【正文】 公司每年因固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅情況如表19—1所示：非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)。表19—2　　　　　　　　　　　　　　 單位：萬(wàn)元被購(gòu)買方原賬面上未確認(rèn)商譽(yù)，即商譽(yù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為零。該規(guī)定主要是考慮到由于交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納稅所得額，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的直接結(jié)果是增加有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值或是降低所確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值，使得資產(chǎn)、負(fù)債在初始確認(rèn)時(shí)，違背歷史成本原則，影響會(huì)計(jì)信息的可靠性。即遞延所得稅負(fù)債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間按照稅法規(guī)定適用的所得稅稅率計(jì)量。（一）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)1．確認(rèn)的一般原則遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時(shí)性差異。（1）對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：一是暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能轉(zhuǎn)回；二是未來(lái)很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額。某些情況下，企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不屬于企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額不屬于企業(yè)合并，且發(fā)生時(shí)候不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，所得稅準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。無(wú)論相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不要求折現(xiàn)。因無(wú)法取得足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時(shí)性差異減記遞延所得稅資產(chǎn)賬面價(jià)值的，以后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時(shí)性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。三、適用稅率變化對(duì)已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債，相關(guān)的調(diào)整金額應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益以外，其他情況下產(chǎn)生的調(diào)整金額應(yīng)確認(rèn)為稅率變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用（或收益）。在按照資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用包括當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個(gè)部分。企業(yè)在確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅時(shí)，對(duì)于當(dāng)期發(fā)生的交易或事項(xiàng)，會(huì)計(jì)處理與稅收處理不同的，應(yīng)在會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，按照適用稅收法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按照應(yīng)納稅所得額與適用所得稅稅率計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅。其他需要調(diào)整的因素【例19—20】 甲企業(yè)持有的某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為500萬(wàn)元，會(huì)計(jì)期末，其公允價(jià)值為600萬(wàn)元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為25％。三、所得稅費(fèi)用會(huì)計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收處理按直線法計(jì)提折舊。（3）當(dāng)期取得作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為800萬(wàn)元，207年12月31日的公允價(jià)值為1 200萬(wàn)元。分析：（1）207年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅應(yīng)納稅所得額=3 000+150+500400+250+75=3 575（萬(wàn)元）應(yīng)交所得稅=3 57525％=（萬(wàn)元）（2）207年度遞延所得稅遞延所得稅資產(chǎn)=22525％=（萬(wàn)元）遞延所得稅負(fù)債=40025％=100（萬(wàn)元）遞延所得稅==（萬(wàn)元）理解（3）利潤(rùn)表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用=+=（萬(wàn)元），確認(rèn)所得稅費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：借：所得稅費(fèi)用 9 375 000 遞延所得稅資產(chǎn) 562 500 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 8 937 500 遞延所得稅負(fù)債 1 000 000該公司207年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額及其計(jì)稅基礎(chǔ)如表19—3所示：減：累計(jì)折舊300150固定資產(chǎn)賬面價(jià)值1 2001 350總 計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料如表19—4所示，除所列項(xiàng)目外，其他資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目不存在會(huì)計(jì)和稅收的差異。290交易性金融資產(chǎn)理解1 6751 000675企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，因抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，但與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。至207年12月31日，乙公司尚未對(duì)外銷售該批商品。甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)于與乙公司發(fā)生的內(nèi)部交易應(yīng)進(jìn)行以下抵銷處理：借：營(yíng)業(yè)收入 8 000 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 5 000 000 存貨 3 000 000經(jīng)過(guò)上述抵銷處理后，該項(xiàng)內(nèi)部交易中涉及的存貨在合并資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)的價(jià)值為500萬(wàn)元，即未發(fā)生減值的情況下，為出售方的成本，其計(jì)稅基礎(chǔ)為800萬(wàn)元，兩者之間產(chǎn)生了300萬(wàn)元可抵扣暫時(shí)性差異，與該暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅在乙公司并未確認(rèn)，為此在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)進(jìn)行以下處理：借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000 貸：所得稅費(fèi)用 750 000在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，納入合并范圍的企業(yè)中，一方的當(dāng)期所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅資產(chǎn)與與另一方的當(dāng)期所得稅負(fù)債或遞延所得稅負(fù)債一般不能予以抵銷，除非所涉及的企業(yè)具有以凈額結(jié)算的法定權(quán)利且意圖以凈額結(jié)算。其中，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債一般應(yīng)當(dāng)分別作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示，同時(shí)還應(yīng)在附注中披露與所得稅有關(guān)的信息。甲、乙公司適用的所得稅稅率為25%，且在未來(lái)期間預(yù)計(jì)不會(huì)發(fā)生變化?！纠?9—23】 甲公司擁有乙公司80%有表決權(quán)股份，能夠控制乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。250總計(jì)　　　　675740表19—4 單位：萬(wàn)元項(xiàng) 目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異存貨4 0004 200400225其他應(yīng)付款250250減：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備OO固定資產(chǎn)原價(jià)1 5001 50075固定資產(chǎn)：（4）違反環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬(wàn)元。（2）向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金500萬(wàn)元。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。會(huì)計(jì)期末在確認(rèn)100萬(wàn)元的公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)，賬務(wù)處理為：借：可供出售金融資產(chǎn) 1 000 000 貸：資本公積——其他資本公積 1 000 000確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的所得稅影響時(shí)，賬務(wù)處理為：借：資本公積——其他資本公積 250 000 貸：遞延所得稅負(fù)債 250 000計(jì)入資本公積二是企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅的，該遞延所得稅的確認(rèn)影響合并中產(chǎn)生的商譽(yù)或是記入當(dāng)期損益的金額，不影響所得稅費(fèi)用，有關(guān)舉例見(jiàn)本章【例19—18】。遞延所得稅是指按照所得稅準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)期應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債當(dāng)期發(fā)生額的綜合結(jié)果，但不包括計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)的所得稅影響。計(jì)入利潤(rùn)表的費(fèi)用與按照稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額之間的差額177。一、當(dāng)期所得稅第四節(jié) 所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的金額代表的是有關(guān)可抵扣暫時(shí)性差異或應(yīng)納稅暫時(shí)性差異于未來(lái)期間轉(zhuǎn)回時(shí)導(dǎo)致企業(yè)應(yīng)交所得稅金額的減少或增加的情況。例如，企業(yè)持有的某項(xiàng)固定資產(chǎn)，一般情況下是為企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)提供必要的生產(chǎn)條件，但在某一時(shí)點(diǎn)上，企業(yè)決定將該固定資產(chǎn)對(duì)外出售，實(shí)現(xiàn)其為企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，且假定稅法規(guī)定長(zhǎng)期資產(chǎn)處置時(shí)適用的所得稅稅率與一般情況有所不同，則企業(yè)在計(jì)量因該資產(chǎn)產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異的所得稅影響時(shí)，應(yīng)考慮該資產(chǎn)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的影響。如果未來(lái)期間很可能無(wú)法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異帶來(lái)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時(shí)在初始確認(rèn)時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，確認(rèn)其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的所得稅影響需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)的歷史成本，準(zhǔn)則規(guī)定該種情況下不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。（2）對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。在可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間內(nèi)，企業(yè)無(wú)法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異的影響，使得與可抵扣暫時(shí)性差異相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益無(wú)法實(shí)現(xiàn)的，不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)；企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而利用可抵扣暫時(shí)性差異的，則應(yīng)以可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。什么意思滿足上述條件時(shí)，投資企業(yè)可以運(yùn)用自身的影響力決定暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)該項(xiàng)暫時(shí)性差異即不會(huì)轉(zhuǎn)回，從而無(wú)須確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。應(yīng)予說(shuō)明的是，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在非同一控制下企業(yè)合并中確認(rèn)了商譽(yù)，并且按照所得稅法規(guī)的規(guī)定商譽(yù)在初始確認(rèn)時(shí)計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值的，該商譽(yù)在后續(xù)計(jì)量過(guò)程中因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定不同產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。分析A企業(yè)（1）借：固定資產(chǎn) 6 750　 應(yīng)收賬款 5 250　 存貨類科目 4 350　 商譽(yù) 2 400　　貸：其他應(yīng)付款　 750　　　　應(yīng)付賬款 　3 000　　　　股本、資本公積股本溢價(jià) 15 000（2）借：商譽(yù) 1 　　貸：遞延所得稅負(fù)債 1 （3）借：　　貸：商譽(yù)　 　　商譽(yù)=2400+=（萬(wàn)元）＞計(jì)稅基礎(chǔ)（0），形成暫時(shí)性差異?！纠?9—18】 A企業(yè)以增發(fā)市場(chǎng)價(jià)值為15 000萬(wàn)元的自身普通股為對(duì)價(jià)購(gòu)入B企業(yè)100%的凈資產(chǎn)，對(duì)B企業(yè)進(jìn)行吸收合并，合并前A企業(yè)與B企業(yè)不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。202年203年204年205年206年　207年實(shí)際成本525 000525 000525 000525 000525 000525 000累計(jì)會(huì)計(jì)折舊87 500175 000262 500350 000437 500525 000賬面價(jià)值437 500350 000262 500175 00087 5000累計(jì)計(jì)稅折舊150 000275 000375 000450 000500 000525 000計(jì)稅基礎(chǔ)375 000250 000150 00075 000