【正文】 15000成可變費用 60000 150 75900 165 (15900)貢獻毛利 40000 100 39100 85 (900)減固定費用 35000 29000 6000凈收入(或虧損) 5000 10100 51005．貢獻毛利的重要性本—量—利分析法的主要目標是尋找可變成本、固定成本、銷售價格和銷售量的最佳組合。、固定成本和銷售量的變動銷售經(jīng)理現(xiàn)在計劃改變每月付給銷售人員6000元固定工資的做法，改為每銷售1件產(chǎn)品，付給銷售人員15元雇金。3．固定成本、銷售價格和銷售量的變化為了增加銷售量，銷售經(jīng)理計劃將每年產(chǎn)品的價格下調(diào)20元，同時每月增加15000元廣告費支出。2．可變成本與銷售量的變化仍用上例的數(shù)字，即亞盛公司目前銷售量為400件產(chǎn)品，銷售額為100000元。這筆廣告費用應當增加嗎?會計主管列了下表(單位：元)：預計貢獻毛利總額13000040％(貢獻毛利率) 52000當前貢獻毛利總額10000040％ 40000貢獻毛利增加額 12000減固定成本增加額廣告費用增加額 10000凈收入增加額 2000基于上表，若其他因素不變，公司廣告預算應當追加。目前，會計主管取得了以下數(shù)據(jù)：單位產(chǎn)品 百分比銷售價格 250 100可變費用 150 60貢獻毛利 100 40每月固定成本為35000會計主管將使用這些數(shù)據(jù)分析可變成本、固定成本、銷售價格和銷售量的變動對于公司贏利的影響。貢獻毛利率的運用可以用下列詳表驗證：銷售額(元) 增加額(元) 百分比現(xiàn)額 計劃額銷售收入 100000 130000 30000 100減可變費用 60000 78000 18000 60貢獻毛利 40000 52000 12000 40減固定費用 35000 35000 O凈收入 5000 17000 12000有些管理者寧愿利用貢獻毛利率而不愿使用單位貢獻毛利數(shù)字進行收入增量的預測。該公司的貢獻毛利率為：貢獻毛利額貢獻毛利率＝ 銷售額單位產(chǎn)品貢獻毛利額貢獻毛利率＝單位產(chǎn)品銷售額這意味著，亞盛公司的銷售額每增加1元，其貢獻毛利額將增加0．4元，若固定成本保持不變，凈收入也將增加0．4元。銷售量一旦達到盈虧平衡點的水平后，每增加一件產(chǎn)品的銷售。這樣就可得到一種計算凈收入的簡便方法，即以盈虧平衡點以上的銷售量乘以單位貢獻毛利。當公司產(chǎn)品銷售數(shù)量達到350只時，全部固定費用將被補償，也就是說，達到了盈虧平衡。這里需注意的是，貢獻毛利是首先用于補償固定費用的，補償固定費用后的余額才是企業(yè)的利潤。表2—1 亞盛公司6月份收入貢獻表 (單位：元)合 計 單位產(chǎn)品銷售收入(400只話筒) 100000 250減可變費用 40000 150貢獻毛利 40000 100減固定費用 35000凈收入 5000表中銷售收入、可變費用和貢獻毛利既列示了總量又列示了單位數(shù)量。貢獻法在正確評價管理業(yè)績，分段編制利潤報表及編制預算方面都非常有用。貢獻毛利是銷售收入扣除可變費用后的金額。表11列示了貢獻式損益表與傳統(tǒng)損益表的區(qū)別。例如，在“管理費用”這個項目下，我們可以看到可變與固定成本是摻合在一起的。用方程Y＝a+bx來表示，成本公式為：Y＝3431元+0．759，活動量x表示病人天數(shù)。最小平方回歸法力圖精確計算回歸線位置，以使回歸誤差的總值最小化。三、最小平方回歸法最小平方回歸法是用數(shù)學方程式來確定回歸線位置的方法。由于用圖形來表不數(shù)據(jù)非常直觀有效，一些成本分析家認為散點圖法應是每個成本分析員府掌握的最基本的方法。在利安醫(yī)院的例子中，用高低點法計算出來的成本公式與用散點圖法計算得出的成本公式?jīng)]有太大區(qū)別。天的那一點的數(shù)據(jù)計算可變成本：圖1—5 成本分析的散點圖7300病人這樣做并不是完全必要的，只是為了計算相應的結果時方便些。用上述方法繪制的圖形叫做散點圖，而圖中連接各坐標點的直線叫做回歸線n回歸線實際上是一條平均線，直線的斜率表示單位活動量下的平均可變成本，而回歸線與成本坐標軸的交點代表平均固定成本。二、散點圖法散點圖法把所有的成本數(shù)據(jù)考慮在內(nèi)，是一種較為精確的混合成本分析方法。一般來說，在成本分析中，兩個點的數(shù)據(jù)不足以產(chǎn)生準確的結果。圖1—4 成本分析的高低點法有時，業(yè)務活動量的最高最低點不一定同成本的最大最小值一致。天數(shù)上述方程式中的數(shù)據(jù)可以用圖l—4表示。天，有時我們把這一表述叫做“成本公式”。在下面的計算中，我們用活動量最高時的總成本來計算固定成本量：固定成本＝總成本—可變成本＝9800元—(0．80元／病人天。一、高低點法高低點法是通過研究業(yè)務活動量達到相關范圍內(nèi)最大值和最小值時成本的不同情況，進而分析混合成本的方法?？勺儾糠衷诨旌铣杀局兴嫉谋壤S著服務量的多少而變化。設備的折舊與放射師和技術人員的工資屬固定成本，但是X光膠片和電力等都屬于可變成本。混合成本也叫半可變成本。而對固定成本來說，分步寬度可能是幾萬甚至幾十萬業(yè)務活動小時。分步可變成本(圖11所示)與固定成本(圖1—2所示)有兩個主要的區(qū)別：其一，分步可變成本可以隨著條件的變化頻繁地調(diào)整，而固定成本一旦形成，就很難經(jīng)常變動。雖然酌量性固定成本比約束性固定成本更容易變動，上圖中所顯示的分步模式同樣適用于約束性固定成本。在經(jīng)濟活動量達到很高值時，生產(chǎn)經(jīng)營項目通常擴大或延伸。一項成本是約束性固定成本還是酌量性固定成本，在很大程度上取決于高級管理層的觀念。第一，酌量性固定成本的計劃時間比較短，一般為一年，而相比之下，約束性固定成本涵蓋的時間有許多年。(2)酌量性固定成本。即便經(jīng)營活動停止或中斷，約束性固定成本也絕大多數(shù)保持不變。(1)約束性固定成本。圖1—1 真實可變成本和分步可變成本二、固定成本當業(yè)務活動量在一定的相關范圍內(nèi)變化時，固定成本的總金額將保持不變。因此，當維修工作難度在一定范圍內(nèi)變化時，完成維修工作所需的維修工人的人數(shù)可以保持不變。2．分步可變成本維修工人的工資一般被認為是可變成本，但是這種勞動成本的習性與直接材料成本的習性并不完全相同。并不是所有的可變成本都具有完全相同的習性。我們將看到，成本可以因企業(yè)內(nèi)部的各種不同活動而產(chǎn)生。業(yè)務活動量也可稱為成本動因。企業(yè)的成本結構對其決策有著重要影響。通過本章的討論，我們將會認識到，對成本習性的把握是成本控制的起點。81 / 81成本控制與決策第一章 成本控制的起點——把握成本習性1．1 成本習性的形態(tài)1．2 混合成本分析1．3 貢獻式損益表1．4 本量利分析基礎1．5 盈虧平衡分析第二章 從經(jīng)營決策的角度計算成本第三章 標準成本及經(jīng)營業(yè)績評價第四章 彈性預算和經(jīng)常費用分析第五章 成本與決策5．1 短期經(jīng)營決策分析5．2 資本預算決策5．3 投資決策的進一步分析第一章 成本控制的起點——把握成本習性成本可以根據(jù)其習性分類。充分了解成本習性的企業(yè)管理者，能夠更好地對不同經(jīng)營環(huán)境下的成本作出預測。每一種成本形態(tài)在一個企業(yè)中所占比例構成該企業(yè)的成本結構?？勺兂杀倦S業(yè)務活動量的變化而變化。人們有時認為，如果一種成本不隨產(chǎn)量或銷售量的變化而變化，它就不是真正的可變成本，這種想法是不對的。這種隨服務電話數(shù)量發(fā)生變化的成本就是可變成本。同時，那些已購買但還沒有用完的材料將作為存貨儲存起來，為下一個生產(chǎn)周期作準備。再者，在工作壓力輕微時，維修人員將會以相對從容的進度工作，而當他們受到的壓力逐漸增加時，他們的進度也將加快。分步可變成本管理的關健是，在每一個分步中盡可能充分利用已有的服務和工作能力。為對成本進行計劃和控制，可以將固定成本進一步細分為約束性固定成本和酌量性固定成本兩類。約束性固定成本的兩個重要特征是：第一，它是長期性的；第二，為了避免嚴重損害公司的盈利性和長期目標，它們不會減少至零。購買大宗設備或是承擔其它約束性固定成本時需具有長期使用的遠見。從根本上說，酌量性固定成本與約束性固定成本有兩個主要的區(qū)別。但是在實際操作中，這兩類成本之間的界線是比較靈活和相對的。酌量性固定成本的高低取決于相關生產(chǎn)經(jīng)營項目對酌量性固定成本投入的需求，而這一需求的大小至少部分地取決于整個組織的預計經(jīng)濟活動量。圖1—2詳細描繪了這種情況。圖12顯示的分步模式表明，酌量性固定成本和約束性固定成本都是真正的分步可變成本，起碼在某種程度上這種說法是正確的，因為從長期看，實際上所有的成本都是變化的。對于分步可變成本來說，一旦開始運作，分步寬度一般是40小時或更少的業(yè)務活動量。三、混合成本混合成本是兼有可變成本和不變成本兩種特性的成本。例如，醫(yī)院里為病人提供x光治療的成本就是混合成本?；旌铣杀局械墓潭ú糠执碇峁┮豁椃账璧淖罨镜某杀?，而混合成本中的可變成本則代表著此項服務的實際消耗量。事實上，可以通過分析以往各種業(yè)務活動水平上混合成本的變化規(guī)律，估算其中兩種成本成分。該醫(yī)院的相關活動量范圍為5000至8000個病人下面運用這兩個月活動量計算可變成本的比例：成本差額可變成本＝ 活動量差額已計算出維護成本中的可變成本是每天每個病人o．80元，再用活動量最高或最低時的總成本額減去當時的可變成本額，就可以計算出固定成本額。在所分析的相關范圍內(nèi)的維修成本可以表示為3400元加上0．80元／病人天，這個成本公式也可以表示成為一個線性方程式：Y＝3400元十0．80X維修成本 病人③在運用成本公式時一定要注意，對于相關范圍之外的圖中的點，此公式不適用。高低點法容易掌握，但是它有一個致命的缺點，就是只運用兩個點的數(shù)據(jù)。管理者使用高低點法的時候，應該充分了解這種方法的局限性。顯然，繪圖時位于直線之上或之下的坐標點與直線的距離應該是接近相等的。另外還可以發(fā)現(xiàn)，回歸線總是要通過所有這些點中的一個點?，F(xiàn)在我們就用位于回歸線上、代表7300病人天。訓練有素的分析員一般都會對出于惡劣天氣、機器故障等原因?qū)е碌某杀玖曅宰儺惙浅Ｃ舾?，他們會具體分析這些例外情況，相應地對數(shù)據(jù)作些調(diào)整以便更為準確地繪制出回歸線。散點圖法的主觀性及不精確性使管理者對這種方法不敢過于信任，他們希望能有一種可以給出準確答案的方法，無論誰使用這種方法進行分析，都會得出相同的結果。圖1—6 最小平方回歸法從圖上可以看出，回歸線至散點的距離是用垂直線段的長度來表示的，這些線段叫做回歸誤差，它是理解最小平方回歸法原理的關鍵所在。天。在每一個功能項目下，不區(qū)分其所包含的成本的習性。當成本數(shù)據(jù)被細分成固定成本與可變成本后，管理人員能夠更為便利地行使決策職能，而用貢獻法編制損益表正是在這種需求下產(chǎn)生的。如果是一家貿(mào)易公司的損益表(只是簡單地從供貸商那里購買成品)，“已售產(chǎn)品成本”就將全部是可變成本貢獻法[根據(jù)成本習性區(qū)分成本]銷售額 12000減可變費用：可變生產(chǎn)費用 2000可變銷售費用 600可變管理費用 400合計 3000貢獻毛利 9000減固定費用：固定生產(chǎn)費用 4000固定銷售費用 2500固定管理費用 1500合計 8000凈收入 1000我們注意到貢獻法將成本區(qū)分為不變與可變兩類，首先從銷售額中減去可變成本費用得到貢獻毛利。它通過本—量—利分析，強調(diào)成本的習性，下章我們將進行更深入的討論。貢獻式損益表將重點放在對成本習性的分析上，因而在幫助管理者判斷銷售價格、成本和銷量變化對利潤的影響時非常有作用。也就是說，它是在一個時期內(nèi)的固定費用補償額和公司所實現(xiàn)的利潤之和。假設亞盛公司某月中旬只銷售了一件產(chǎn)品，這時該公司的損益表是這樣的(單位：元