【正文】 稅所得適用的所得稅稅率以及在不同會計期間適用的所得稅稅率 一般不存在差別。假定企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的交易和事項（未發(fā)生直接計入所有者權(quán)益的交易和事項）按照稅法規(guī)定計算確定的應(yīng)納稅所得額為 100萬元，適用的所得稅稅率為 33％，在不考慮其他因素影響的情況下，確認(rèn)的當(dāng)期所得稅和所得稅負(fù)債為 33萬元。 2020年資產(chǎn)負(fù)債表日甲公司應(yīng)確認(rèn) 當(dāng)期所得稅（即應(yīng)交所得稅） ＝（ 1000+10060+300） 33％＝ 遞 延所得稅資產(chǎn) ＝ 300萬 33％＝ 99萬元， 遞延所得稅負(fù)債 ＝ 60萬 33％＝ ， 遞延所得稅費用 ＝（遞延所得稅負(fù)債期末數(shù) 期初數(shù)） （遞延所得稅資產(chǎn)期末數(shù) 期初數(shù)） =＝ 所得稅費用＝當(dāng)期所得稅費用（即 應(yīng)交所得稅） +遞延所得稅費用＝ +（ ）＝363萬元 確認(rèn)所得稅費用的會計處理是： 借：所得稅 3630000 遞延所得稅資產(chǎn) 990000 貸：應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交所得稅 4422020 遞延所得稅負(fù)債 198000 如果按照明細(xì)科目核算， 確認(rèn)所得稅費用的會計處理時： 借：所得稅 —— 當(dāng)期所得稅 4422020 貸：應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交所得稅 4422020 借： 遞延所得稅資產(chǎn) 990000 貸：遞延所得稅負(fù)債 198000 所得稅 —— 遞延所得稅 792020 【例題】 接上題，甲公司 2020年資產(chǎn)負(fù)債表中部分項目和差異情況如下，假設(shè) 2020年該公司會計利潤為 1200 萬元，當(dāng)期發(fā)生超過稅法規(guī)定的招待費用和計稅工資等合計 100 萬元。 【例題】 A公司 2020 年度實現(xiàn)利潤總額 1000萬元，所得稅稅率為 25％， A 公司當(dāng)年因發(fā)生違法經(jīng)營被罰款 5 萬元，當(dāng)期業(yè)務(wù)招待費超支 10萬元， 取得國債利息收入 30 萬元，工資超過計稅標(biāo)準(zhǔn) 100萬元，要求：計算 A公司本期應(yīng)稅所得、應(yīng)交所得稅和所得稅費用。 可以想象，如果在這種情況下確認(rèn)了商譽(yù)，則商譽(yù)增加；商譽(yù)增加后，又產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異，從而又產(chǎn)生了新的商譽(yù)，如此循環(huán)往復(fù)，不可窮盡。按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22號 —— 金融工具確認(rèn)和計量》規(guī) 定，可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣資金金融資產(chǎn)形成的匯兌損益外，應(yīng)當(dāng)直接計入所有者權(quán)益（資本公積）。假設(shè)稅法不允許按照公允價值調(diào)整。 【例】甲公司所得稅稅率為 33%， 2020年末長期股權(quán)投資賬面余額為 220萬元，其中原始投資成本為 200萬元，按權(quán)益法確認(rèn)投資收益 20 萬元，沒有計提減值準(zhǔn)備。 【例題】 甲公司持有乙公司 30％的股權(quán)，初始成本 1000萬元，因采用權(quán)益法核算，期末確認(rèn)投資收益 170 萬元并增加“長期股權(quán)投資－損益調(diào)整”，稅法規(guī)定長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)在持有期間不變，甲公司適用的所得稅稅率為 25％，乙公司適用的所得稅稅率為 15％。 【答案】（ 1） 確定 A企業(yè) 此項交易的暫時性差異 B公司項目 公允價值 計稅基礎(chǔ) 暫時性差異 固定資產(chǎn) 1550 450 1100 投資性房地產(chǎn) 3500 3000 500 無形資產(chǎn) 1400 500 900 貨幣資金、應(yīng)收款項、存貨等 2020 2020 應(yīng)付賬款 （ 2800） （ 2800） 0 其他應(yīng)付款 （ 500） 0 （ 500） 不包括遞延所得稅的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債 5150 3150 2020 （ 2） 計算遞延所得稅負(fù)債＝ 2020 25％＝ 500萬元 （ 3） 確 認(rèn)商譽(yù)的價值 在確認(rèn)了遞延所得稅負(fù)債以后， 被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值 ＝ 5150500＝ 4650 萬元，則商譽(yù)的初始確認(rèn)＝ 60004650＝ 1350萬元， 不確認(rèn)由商譽(yù)的初始確認(rèn)產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。由于資產(chǎn)賬面價值 260萬元與資產(chǎn)計稅基礎(chǔ) 300萬元之間的差額，形成可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)： 遞延所得稅資產(chǎn) =可抵扣暫時性差異 所 得稅稅率 =4033%= （萬元） 甲公司的賬務(wù)處理是： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：資本公積 —— 其他資本公積 【例題】 甲公司 2020年 12月購入價值 5000萬元的設(shè)備，預(yù)計使用期 5年且無凈殘值，企業(yè)按照會計政策采用直線法計提折舊每年 1000萬元，稅法允許采用雙倍余額遞減法計提折舊，假設(shè)歷年利潤總額始終為 10000 萬元，適用稅率為 15％，具體情況如下，要求計算遞延所得稅負(fù)責(zé)余額和當(dāng)期發(fā)生數(shù)。 【例】 甲公司持有丙公司股票，這些股票被歸類為可供出售金融資產(chǎn)。在企業(yè)合并中取得的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)的賬面價值為 1000萬元，可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值為 900萬元。 對于與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異，通常產(chǎn)生于因聯(lián)營企業(yè) 或合營企業(yè)發(fā)生虧損，投資企業(yè)按持股比例確認(rèn)應(yīng)予承擔(dān)的部分而減少投資的賬面價值，但稅法規(guī)定投資應(yīng)以其成本作為計稅基礎(chǔ)，從而形成可抵扣暫時性差異，該差異在滿足確認(rèn)條件時應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。 【例】甲公司 2020年末存貨賬面余額 100萬元，已提存貨跌價準(zhǔn)備 10萬元。 三、所得稅的核算 在計算出應(yīng)交所得稅后，如何確定所得稅費用，關(guān)鍵是確定暫時性差異影響額。 計算及會計處理題】本期發(fā)生超標(biāo)廣告費 100萬元，假定未來可抵扣 100萬元?，F(xiàn)將負(fù)債賬面價值、計稅基礎(chǔ)、暫時性差異比較如下： 項目 賬面價值 計稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時性差額（負(fù)債賬面＞負(fù)債計稅基礎(chǔ)） 預(yù)計負(fù)債 100 0 100 【例】甲公司 2020年預(yù)收賬款賬面余額為 600萬元（預(yù)收房款），假設(shè)預(yù)收房款在實際收款時交納所得稅，該預(yù)收賬款計稅基礎(chǔ)為 0萬元（負(fù)債賬面價值 600— 其在未來期間不 征稅的金額 600）；因負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時性差異?，F(xiàn)將資產(chǎn)價值、計稅基礎(chǔ)、暫時性差異比較如下： 項目 賬面價值 計稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時性差額（資產(chǎn)賬面＜資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)） 應(yīng)收賬款 400 500 100 【例】甲公司 2020年末存貨賬面余額 100萬元，已提存貨跌價準(zhǔn)備 10萬元， 則存貨賬面價值為 90萬元；存貨在出售時按歷史成本可以抵稅 100萬元，其計稅基礎(chǔ)為 100萬元。 多項選擇題】依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，下列有關(guān) 暫時性差異的表述中，正確的有（ ）。因此，商譽(yù)賬面價值 4000萬元與計稅基礎(chǔ) 0之間的差額，形成暫時性差異為 4000萬元，因資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時性差異?，F(xiàn)將資產(chǎn)價值、計稅基礎(chǔ)、暫時性差異比較如下： 項目 賬面價值 計稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時性差額（資產(chǎn)賬面＞資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)） 長期股權(quán)投資 220 200 20 【例】甲公司 2020年末固定資產(chǎn)賬面原值為 1000萬元，會計上按直線法已提折舊為 200萬元，固定資產(chǎn)凈值為 800萬元，即固定資產(chǎn)賬面價值為 800萬元；稅法按年數(shù)總和法計提折舊，應(yīng)計提折舊額為 250萬元，即固定資產(chǎn)將來可抵扣的金額（計稅基礎(chǔ)）為 750萬元（ 1000250）。 產(chǎn) 【答案】 BCDE 【解析】資產(chǎn)賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)或是負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)時，會產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。其中，資產(chǎn)的賬面價值，是資產(chǎn)的賬面余額減去資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的金額。 （ 2）負(fù)債的計稅基礎(chǔ) 負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。本期發(fā)生額差額部分影響的是當(dāng)期所得稅費用。 如果一項資產(chǎn)的會計基礎(chǔ) 稅法計稅基礎(chǔ) =未來 的應(yīng)納稅所得額小于 0，說明本身不用上稅，還去抵減其他的正常經(jīng)營所得，是債權(quán)。存貨的會計基礎(chǔ)是存貨 存貨跌價準(zhǔn)備。 即某一項資產(chǎn)在未來期間計稅時按照稅法規(guī) 定可以稅前扣除。 【答案】 （ 7）計算 2020年應(yīng)交所得稅 應(yīng)交所得稅＝ {4 197＋ 150＋［（ 288－ 180）＋ 60］＋ 800－［（ 1 350－ 900） /10］＋200}25% ＝ 1 （萬元） （ 8）計算 2020年遞延所得稅費用。 【答案】 （ 2）計算 2020 年應(yīng)交所得稅 應(yīng)交所得稅＝［ 4 000＋ 100＋ 180＋ 600－（ 1 500－ 900） 50%＋ 300］ 33%＝ 1 （萬元） 【答案】 （ 3）計算 2020 年遞延所得稅費用 遞延所得稅資產(chǎn)＝（ 100＋ 180） 25%＝ 70（萬元） 遞延所得稅費用＝－ 70 萬元 （ 4）計算 2020 年利潤表確認(rèn)的所得稅費用。 ④ 2020 年計提產(chǎn)品質(zhì)量保證金 200 萬元。 ③ 2020年發(fā)生非 “三新 ”技術(shù)研究開發(fā)支出共計 1 210 萬元，其中 810萬元資本化支出計入無形資產(chǎn)成本，年末達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)（尚未開始攤銷）。稅法規(guī)定的攤銷方法、年限和預(yù)計凈殘值與會計規(guī)定相同。 ③ 2020 年支付非公益性贊助支出為 600 萬元。根據(jù) 2020 年頒布的新稅法規(guī)定，自 2020年 1 月 1 日起，該公司適用的所得稅稅率變更為 25%。 ，應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益 ，對于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法規(guī)定，按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間適用的稅率計量，如果未來期間稅率發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)按照變化后的新稅率計算確定 ，相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債不要求 折現(xiàn) 答案： CDE 【解析】選項 A，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)謹(jǐn)慎；選項 B，確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)該以能夠抵扣的應(yīng)納稅所得額為限。按稅法規(guī)定，計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備均不得在應(yīng)納稅所得額中扣除； 2020 年度除計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為暫時性差異外，無其他納稅調(diào)整事項；可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回時有足夠的應(yīng)納稅所得額。 5萬元， 借：資本公積 —— 其他資本公積 貸：遞延所得稅負(fù)債 ⑤2020 年 7月 1日，甲合并乙；乙公司資產(chǎn)賬面價值 3000，負(fù)債賬面價值 1000，凈資產(chǎn)賬面價值 2020；乙公司資產(chǎn)公允價值 3100，負(fù)債公允價值 1000，凈資產(chǎn)公允 價值 2100；支付2500萬元；商譽(yù) 400萬元； 借：資產(chǎn) 3100 商譽(yù) 400 貸：負(fù)債 1000 銀行存款 2500 甲公司資產(chǎn)賬面價值 3100萬元，資產(chǎn)計稅基礎(chǔ) 3000，暫時性差異 100；應(yīng)納稅暫時性差異100；應(yīng)納稅暫時性差異影響額 10025 ％＝ 25； 借：商譽(yù) 25 貸：遞延所得稅負(fù)債 25 資產(chǎn)賬面價值 425，資產(chǎn)計稅基礎(chǔ) 0； 借：所得稅費用 資本公積 —— 其他資本公積 商譽(yù) 貸：遞延所得稅負(fù)債 可見，在資產(chǎn)負(fù)債表 債務(wù)法下，所得稅會計的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)；資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)一經(jīng)確定，即可計算暫時性差異，并在此基礎(chǔ)上確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債，并確定所得稅費用。如合同賠償 涉及未決訴訟而確認(rèn)預(yù)計負(fù)債 200，稅法規(guī)定支付時可稅前扣除 200 0 200 可抵扣 預(yù)收賬款 房地產(chǎn)公司預(yù)收賬款 1000，稅法要求計入當(dāng)期應(yīng)稅所得交納所得稅 0 1000 6000 可抵扣 不屬于資產(chǎn)、負(fù)債的 特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異 （ 1）某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件賬面價值為 0，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的， 0與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。 800 1000 200 可抵扣 存貨 存貨賬面余額 2020，存貨減值準(zhǔn)備賬面余額 300 1700 2020 300 可抵扣 固定資產(chǎn) 原值 1000，會計直線折舊 10年，稅法 5年， 無凈殘值，使用兩年時確認(rèn) 120減值，在第 3年末 595 (1000100 2120)/8 7 400 (1000200 3) 195 應(yīng)納稅 無形資產(chǎn) 無形資產(chǎn)取得成本 500， 會計確認(rèn)為使用壽命不確定不予攤銷，稅法規(guī)定按 10 年的期限攤銷。 導(dǎo)致未來期間增加應(yīng)納稅所得并由此產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債的差 異稱作“應(yīng)稅暫時性差異”， 資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異； （ 2）可抵扣暫時性差異。 通俗地說，所得稅會計就是在應(yīng)交所得稅基礎(chǔ)上如何確定所得稅費用。 （ 3）應(yīng)交所得稅列示在資產(chǎn)負(fù)債表中的流動負(fù)債中。所得稅的核算是會計核算中的難點，應(yīng)分成兩條線：應(yīng)交所得稅和所得稅費用。如，國債的利息收入，免所得稅，在會計利潤總額中體現(xiàn)投資收益，但永遠(yuǎn)在應(yīng)納稅所得額中也不需要上稅。 站在利潤表的差點理解暫時性差異：利潤總額和應(yīng)納稅所得額對某項收入和成本費用都認(rèn)可，但是在某一期數(shù)量集有差異。 會計折舊 遞延所得稅 稅法折舊 ｜折舊差｜ ｜