【正文】 暫時性差異2000萬元，A公司應確認遞延所得稅負債500萬元。免稅合并的所得稅處理被合并方可以不確認全部資產(chǎn)的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅。比如，A公司兼并沒有關聯(lián)方關系的B公司，雙方所得稅率均為25%，兼并日， B公司一項固定資產(chǎn)賬面價值為1000萬元，公允價值為3000萬元，那么，企業(yè)合并時，B公司需要交納所得稅500（200025%）萬元。原因有二：第一，若確認，則產(chǎn)生新的遞延所得稅負債，進而改變商譽賬面價值的計算結果（增加） ，商譽賬面價值增加后，又產(chǎn)生遞延所得稅負債，從而二者無限循環(huán)；第二，由于確認遞延所得稅負債，導致商譽賬面價值增加，影響會計信息的可靠性。與分錄金額相符。2009年賬務處理遞延所得稅資產(chǎn)增長額＝50025%－0＝125（萬元）遞延所得稅負債增長額＝0－50＝－50（萬元）借：所得稅費用 　 　　　1 000（差額）　　 遞延所得稅負債　 　　　 50　　 遞延所得稅資產(chǎn)　 　　　125　　 貸：應交稅費——應交所得稅　 　1 175簡算法檢驗：所得稅費用＝1 000萬元。與分錄金額相符。沒有其他納稅調(diào)整事項。☆補充：性質轉化的暫時性差異某項目產(chǎn)生的暫時性差異，性質一般不會改變，但某些特殊情形下，也可能發(fā)生變化。 【解答】本例中，超標的廣告費500（2 000－10 00015%）萬元，可以結轉以后年度稅前扣除，形成了可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產(chǎn)125萬（假設稅率為25%）。該類“項目”可能賬面上沒有記錄為資產(chǎn)或負債，但會導致未來少交稅，即會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產(chǎn)。調(diào)整額＝遞延所得稅負債（或遞延所得稅資產(chǎn)）原有余額 / 原稅率（新稅率－原稅率）新賬面余額＝原賬面余額＋調(diào)整額沿用教材【例1923】中有關資料，假設A公司所得稅率從2008年1月1日起來改為17%，其他資料不變。全部差異屬于暫時性差異。遞延所得稅負債增加100萬元，記在貸方；，記在借方。（1）固定資產(chǎn)，暫時性差異；（2）捐贈，永久性差異；（3）交易性金融資產(chǎn)，暫時性差異；（4）罰款，永久性差異；（5）存貨減值，暫時性差異。應稅所得＝利潤總額＋費用（會計－稅法）－收入（會計－稅法）＝3 000 ＋（會計折舊費300－稅法折舊費150） ＋ （捐贈營業(yè)外支出500－0）－ （公允價值變動收益400－0）＋（罰款營業(yè)外支出250－0） ＋ （資產(chǎn)減值損失75－0）＝3 575（萬元）應交所得稅＝3 57525%＝（萬元）不用公式則需分析判斷。（4）違反環(huán)保法規(guī)定應支付罰款250萬元。（2）向關聯(lián)企業(yè)捐贈現(xiàn)金500萬元。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債不存在期初余額。計算A公司2007~2009年的所得稅費用。遞延所得稅費用小結：遞延所得稅費用可能是正數(shù)（即所得稅費用），也可能是負數(shù)（即所得稅收益），如何判斷是費用還是收益？遞延所得稅費用的性質，根據(jù)會計分錄來判斷：發(fā)生（或稱確認、增加）遞延所得負債，是發(fā)生所得稅費用，分錄為：借記“所得稅費用”，貸記“遞延所得稅負債”；而轉銷（或稱沖減）遞延所得負債，則是產(chǎn)生所得稅收益，分錄為：借記“遞延所得稅負債”，貸記“所得稅費用”。暫時性差異導致未來多交或少交稅，影響的是未來的納稅義務，即遞延所得稅費用，分錄為：借記所得稅費用，貸記遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)（科目可能出現(xiàn)在反方向）。五、所得稅費用的確認與計量（第四節(jié)）所得稅費用，即利潤表中“所得稅費用”。所得稅費用＝納稅義務。 貸：遞延所得稅負債　　　　　25 000【例題2】遞延所得稅 2008年末遞延所得稅負債＝2025%＝5（萬元）2008年遞延所得稅負債增長額＝5－＝（萬元）2008年末賬務處理：借：所得稅費用　　　　　25 000遞延所得稅的賬務處理： 2007年末遞延所得稅負債＝1025%＝（萬元）2007年遞延所得稅負債增長額＝－期初余額0＝（萬元）（負債增加，記貸方）注：期初賬面價值與計稅基礎都是固定資產(chǎn)原價60萬元，不產(chǎn)生暫時性差異，遞延所得稅負債期初余額為0。 貸：遞延所得稅負債減少則做相反的分錄。一般應確認遞延所得稅負債，同時確認所得稅費用（特殊情況除外）。如，某項應納稅暫時性差異，從產(chǎn)生到轉回的全部期間，一直屬于應納稅，不會變?yōu)榭傻挚?。暫時性差異的發(fā)生期間，是指其增加的期間；暫時性差異的轉回期間，是指其減少的期間。產(chǎn)生暫時性差異的項目有資產(chǎn)和負債等兩類，暫時性差異也可分為兩類：一類是資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎之間的差額，即資產(chǎn)產(chǎn)生的差異；另一類是負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額，即負債產(chǎn)生的差異。即未來可少交稅的暫時性差異（而當期多交稅）——遞延所得稅資產(chǎn)。注：所謂多交少交，是指差異存在與差異不存在相比。計稅基礎＝賬面價值X－未來可抵扣X＝0（3）應付職工薪酬超標的部分，以及被政府部門的罰款支出等形成的負債，未來期間永遠都不能扣除，其實是永久性差異，因此，不形成暫時性差異。為什么？假設來年2008年實際發(fā)生保修支出400萬元，會計上的處理為：借記預計負債400萬，貸記銀行存款等400萬。假定按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務相關的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。只有極少數(shù)負債會產(chǎn)生暫時性差異。 解答本例中，應收賬款：賬面價值＝賬面余額6000萬－壞賬準備600萬＝5400萬計稅基礎＝賬面余額6000萬暫時性差異＝賬面價值5400萬－計稅基礎6000萬＝－600萬（即減值準備期末余額600萬）該600萬差異是可抵扣暫時性差異，為什么呢？該差異導致07年多交稅150萬（假設稅率25%），但來年08年實際收回賬款比如6000萬時，會計上按賬面價值5400萬計算損益，沖減資產(chǎn)減值損失600萬，即確認收益600萬，而稅法上按計稅基礎6000萬計算損益，損益為0，因此，08年可以少交稅150萬元。（4）投資性房地產(chǎn)①成本模式計量賬面價值＝賬面余額－累計折舊或攤銷（會計）－減值準備計稅基礎＝賬面余額－累計折舊或攤銷（稅法）②公允價值模式計量賬面價值＝公允價值計稅基礎＝賬面余額－累計折舊或攤銷（稅法）（5）資產(chǎn)減值固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨等任何資產(chǎn)計提減值準備，都將導致其賬面價值低于其初始成本（入賬價值），而稅法不認可任何減值損失，規(guī)定實際發(fā)生損失再予以抵扣，即，計稅基礎永遠是按資產(chǎn)的初始成本（入賬價值）計算，這樣，賬面價值必然低于計稅基礎，差額是減值準備的期末余額，形成可抵扣暫時性差異。207年12月31日，該投資的市價為2 200萬元。 交易性金融資產(chǎn)的計稅基礎＝初始成本即入賬價值（無論持有多少年）。A企業(yè)當年費用化的研發(fā)支出為800萬，即計入管理費用800萬，但稅前可扣除150%即1200萬，該400萬差異是永久性差異，導致當年少交稅100萬（假設稅率為25%），該差異不影響資產(chǎn)負債的賬面價值，不是暫時性差異。教材【例193】A企業(yè)當期為開發(fā)新技術發(fā)生研究開發(fā)支出計2 000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元，符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為1 200萬元。賬面價值＝賬面余額－累計折舊（會計）－減值準備計稅基礎＝賬面余額－累計折舊（稅法）（2）無形資產(chǎn)區(qū)分初始計量和后續(xù)計量兩個階段分析。前7個為費用類項目，后5個為收入類項目。從計算角度來說，暫時性差異是資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。另外，交稅需要支付現(xiàn)金，到08年末該負債累計到了5萬元，咱們把這種由所得稅形成的未來負債，稱之為遞延所得稅負債，既然是負債，賬面上應有反映，那應怎樣反映呢？所得稅負債的反映項 目2007年2008年2009年固定資產(chǎn)原價606060會計折舊202020稅法折舊30300賬面價值40200計稅基礎3000暫時性差異10200所得稅率25%25%25%遞延所得稅負債50☆利潤總額與應納稅所得額的差異利潤總額與應納稅所得額之間的差異，可以分為兩類：永久性差異和暫時性差異。 09年多交5萬元稅，其實就是07年和08年少交的稅。 （ 1025%）萬元稅款。假定公司每年實現(xiàn)利潤總額均為100萬元。應納稅所得額＝900＋100＝1000應交所得稅＝100025%＝250永久性差異例題借：所得稅費用　　　　　　　　250　　貸：應交稅費——應交所得稅　　　　　　250差異＝會計利潤－應稅所得＝900－1000＝－100若無此差異，則應交所得稅＝90025%＝225可見，該差異的存在導致當年多交稅25 （250－225，即10025% ），當年多交的稅，以后年度能少交嗎？即當年不讓扣除的罰款支出，以后年度允許稅前扣除嗎？該差異影響當年嗎？影響未來嗎？不影響未來的差異，就是永久性差異?！纠}1】2009年，甲企業(yè)被環(huán)保部門罰款100萬元，會計上確認為營業(yè)外支出，而稅法不允許稅前扣除?，F(xiàn)行準則規(guī)定的所得稅會計處理方法，稱為資產(chǎn)負債表債務法，即根據(jù)資產(chǎn)負債來計算所得稅費用。近4年考情分析　單選題多選題計算題總分2011年——————0分2010年——2題4分長股、固資、研發(fā)、商譽、投房的所得稅處理——4分2009年新2題3分交金、可金、債務擔保、減值的所得稅處理————3分2009年原————1題8分減值、可金、長股、宣傳費、稅前虧損的所得稅處理8分2008年——————0分學習安排本章不按教材體例講解。本章近幾年每年均考較高分值，屬于非常重要的章節(jié)。第十九章　所得稅前言本章內(nèi)容自成體系，可以單獨出大題，也可以與長期股權投資、會計政策變更、合并報表等內(nèi)容結合起來，出綜合題。我總結了一套方法，只要按照這種方法按部就班地去計算，不需要進行分析思考，就可以輕松地算出答案。所得稅會計，研究稅前會計利潤與應納稅所得額之間差異的會計處理，其目的是核算所得稅費用。因此，利潤的完整計算公式為：利潤＝本期凈資產(chǎn)的增長額－本期所有者投入資本＋本期向所有者分配的利潤由于“本期所有者投入資本”項目和“本期向所有者分配的利潤”項目，不涉及損益，直接計入所有者權益，不影響所得稅的計算。 分析：會計比稅法多計了費用100，利潤少計了100，因此，應加回。按稅法規(guī)定，該設備折舊年限為2年，其他相同。項 目2007年2008年2009年會計折舊202020稅法折舊30300暫時性差異（增長額）－10－1020解答2007年應交所得稅＝（100－10）25% ＝假設無此差異10萬，則應交稅25萬元。暫時性差異分析站在07年末的時點，該差異10萬元的存在，又導致未來（09年）（即轉回）。與例1對比：永久性差異只影響當年，不影響未來。資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎之差，即，暫時性差異，可以比較方便地反映所得稅負債。注：有的項目同時也可能產(chǎn)生暫時性差異。暫時性差異＝賬面價值－計稅基礎資產(chǎn)的賬面價值：一般資產(chǎn)：賬面價值＝賬面余額－減值準備固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等：賬面價值＝賬面余額－累計折舊（累計攤銷）－減值準備負債的賬面價值：賬面價值＝賬面余額（一）計稅基礎（第二節(jié)一、）資產(chǎn)的計稅基礎＝按照稅法計算的資產(chǎn)價值（【例題2】）＝未來可以稅前扣除的金額資產(chǎn)的賬面價值＝按照會計計算的資產(chǎn)價值（1）固定資產(chǎn)賬面余額即初始成本，稅法與會計無差別；但折舊方法、折舊年限和減值準備存在差異。內(nèi)部研發(fā)無形資產(chǎn)初始計量時，賬面價值低于計稅基礎，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。 【解答】本例中，內(nèi)部研發(fā)無形資產(chǎn)產(chǎn)生兩項差異，費用化部分產(chǎn)生永久性差異，資本化部分產(chǎn)生暫時性差異。即，稅法不認可交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動，只認可其初始成本。教材【例195】207年10月20日，甲公司自公開市場取得一項權益性投資，支付價款2 000萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。為什么是應納稅？來年08年處置資產(chǎn)時，假設售價為2300萬，稅法按成本2000萬計算出處置凈收益300萬，而會計按賬面價值2200萬計算出處置凈損益100萬，稅法確認的收益必然比會計多200萬，即08年稅法多記收入200萬，應多納稅50萬。假定該公司應收賬款及壞賬準備的期初余額均為零?！拔磥砜梢远惽翱鄢慕痤~”等于0，即，絕大部分的負債計稅基礎等于賬面價值，不產(chǎn)生暫時性差異。教材【例1910】甲企業(yè)207年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務，在當年度利潤表中確認了500萬元的銷售費用，同時確認為預計負債，當年度未發(fā)生任何保修支出。07年末預計負債的計稅基礎＝賬面價值500萬－未來可以稅前扣除的金額500萬＝0暫時性差異＝賬面價值500萬－計稅基礎0＝500萬，是可抵扣暫時性差異。該情況極少見。（二）暫時性差異的性質（第二節(jié)四、）即未來要多交稅的暫時性差異（而當期少交稅）——遞延所得稅負債。思考：“未來”指的是哪一年？比如【例題2】中，07年末產(chǎn)生的暫時性差異10萬，導致“未來”多交稅？08年是“未來”嗎？“未來”是09年，即暫時性差異的轉回期間。介紹一種簡便方法，無需大量分析判斷思考的方法。方法應用教材【例195】中，交易性金融資產(chǎn)是資產(chǎn)，暫時性差異＝賬面價值2200萬－計稅基礎2000萬＝＋200萬＝應納稅200萬教材【例199】中，應收賬款是資產(chǎn)，暫時性差異＝賬面價值5400萬－計稅基礎6000萬＝－600萬＝可抵扣600萬教材【例1910】中，預計負債是負債，暫時性差異＝（賬面價值500萬－計稅基礎0） （－1）＝－500萬＝可抵扣500萬這種方法適應于所有暫時性差異的判斷，判斷時根本無需思考。