【正文】 產(chǎn)品”）？　　企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋第8號　　答：商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第33號——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》（以下簡稱《合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則》）的相關(guān)規(guī)定，判斷是否控制其發(fā)行的理財(cái)產(chǎn)品?！　∑渲?，提供的信用增級包括擔(dān)保（例如保證理財(cái)產(chǎn)品投資者的本金或收益、為理財(cái)產(chǎn)品的債務(wù)提供保證等）、信貸承諾等；提供的支持包括財(cái)務(wù)或其他支持，例如流動(dòng)性支持、回購承諾、向理財(cái)產(chǎn)品提供融資、購買理財(cái)產(chǎn)品持有的資產(chǎn)、同理財(cái)產(chǎn)品進(jìn)行衍生交易等?！　。?）因提供信用增級或支持而從理財(cái)產(chǎn)品獲取的對價(jià)，包括但不限于該對價(jià)是否公允，收取該對價(jià)是否存在不確定性以及不確定性的程度。同時(shí)，對于發(fā)行的具有類似特征（如具有類似合同條款、基礎(chǔ)資產(chǎn)構(gòu)成、投資者構(gòu)成、商業(yè)銀行參與理財(cái)產(chǎn)品而享有可變回報(bào)的構(gòu)成等）的理財(cái)產(chǎn)品，商業(yè)銀行也應(yīng)當(dāng)按照一致性原則予以重新評估。此外，原IAS32和IFRS7部分正文散見于第37號準(zhǔn)則的應(yīng)用指南和講解中，有必要對相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行整合，完善我國準(zhǔn)則體系國內(nèi)變化信息需求變化隨著國內(nèi)金融市場的不斷完善和發(fā)展，投資者、債權(quán)人和其他報(bào)表使用者對企業(yè)金融工具相關(guān)信息的列報(bào)提出了更高要求，金融機(jī)構(gòu)和監(jiān)管部門也對金融工具列報(bào)準(zhǔn)則提出修訂要求現(xiàn)行準(zhǔn)則不足（1）符合一定條件的金融負(fù)債，根據(jù)其交易實(shí)質(zhì)，可以劃分為權(quán)益工具，而根據(jù)原37號準(zhǔn)則仍然歸類為金融負(fù)債，這對一些多地上市的公司和開放式共同基金、信托等類型主體的財(cái)務(wù)報(bào)告將產(chǎn)生較大影響。問題對于以外幣結(jié)算的衍生工具，固定金額的外幣折算為企業(yè)的記賬本位幣后，就成為可變金額，故不滿足衍生金融工具確認(rèn)為權(quán)益工具的“固定換固定”的要求，原準(zhǔn)則下只能確認(rèn)為金融負(fù)債。多數(shù)企業(yè)反映，現(xiàn)行第37號準(zhǔn)則對抵銷的規(guī)定過于原則化，在實(shí)務(wù)中不好運(yùn)用新37號對抵銷的原則進(jìn)行了進(jìn)一步地補(bǔ)充說明，并對抵銷的金融工具和可執(zhí)行的總互抵協(xié)議或類似協(xié)議下金融工具的披露做出了具體規(guī)定，要求企業(yè)披露相關(guān)數(shù)量信息并對抵銷權(quán)利及其性質(zhì)進(jìn)行描述（四）補(bǔ)充了金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的披露要求原37號只籠統(tǒng)對不滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的披露進(jìn)行了規(guī)定問題現(xiàn)實(shí)中，如果對金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的披露做進(jìn)一步要求可以提高財(cái)務(wù)信息的透明度和可比性。新37號闡明了金融資產(chǎn)和金融負(fù)債納入到期期限分析項(xiàng)目的范圍，刪除了要求披露金融資產(chǎn)到期期限分析的硬性規(guī)定，并對衍生和非衍生金融負(fù)債的到期期限分析分別不同情況處理，以減輕對衍生金融負(fù)債到期期限分析的披露要求?！　　笮聹?zhǔn)則：企業(yè)按照《CAS第2號——長期股權(quán)投資》、《CAS第33號——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》和《CAS第40號——合營安排》規(guī)定核算的對子公司、合營安排和聯(lián)營企業(yè)的投資的披露，適用《CAS第41號——在其他主體中權(quán)益的披露》?！　　笤瓬?zhǔn)則：由《 CAS第11號——股份支付》規(guī)范的股份支付，適用《 CAS第11號——股份支付》?！　　笮聹?zhǔn)則：債務(wù)重組，適用《CAS第12號——債務(wù)重組》?！　　笮聹?zhǔn)則:《CAS第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》要求從保險(xiǎn)合同中分拆后單獨(dú)核算的嵌入衍生工具，適用本準(zhǔn)則。　　，是指企業(yè)符合下列條件之一的負(fù)債：　?。?）向其他方交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)?！　?，是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。有些金融工具雖然沒有明確地包含交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)義務(wù)的條款和條件，但有可能通過其他條款和條件間接地形成合同義務(wù)?！　≡谀承┣闆r下，一項(xiàng)金融工具合同規(guī)定企業(yè)須用或可用自身權(quán)益工具結(jié)算該金融工具，其中合同權(quán)利或合同義務(wù)的金額等于可獲取或需交付的自身權(quán)益工具的數(shù)量乘以其結(jié)算時(shí)的公允價(jià)值，則無論該合同權(quán)利或合同義務(wù)的金額是固定的，還是完全或部分地基于除企業(yè)自身權(quán)益工具的市場價(jià)格以外變量的變動(dòng)而變動(dòng)，該合同應(yīng)當(dāng)分類為金融負(fù)債?！　FG公司：208年1月31日，向ABC公司支付1 000股102元/股＝102 000元?！　?08年1月31日：　　借：衍生工具——看漲期權(quán)　 2 000　　　　貸：股本　　　　　　　　　　　　　　　　資本公積——股本溢價(jià) 1 　?。? 000/104≈）　　【情形3】以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算（權(quán)益工具）：是指EFG公司如行使看漲期權(quán)，ABC公司將交付固定數(shù)量的普通股，同時(shí)，從EFG公司收取固定金額的現(xiàn)金?！　。?）208年1月31日，反映EFG公司行權(quán)?？苫厥酃ぞ撸侵父鶕?jù)合同約定，持有方有權(quán)將該工具回售給發(fā)行方以獲取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的權(quán)利，或者在未來某一不確定事項(xiàng)發(fā)生或者持有方死亡或退休時(shí)，自動(dòng)回售給發(fā)行方的金融工具。1賦予持有方在企業(yè)清算時(shí)按比例份額獲得該企業(yè)凈資產(chǎn)的權(quán)利；2該工具所屬的類別次于其他所有工具類別；3在次于其他所有類別的工具類別中，發(fā)行方對該類別中所有工具都應(yīng)當(dāng)在清算時(shí)承擔(dān)按比例份額交付其凈資產(chǎn)的同等合同義務(wù)。（四）收益和庫存股發(fā)行方對權(quán)益工具持有方的分配應(yīng)作利潤分配處理，發(fā)放的股票股利不影響所有者權(quán)益總額。終止的未完成權(quán)益性交易所發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。取得B公司該部分股權(quán)后，A公司能夠?qū)公司施加重大影響。作為權(quán)益扣減項(xiàng)的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中單獨(dú)披露。在沒有法定權(quán)利的情況下，一方或雙方即使有意向以凈額為基礎(chǔ)進(jìn)行結(jié)算或同時(shí)結(jié)算相關(guān)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的，該金融資產(chǎn)和金融負(fù)債也不得抵銷。　　?！　　　。?）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表或相關(guān)附注中列報(bào)下列金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的賬面價(jià)值：　　◇以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，并分別反映交易性金融資產(chǎn)和在初始確認(rèn)時(shí)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)?！　。┙鹑诠ぞ邔ω?cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響的列報(bào)　?。浩髽I(yè)在對金融工具各項(xiàng)目進(jìn)行列報(bào)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)金融工具的特點(diǎn)及相關(guān)信息的性質(zhì)對金融工具進(jìn)行歸類，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)將本準(zhǔn)則范圍內(nèi)的金融工具區(qū)分為以攤余成本計(jì)量和以公允價(jià)值計(jì)量的類型，并充分披露與金融工具相關(guān)的信息，使得財(cái)務(wù)報(bào)表附注中的披露與財(cái)務(wù)報(bào)表列示的各項(xiàng)目相互對應(yīng)。只有滿足上述所列條件時(shí)，總互抵協(xié)議下的相關(guān)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債才能抵銷。但同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以相互抵銷后的凈額在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)列示：（1）企業(yè)具有抵銷已確認(rèn)金額的法定權(quán)利，且該種法定權(quán)利是當(dāng)前可執(zhí)行的（客觀）；（2）企業(yè)計(jì)劃以凈額結(jié)算，或同時(shí)變現(xiàn)該金融資產(chǎn)和清償該金融負(fù)債（主觀）。庫存股可由企業(yè)自身購回和持有，也可由集團(tuán)合并范圍內(nèi)的其他成員購回和持有。與多項(xiàng)交易相關(guān)的共同交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在合理的基礎(chǔ)上，采用與其他類似交易一致的方法，在各項(xiàng)交易間進(jìn)行分?jǐn)?。按照增發(fā)前一定時(shí)期的平均股價(jià)計(jì)算，該3 000萬股普通股的公允價(jià)值為5 200萬元。交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具的增量費(fèi)用?！　。浒l(fā)行（含再融資）、回購、出售或注銷時(shí)，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益的變動(dòng)處理。　?。?將權(quán)益工具分類為金融負(fù)債按照上述規(guī)定分類為權(quán)益工具的金融工具，自不再具有上述特征，或發(fā)行方不再滿足規(guī)定條件之日起，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其重分類為金融負(fù)債，以重分類日該工具的公允價(jià)值計(jì)量，重分類日權(quán)益工具的賬面價(jià)值和金融負(fù)債的公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為權(quán)益。　　，但同時(shí)具有下列特征的發(fā)行方僅在清算時(shí)才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具，應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具?！　〗瑁恒y行存款　　　　　　　 102 000　　　　貸：股本　　　　　　　　　　 1 00O　　　　　　資本公積——股本溢價(jià)　 101 000　?。ㄈ┨厥饨鹑诠ぞ叩膮^(qū)分　　借：銀行存款　　　　　　　　 5 000　　　　貸：資本公積——股本溢價(jià)　　 5 000　　（2）207年12月31日，不需進(jìn)行賬務(wù)處理?！　。?）207年2月1日，確認(rèn)發(fā)行的看漲期權(quán)：　　借：銀行存款　　　　　　　　 5 000　　　　貸：衍生工具——看漲期權(quán)　　 5 000　?。?）207年12月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值減少：　　借：衍生工具——看漲期權(quán)　　 2 000　　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　 2 000　?。?）208年1月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價(jià)值減少：　　借：衍生工具——看漲期權(quán)　　 1 000　　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　 1 000　　當(dāng)天，EFG公司行使了該看漲期權(quán)，ABC公司有義務(wù)向其支付凈額2 000元。根據(jù)該期權(quán)合同，如果EFG公司行權(quán)（行權(quán)價(jià)為102元），EFG公司有權(quán)以每股102元的價(jià)格從ABC公司購入普通股1 000股。如果是前者，該工具是發(fā)行方的金融負(fù)債；如果是后者，該工具是發(fā)行方的權(quán)益工具。如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù)；如為衍生工具，企業(yè)只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結(jié)算該金融工具?！　。?）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具合同，且企業(yè)根據(jù)該合同將交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具?！　。ǘ┙鹑谪?fù)債和權(quán)益工具的區(qū)分　?。浩髽I(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)所發(fā)行金融工具的合同條款及其所反映的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而非僅以法律形式，結(jié)合金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的定義，在初始確認(rèn)時(shí)將該金融工具或其組成部分分類為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債或權(quán)益工具?！　　笤瓬?zhǔn)則：原保險(xiǎn)合同的權(quán)利和義務(wù)，適用《CAS第25號——原保險(xiǎn)合同》。但是，股份支付安排中涉及企業(yè)發(fā)行、回購、出售或注銷庫存股，適用本準(zhǔn)則。（2）符合《CAS第33號——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》有關(guān)投資性主體定義的企業(yè)，其根據(jù)該準(zhǔn)則規(guī)定對子公司以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的投資，適用本準(zhǔn)則?！　　笮聹?zhǔn)則：金融工具信息的列報(bào)，應(yīng)當(dāng)有助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解發(fā)行方對發(fā)行的金融工具如何進(jìn)行分類、計(jì)量和列示，并就金融工具對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響的重要程度、金融工具使企業(yè)在報(bào)告期間和期末所面臨的風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)和程度，以及企業(yè)如何管理這些風(fēng)險(xiǎn)作出合理評價(jià)。問題（1）在實(shí)務(wù)中，要求披露金融資產(chǎn)的到期期限分析給很多并未將金融資產(chǎn)納入流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)管理體系的企業(yè)（例如非金融機(jī)構(gòu)）帶來額外的數(shù)據(jù)收集、分析的成本，也并未達(dá)到提供更多有用信息的目的。（二）符合一定條件的可回售工具等歸類為權(quán)益工具原37號將可回售工具和發(fā)行方僅在清算時(shí)才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具確認(rèn)為金融負(fù)債問題在一些特定情況下，這兩類工具代表企業(yè)對凈資產(chǎn)的剩余索取權(quán)，若仍將這兩類工具確認(rèn)為金融負(fù)債，會導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息缺乏相關(guān)性和可理解性。新修訂的準(zhǔn)則包含截止到2013年IAS32和IFRS7生效的所有規(guī)定，主要補(bǔ)充了權(quán)益工具的分類、抵銷的規(guī)定和披露要求、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的披露要求以及金融資產(chǎn)和金融負(fù)債到期期限分析的披露要求等。一、修訂背景　?。ㄒ唬﹪H國內(nèi)有變化　　（二）現(xiàn)行準(zhǔn)則有不足國際準(zhǔn)則有變化隨著國際金融市場的發(fā)展，特別是國際金融危機(jī)爆發(fā)以來，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）對IAS32和IFRS7做過五次重大修訂和兩次小修訂，并分別于2009年、2010年、2011年和2013年生效?！　　逗喜⒇?cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則》判斷對所發(fā)行的理財(cái)產(chǎn)品不構(gòu)成控制，但在該理財(cái)產(chǎn)品的存續(xù)期內(nèi)，商業(yè)銀行向該理財(cái)產(chǎn)品提供了合同義務(wù)以外的信用增級或支持，商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)至少考慮上述各項(xiàng)事實(shí)和情況，重新評估是否對該理財(cái)產(chǎn)品形成控制。　　，對過去發(fā)行的具有類似特征的理財(cái)產(chǎn)品提供過信用增級或支持的事實(shí)或情況，至少包括以下幾個(gè)方面：　　（1）提供該信用增級或支持的觸發(fā)事件及其原因，以及預(yù)期未來發(fā)生類似事件的可能性和頻率?！　∩虡I(yè)銀行在判斷是否控制其發(fā)行的理財(cái)產(chǎn)品時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮其本身直接享有以及通過所有子公司（包括控制的結(jié)構(gòu)化主體）間接享有權(quán)利而擁有的權(quán)力、可變回報(bào)及其聯(lián)系?！　。ǘ┝袌?bào)　　商業(yè)銀行是編報(bào)理財(cái)產(chǎn)品財(cái)務(wù)報(bào)表的法定責(zé)任人?！　　　τ诶碡?cái)產(chǎn)品持有的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照《金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則》、《公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則》和其他相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行計(jì)量?！　。?）如果理財(cái)產(chǎn)品持有的權(quán)益工具投資在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)，且采用估值技術(shù)后公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量，則不得將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。　?。?）授予限制性股票的會計(jì)處理、鎖定期內(nèi)發(fā)放現(xiàn)金股利的會計(jì)處理、基本每股收益和稀釋每股收益的計(jì)算。　　根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋第7號》和《股權(quán)激勵(lì)有關(guān)事項(xiàng)備忘錄3號》的規(guī)定，公司將按照下列會計(jì)處理方法對公司股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃成本進(jìn)行計(jì)量和核算：　?、偈谟枞盏臅?jì)處理：根據(jù)授予數(shù)量和授予價(jià)格，確認(rèn)股本和資本公積金（股本溢價(jià)）；同時(shí)，就回購義務(wù)確認(rèn)負(fù)債（作收購庫存股處理）。若激勵(lì)對象上一年度個(gè)人績效考核為合格（B），則公司將按照限制性股票激勵(lì)計(jì)劃的規(guī)定，對該激勵(lì)對象限制性股票當(dāng)期未解鎖額度以授予價(jià)格進(jìn)行回購注銷。鎖定期內(nèi)歸屬于上市公司股東的凈利潤及歸屬于上市公司股東的扣除非經(jīng)常性損益的凈利潤均不得低于授予日前最近三個(gè)會計(jì)年度的平均水平，且不得為負(fù)。　?。?）本計(jì)劃的有效期為5年，自限制性股票授予日起計(jì)算。本激勵(lì)計(jì)劃擬向激勵(lì)對象授予的限制性股票數(shù)量不超過960萬股，%。因此，一個(gè)期間內(nèi)的平均數(shù)與其被視為該期間的累計(jì)金額效果相同。”　　從上述規(guī)定可知，假設(shè)或有期間于資產(chǎn)負(fù)債表日結(jié)束，如果或有條件根據(jù)報(bào)告期末的已知信息被認(rèn)為已經(jīng)滿足，則在或有可發(fā)行股份在具有稀釋性時(shí)，被當(dāng)作發(fā)行在外的股份，并包括在稀釋每股收益的計(jì)算中?！　?，如果滿足條件（即事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生），或有可發(fā)行股份是作為發(fā)行在外股份處理，且包括在稀釋每股收益的計(jì)算中?！　。哂泄潭ɑ蚩纱_定條款的雇員股票期權(quán)，和非授予的普通股，作為期權(quán)處理，即使它們可能視授予與否而定。　?。聪嚓P(guān)事項(xiàng)已發(fā)生）之日起，才能作為發(fā)行在外的股份，納入基本每股收益的計(jì)算。若滿足業(yè)績條件的，應(yīng)當(dāng)參照上述解鎖條件僅為服務(wù)期限條件的有關(guān)規(guī)定計(jì)算稀釋性每股收益；若不滿足業(yè)績條件的，計(jì)算稀釋性每股收益時(shí)不必考慮此限制性股票的