貸：利潤分配 —— 未分配利潤 萬 調(diào)整 07 年資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)時，為什么調(diào)增其他應(yīng)付款 400 萬元（其他應(yīng)付款 400 萬元＝分錄 ①100 萬＋分錄 ⑤300 萬，為什么不考慮分錄 ⑥ 的借方 400 萬呢）？ 因為分錄 ⑥ 支付他應(yīng)付款的分錄，涉及現(xiàn)金流量，視為是 2020 年的新業(yè)務(wù)，與日后調(diào)整事項無關(guān)。題目直接做的話，難度較大。 207年 12 月 31 日法院尚未判決，甲公司按或有事項準(zhǔn)則對該訴訟事項確認(rèn)預(yù)計負(fù)債 300 萬元。 （ 4）調(diào)整當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表項目 應(yīng)調(diào)整 2020 年資產(chǎn)負(fù)債表期初數(shù)，按 2020 年 12 月 31 日調(diào)整后的數(shù)字填列。所有損益類科目用 “ 以前年度損益調(diào)整 ” 替代。 （二）非調(diào)整事項 非調(diào)整事項，是指資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的事項 。 ，對報告年度沒有影響的不行（如當(dāng)年新發(fā)生 事項）。按照還原舊政策會計處理、完成新政策會計處理、調(diào)整差異的思路，注意累積影響數(shù)和遞延所得稅的計算，以及報表調(diào)整。 小結(jié) 會計政策變更、前期重要差錯與日后差錯比較： （ 1）調(diào)整分錄。 【答案解析】 。 若差錯為 08年發(fā)生：調(diào)整 09年所有者權(quán)益變動表 “ 前期差錯更正 ” 項目中的 本年金額 ，調(diào)整項目為：盈余公積，未分配利潤。 需要調(diào)整的項目有 4 項：一是資產(chǎn)、負(fù)債或所有者權(quán)益；二是應(yīng)交所得稅或遞延所得稅（稅法可能允許前期差錯更正，既改變賬面價值，也可能改變計稅基礎(chǔ)，因此，不但要調(diào)整應(yīng)交所得稅，還可能產(chǎn)生暫時性差異，可能應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債）；三是未分配利潤；四是盈余公 積。 多選題】 2020 年 3 月 10 日，甲公司發(fā)現(xiàn)了一項會計差錯。 （ 3）所有者權(quán)益變動表項目的調(diào)整： 調(diào)整前期差錯更正項目有關(guān)項目的 “ 上年金額 ” 。 【答案解析】 （ 1）補(bǔ)提折舊： 借： 以前年度損益調(diào)整 （制造費(fèi)用） 150 000 貸：累計折舊 150 000 （ 2）調(diào)整應(yīng)交所得稅： 借：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交所得稅 37 500 貸：以前年度損益調(diào)整 （所得稅費(fèi)用） 37 500 （ 3）將 “ 以前年度損益調(diào)整 ” 科目余額轉(zhuǎn)入利潤分配： 借：利潤分配 —— 未分配利潤 112 500 貸：以前年度損益調(diào)整 112 500 （ 4）調(diào)整盈余公積： 借：盈余公積 16 875 貸：利潤分配 —— 未分配利潤 16 875 （ 1）資產(chǎn)負(fù)債表項目的調(diào)整（ 06 年報的期初數(shù)）： （ 2）利潤表項目的 調(diào)整（ 06 年報的上年數(shù)） ： 調(diào)增營業(yè)成本上年金額 150 000 元（為什么調(diào)增營業(yè)成本？生產(chǎn)設(shè)備折舊費(fèi)計入產(chǎn)品成本，產(chǎn)品售出轉(zhuǎn)入主營業(yè)務(wù)成本）。 注：在所有者權(quán)益變動表中， “ 會計政策變更 ” 項目是 “ 上年年末余額 ” 大項目下的小項目。 需調(diào)整的項目通常有 4 項：一是有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債或所有者權(quán)益科目；二是調(diào)整應(yīng)交所得稅或遞延所得稅（稅法可能允許前期差錯更正，既改變賬面價值，也可能改變計稅基礎(chǔ)，因此，不但要調(diào)整應(yīng)交所得稅，還可能產(chǎn)生暫時性差異，可能要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)）；三是盈余公積；四是未分配利潤。 二、前期差錯更正的會計處理 前期差錯應(yīng)區(qū)分其重要性（性質(zhì)和規(guī)模），重要的前期差錯采用追溯重述法更正，將現(xiàn)有處理改為假定差錯發(fā)生當(dāng)時已發(fā)現(xiàn)的處理；不重要的前期差錯，視同發(fā)現(xiàn)當(dāng)期發(fā)生的差錯，直接調(diào)整當(dāng)期損益等項目進(jìn)行更正。 第二節(jié) 會計估計及其 變更 知識點(diǎn) 4：會計估計變更會計處理 一、會計估計概述 會計估計是對不確定的數(shù)量的估計，如固定資產(chǎn)使用年限等。 （注： “ 上年年末余額 ” 的本年金額，對 09 年報表而言，就是調(diào)整 08 年年末的金額）調(diào)增會計政策變更項目中盈余公積本年金額 178 125 元；未分配利潤本年金額 1 603 125（ 1 781 250－ 178 125）元。 期末所得稅的會計處理 遞延所得稅負(fù)債增長額＝ 25%―0 ＝ （萬元） 應(yīng)交所得稅＝ 202025% ＝ 500（萬元） 注：應(yīng)交所得稅金額不因會計政策變更而改變，仍等于舊政策 下計算的金額。 解題思路 題目要求完成會計處理有兩個方面：一是編制調(diào)整分錄，二是重述會計報表。同時，稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得 額，待處置時一并計算確定應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的金額。 （ 3）不使用 “ 以前年度損益調(diào)整 ” 科目，沒有中間步驟，調(diào)整的損益直接計入 “ 利潤分配 —— 未分配利潤 ” 科目。 “ 上年（年末余額） ” 的上年金額，對 07 年報表而言，就是調(diào)整 05 年年末的金額，即 05 年調(diào)增的盈余公積 67 500元。 第三步，調(diào)整差異 差異＝新政策－舊政策， 2020 年末調(diào)整差異： 借：交易性金融資產(chǎn) —— 公允價值變動 200 000 貸：利潤分配 —— 未分配利潤（公允價值變動損益） 200 000 考慮所得稅影響：交易性金融資產(chǎn)產(chǎn)生暫時性差異。 第一步， 2020 年按照成本與市價孰低法計量： 2020 年購入 A 股票： 借：交易性金融資產(chǎn) —— 成本 4 500 000 貸：銀行存款 4 500 000 2020 年年末公允價值 5 100 000 高于成本 4 500 000 ，無需做賬務(wù)處理。 （ 4）在附注中對報表項目調(diào)整予以說明。 需調(diào)整的項 目通常有 4 項：一是有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債或所有者權(quán)益科目；二是遞延所得稅（稅法不承認(rèn)會計政策變更，只改變賬面價值，不改變計稅基礎(chǔ)， 無需調(diào)整應(yīng)交所得稅 ，但產(chǎn)生暫時性差異， 應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅項目 ）；三是盈余公積；四是未分配利潤。 注意： 存貨計價方法變更屬于會計政策變更，而固定資產(chǎn)折舊方法變更和無形資產(chǎn)攤銷方法變更屬于會計估計變更。 新事新政、不重要事項不屬于會計政策變更。 6. 無形資產(chǎn)的確認(rèn)，例如，開發(fā)支出是確認(rèn)為無形資產(chǎn)，還是計入當(dāng)期損益。 10 分 2020 年原、新 —— —— 0 分 2020 年 4 題 8 分 長期股權(quán)投資核算方法、投資性房地產(chǎn)計量模式、交易性金融資產(chǎn)計量方法、折舊方法、存貨計價方法、攤銷方法、開發(fā)費(fèi)用、所得稅核算方法等的變更。另外，會計政策變更和前期重要差錯還可能與所得稅相結(jié)合。 2. 長期股權(quán)投資的會計處理方法，比如，是采用成本法，還是采用權(quán)益法核算。 ，如完工百分比法。 ③ 投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更，即，成本計量模式改為公允價值計量