【正文】 加權(quán)平均數(shù) ＝ ∑每筆專門 借款本金 每筆專門借款實(shí)際占用的天數(shù) 會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù) 為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以月數(shù)作為計(jì)算專門借款本金加權(quán)平均數(shù)的權(quán)數(shù)。 按照插值法計(jì)算出實(shí)際利率后，可以直接將這一利率作為資本化率，不需要再根據(jù)這一實(shí)際利率計(jì)算每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額。如果到期還本、分期付息的債券每期應(yīng)計(jì)和支付的利息，均未通過 “應(yīng)付債券 ”科目核算，則每期期初債券的賬面價(jià)值中只包括上期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)。資本化率即實(shí)際利率的計(jì)算公式為： 債券當(dāng)期實(shí)際 發(fā)生的利息 177。具體計(jì)算如下： 1月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝月初資產(chǎn)支出余額 +當(dāng)月資產(chǎn)支出總額 /2 ＝ 0＋（ ＋ 20＋ ＋ 2＋ ） /2 ＝ 0＋ ＝ （萬(wàn)元） 2月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝ ＋（ +2＋ ＋ 2 ＋ ） /2 ＝ ＋ ＝ （萬(wàn)元） 3月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝ ＋（ ＋ 5＋ ＋ ） /2 ＝ ＋ ＝ （萬(wàn)元） 計(jì)算過程見下表： 月份 月初資產(chǎn) 支出余額 當(dāng)月資產(chǎn) 支出總額 當(dāng)月資產(chǎn)支出 算術(shù)平均數(shù) 累計(jì)支出加 權(quán)平均數(shù) 月末資產(chǎn) 支出余額 (1)＝ 上月 (5) (2) (3)＝ (2)/2 (4)＝ (1) +(3) (5)＝ (1) +(2) 1 0 +20+ +2+ ＝ ＝ 2 +2+ +2+ ＝ ＝ 3 +5+ + ＝ ＝ （ 4）企業(yè)按季 (或半年、全年 )計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，且資產(chǎn)支出筆數(shù)較多、支出發(fā)生比較均衡的情況（簡(jiǎn)化計(jì)算方法） 【例 4】承例 3，假設(shè)其他條件不變，公司按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。公司應(yīng)根據(jù) 20xx 年第一季度每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)季天數(shù)之比，計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)： 公司第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝ 90/90＋ 9 50/90＋ 15/90 ＝ （萬(wàn)元） （ 3）企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，且資產(chǎn)支出筆數(shù)較多、支出發(fā)生比較均衡的情況（簡(jiǎn)化計(jì)算方法） 【例 3】承例 1，假設(shè)其他條件不變，公司為建造固定資產(chǎn)而在 20xx 年 1月～ 3月間發(fā)生的資產(chǎn)支出如下： 1 月 1 日，支付購(gòu)買工程用物資款項(xiàng) 萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為 萬(wàn)元； 1月 6 日，支付項(xiàng)目設(shè)計(jì)方案費(fèi) 20萬(wàn)元； 1月 15 日，支付工程用物資款 萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為 萬(wàn)元； 1月 20 日，支付建造該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資 2 萬(wàn)元； 1月 28 日，支付工程用料款 萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為 萬(wàn)元； 2月 6 日，將本公司生產(chǎn)的產(chǎn)品用于工程建設(shè)，產(chǎn)品成本為 4萬(wàn)元，其中材料成本為 3萬(wàn)元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為 萬(wàn)元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價(jià)款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付； 2月 8 日，支付項(xiàng)目顧問費(fèi) 2萬(wàn)元； 2月 12 日，用銀行存款購(gòu)買工程用低值易耗品 萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為 萬(wàn)元； 2月 20 日，支付建造該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資 2 萬(wàn)元； 2月 28 日，交納 2 月 6日用于工程建設(shè)的本公司產(chǎn)品的增值稅應(yīng)納稅額 萬(wàn)元； 3月 10 日，支付工程 用物資款 萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為 萬(wàn)元； 3月 20 日，支付建造該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資 5 萬(wàn)元； 3月 28 日，用本企業(yè)的產(chǎn)品向外單位換進(jìn)一批工程用物資，產(chǎn)品成本為 30萬(wàn)元，其中材料成本為 20 萬(wàn)元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為 萬(wàn)元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價(jià)款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付； 3月 31 日，交納 3 月 28日用本企業(yè)產(chǎn)品交換工程用物資的增值稅應(yīng)納稅額 萬(wàn)元。資產(chǎn)于 20xx 年 4月 1日建造完工。 （ 1）如果企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，則應(yīng)當(dāng)以該月中每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)算確定該月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)；如果每月資產(chǎn)支出的筆數(shù)較多，支出發(fā)生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以以每月月初資產(chǎn)支出余額和當(dāng)月資產(chǎn)支出的算術(shù)平均數(shù)之和作為當(dāng)月的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)，即： 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)＝月初資產(chǎn)支出余額 +當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù) 上述 公式中的 “當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù) ”按如下公式計(jì)算： 當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)＝當(dāng)月資產(chǎn)支出總額／ 2 （ 2）如果企業(yè)按季、半年或年計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)以每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與該季（半年或年）天數(shù)之比，計(jì)算確定該季（半年或年）累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)；如果資產(chǎn)支出筆數(shù)較多，支出發(fā)生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以月數(shù)作為計(jì)算累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的權(quán)數(shù)，即以月數(shù)作為確定承擔(dān)借款費(fèi)用的時(shí)間長(zhǎng)度的最小單位。利息資本化金額的計(jì)算公式為： 每一會(huì)計(jì)期間 利息的資本化金額 ＝ 至當(dāng)期末止購(gòu)建固定 資產(chǎn)累 計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 資本化率 上述公式中的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)應(yīng)按每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)與會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)之比計(jì)算確定。 需要注意的是，因安排專門借款而發(fā)生的一次性支付的輔助費(fèi)用，一般不考慮開始資本化的三個(gè)條件，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化，如發(fā)行債券的手續(xù)費(fèi)、初始借款手續(xù)費(fèi)應(yīng)當(dāng)在實(shí)際支付時(shí)予以資本化。 在上述三個(gè)條件同時(shí)滿足的情況下，因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷或匯兌差額應(yīng)當(dāng)開始資本化，只要其中有一個(gè)條件沒有滿足，就不能開始資本化。本準(zhǔn)則所指的 “為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng) ”主要是指資產(chǎn)的實(shí)體建造活動(dòng)。這一條件是指已經(jīng)發(fā)生了因購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入款項(xiàng)的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用或匯兌差額。 3 月 31 日編制當(dāng)月會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)付票據(jù)尚未償付，則該筆應(yīng)付票據(jù)本金 10萬(wàn)元應(yīng)作為當(dāng)月資產(chǎn)支出。直到企業(yè)償付債務(wù)實(shí)際發(fā)生了資源流出時(shí)，才能作為資產(chǎn)的支出。 （ 2）轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)是指將非現(xiàn)金資產(chǎn)用于固定資產(chǎn)的建造與安裝，如將企業(yè)自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于固定資產(chǎn)的建造，或以企業(yè)自己生產(chǎn)的產(chǎn)品向其他企業(yè)換取用于固定資產(chǎn)建造所需要的物資等。 五、關(guān)于開始資本化 本準(zhǔn)則規(guī)定，因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額， 應(yīng)當(dāng)在以下三個(gè)條件同時(shí)具備時(shí)開始資本化： 。具體來(lái)說，不論是一次性支付的輔助費(fèi)用，如發(fā)行債券手續(xù)費(fèi)，還是分期支付的輔助費(fèi)用，如為已借入未劃撥款項(xiàng)而按期支付的承諾費(fèi)，均應(yīng)在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前，于實(shí)際發(fā)生時(shí)予以資本化；在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之后發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。 本準(zhǔn)則規(guī)定的輔助費(fèi)用確認(rèn)原則為：因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，屬于在所購(gòu)建固定資產(chǎn) 達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化；以后發(fā)生的輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。例如，雖然本準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予資本化的借款為專門借款，但專門借款發(fā)生的利息并不是都可以資本化。 本準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予資本化的借款范圍為專門借款，即為購(gòu)建固定資產(chǎn) 而專門借入的款項(xiàng)，不包括流動(dòng)資金借款等。只有發(fā)生在固定資產(chǎn)購(gòu)置或建造過程中的借款費(fèi)用，才能在符合條件的情況下予以資本化；發(fā)生在其他資產(chǎn)（如存貨、無(wú)形資產(chǎn)）上的借款費(fèi)用，不能予以資本化。由于這部分匯兌差額是與外幣借款直接相聯(lián)系的，因而也構(gòu)成借款費(fèi)用的組成部分。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷，可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法。 （ 1）因借款而發(fā)生的利息 因借款而發(fā)生的利息，包括企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)等借入資金發(fā)生的 利息、發(fā)行債券發(fā)生的利息，以及承擔(dān)帶息債務(wù)應(yīng)計(jì)的利息等。 （四）企業(yè)應(yīng)正確核算每期發(fā)生的借款費(fèi)用 對(duì)于應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)通過 “在建工程 ”科目核算，具體可在 “在建工程 ”科目下設(shè)置 “借款費(fèi)用 ”明細(xì)科目進(jìn)行核算；企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中發(fā)生的其他借款費(fèi)用通過 “財(cái)務(wù)費(fèi)用 ”科目進(jìn)行核算。 計(jì)算因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息資本化金額，應(yīng)與發(fā)生在該項(xiàng)資產(chǎn)上的支出掛鉤，根據(jù)至當(dāng)期末止購(gòu)置或建造該項(xiàng)資產(chǎn)的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率確定。如果屬于非正常中斷，并且中斷時(shí)間連續(xù)超過 3 個(gè)月的，應(yīng)于中斷期間暫停借款費(fèi)用的資本化，將這段時(shí)間發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，直至購(gòu)置或建造活動(dòng)重新開始。停止資本化以后所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。 在正確計(jì)算每期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用的基礎(chǔ)上，企業(yè)還應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件，將其中因?qū)ｉT借款而發(fā)生的借款費(fèi)用資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本；其他借款費(fèi)用作為財(cái)務(wù)費(fèi)用， 計(jì)入當(dāng)期損益。 每個(gè)會(huì)計(jì)期末，企業(yè)都應(yīng)正確計(jì)算當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用，包括因借款而發(fā)生的利息、因借款而發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)在當(dāng)期應(yīng)攤銷的金額、因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用金額以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，開始資本化的時(shí)點(diǎn)為以下三個(gè)條件同時(shí)具備時(shí)，即資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生和為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開始；停止資本化的時(shí)點(diǎn)為所購(gòu)置或建造的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)。 需要注意的是，借款費(fèi)用在從開始資本化到停止資本化這一段期間內(nèi)，如果由于某種原因?qū)е沦Y產(chǎn)的購(gòu)置或建造過程發(fā)生中斷，則應(yīng)根據(jù)中斷的性質(zhì)和時(shí)間長(zhǎng)短，確定中斷期間是否應(yīng)暫停借款費(fèi)用的資本化。為此企業(yè)應(yīng)根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，計(jì)算每期因?qū)ｉT借款而發(fā)生的借款利息、應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)、輔助費(fèi)用和匯兌差額。每期應(yīng)予資本化的匯兌差額，為外幣專門借款本金及其利息當(dāng)期所發(fā)生的匯兌差額。 三、關(guān)于定義 ，指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和輔助費(fèi)用，以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。企業(yè)應(yīng)在借款的存續(xù)期間對(duì)折價(jià)或溢價(jià)進(jìn)行分期攤銷。 （ 4）因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額 因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額，是指由于匯率變動(dòng)而對(duì)外幣借款本金及其利息的記賬本位幣金額產(chǎn)生的影響金額。 四、關(guān)于確認(rèn) （一）應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍 本準(zhǔn)則規(guī)定，借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍 是固定資產(chǎn)。購(gòu)入不需要安裝的固定資產(chǎn)，在購(gòu)入時(shí)就視為已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。這里所說的 “符合本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件 ”是指符 合本準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用允許資本化的期間和資本化金額的確定方法等方面的規(guī)定。另外在資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后則應(yīng)停止資本化。這條規(guī)定有以下幾層含義： （ 1）因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化。例如，安排為生產(chǎn)產(chǎn)品而借入款項(xiàng)所發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用；又如，安排為開發(fā)軟件借入款項(xiàng)而發(fā)生的輔助費(fèi)用等，也應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。如用現(xiàn)金、銀行存款或其他貨幣資金等購(gòu)買工程用材料，用現(xiàn)金支付建造固定資產(chǎn)的職工工資等。如果是不帶息債務(wù)，就不計(jì)入資產(chǎn)支出，因?yàn)樵谠搨鶆?wù)償付前不需承擔(dān)利息，企業(yè)不會(huì)因這部分未償付債務(wù)承擔(dān)借款費(fèi)用，亦即沒有任何借款費(fèi)用是應(yīng)當(dāng)歸屬于這部分未償付債務(wù)的。例如，企業(yè)于 20xx 年 3月 1日采用帶息應(yīng)付票據(jù)方式購(gòu)買了 10 萬(wàn)元的工程用材料，票據(jù)期限為 3 個(gè)月，年利率為 6％，到期還本付息。 用已經(jīng)發(fā)生。 。如只購(gòu)置了建筑用地但未發(fā)生有關(guān)房屋建造活動(dòng)就不包括在內(nèi)。再比如，企業(yè)為了建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)已經(jīng)使用銀行存款購(gòu)買了工程所需物資，發(fā)生了資產(chǎn)支出，為購(gòu)建該項(xiàng)固定 資產(chǎn)專門借入的款項(xiàng)也已經(jīng)開始計(jì)息，即借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生，此時(shí)，已經(jīng)符合了開始資本化的第一、二個(gè)條件，但固定資產(chǎn)的實(shí)體建造還沒有開始，即為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)還沒有開始，不符合開始資本化的第三個(gè)條件，在這種情況下，專門借款發(fā)生的借款費(fèi)用也不能開始資本化。在應(yīng)予資本化的每一會(huì)計(jì)期間，因購(gòu)置或建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)而發(fā)生的利息，其資本化金額應(yīng)為至當(dāng)期末止購(gòu)置或建造該項(xiàng)資產(chǎn)的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率；如果借款存在折價(jià)或溢價(jià)，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額作為利息的調(diào)整額，對(duì)資本化率作相應(yīng)調(diào)整。上述時(shí)間長(zhǎng)度一般應(yīng)以天數(shù)計(jì)算，有時(shí)考慮到資產(chǎn)支出發(fā)生 筆數(shù)較多，而且發(fā)生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以月數(shù)計(jì)算，具體可根據(jù)借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算期和發(fā)生的資產(chǎn)支出筆數(shù)的多寡和均衡情況而定。 以下舉例說明上述情況下累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的計(jì)算方法： （ 1）企業(yè) 按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用 【例 1】風(fēng)華公司為增值稅一般納稅企業(yè)，從 20xx 年 1 月 1 日開始建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)，并為建造該項(xiàng)資產(chǎn)專門從銀行借入了 500 萬(wàn)元的 3年期借款，年利率為6％。 公司如按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，應(yīng)根據(jù)每月每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)算每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)： 1月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝ 30/30 ＝ （萬(wàn)元） 2月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝ 30/30＋ 9 20/30 ＝ （萬(wàn)元） 3月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝ 30/30＋ 9 30/30 ＋ 15/30＋ 0/30 ＝ （萬(wàn)元） （ 2）企業(yè)按季（或半年、全年）計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用 【例 2】承例 1，假設(shè)其他條件不變，公司按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。但考慮到每月資產(chǎn)支出的筆數(shù)較多，支出發(fā)生比較均勻，也可以簡(jiǎn)化計(jì)算，即用每月月初資產(chǎn)支出余額和每月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)之和作為當(dāng)月的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)