【正文】 當(dāng)期收益 房屋的預(yù)售款、未確認(rèn)收入的銷售等 會(huì)計(jì)作為當(dāng)期費(fèi)用或損失，稅法卻待以后才確認(rèn) 產(chǎn)品保修費(fèi)，存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，超過(guò)稅法確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的廣告費(fèi)。 —— 目前國(guó)際上通用的所得稅處理方法。 —— 目前國(guó)際上都不再采用這種方法。 ▲所得稅費(fèi)用 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交所得稅 ⊕ A 750萬(wàn) 借：所得稅費(fèi)用 7 500 000 貸：應(yīng)交稅費(fèi) — 應(yīng)交所得稅 7 500 000 如果就這么簡(jiǎn)單處理，其結(jié)果就是： —— 破壞了兩大報(bào)表的編制基礎(chǔ) —— 因?yàn)檫@兩個(gè)項(xiàng)目都是以稅法為基礎(chǔ) —— 而企業(yè)的兩大報(bào)表以企業(yè)會(huì)計(jì)政策為基礎(chǔ)。 借：本年利潤(rùn) 3 500 000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2 200 000 營(yíng)業(yè)稅金及附加 120 000 其他業(yè)務(wù)成本 200 000 管理費(fèi)用 500 000 財(cái)務(wù)費(fèi)用 80 000 銷售費(fèi)用 200 000 營(yíng)業(yè)外支出 60 000 資產(chǎn)減值損失 140 000 20萬(wàn) 14萬(wàn) 20萬(wàn) 8萬(wàn) 6萬(wàn) 12萬(wàn) 220萬(wàn) 50萬(wàn) 財(cái)務(wù)費(fèi)用▲ 銷售費(fèi)用▲ 資產(chǎn)減值損失▲ 營(yíng)業(yè)外支出▲ 管理費(fèi)用▲ 營(yíng)業(yè)稅金及附加▲ 所得稅費(fèi)用▲ 其他業(yè)務(wù)成本▲ 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本▲ 本年利潤(rùn) ⊕ B （ 3）假設(shè)企業(yè)利潤(rùn)與稅務(wù)利潤(rùn)一致，所得稅稅率為 25%。 —— 凈利潤(rùn)的大小最終體現(xiàn)企業(yè)的盈利能力。 主要包括： 非流動(dòng)資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等）處置利得、非貨幣性資產(chǎn)交換利得、債務(wù)重組利得、政府補(bǔ)助、盤盈利得、捐贈(zèng)利得等。 這其中就包括營(yíng)業(yè)外收支 。 企業(yè)利潤(rùn)包括收入減去費(fèi)用后的凈額 、 直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失等 。 —— 本期營(yíng)業(yè)觀： 利潤(rùn)只能來(lái)自企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)活動(dòng) 。 —— 我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)采用損益滿計(jì)觀 。 核算企業(yè)發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)直接關(guān)系的各項(xiàng)凈損失 。 —— 需要在期末將收入與費(fèi)用全部結(jié)轉(zhuǎn)。計(jì)算并提取本年度甲企業(yè)所應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅。 —— 兩個(gè)報(bào)表都破壞了，需要調(diào)整 —— 要將其調(diào)整為以企業(yè)的會(huì)計(jì)政策為基礎(chǔ)。本處略。 —— 怎樣從資產(chǎn)負(fù)債表開始調(diào)整？ 前提條件： —— 厘清本期利潤(rùn)表與本期納稅申報(bào)表之間的暫時(shí)性差異（或?yàn)闀r(shí)間性差異）和永久性差異； 基本思路： —— 從資產(chǎn)和負(fù)債的角度來(lái)分析會(huì)計(jì)與稅務(wù)的差異。 企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)，其期末的公允價(jià)值下跌。企業(yè)只得放寬立場(chǎng)，將永久性差異納入企業(yè)立場(chǎng)；從而導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表提供的信息是基于放寬立場(chǎng)之后的所得稅信息。 —— 放寬政策之后，企業(yè)立場(chǎng)的所得稅信息應(yīng)為（ 2020＋ 200） 25%=550萬(wàn)。 （ 1）調(diào)整的思路 —— 資產(chǎn)負(fù)債表中需要添加新的項(xiàng)目來(lái)對(duì)沖這 種差異，以確保該表反映的所得稅信息是基 于放寬政策之后的企業(yè)立場(chǎng)。 —— 資產(chǎn)負(fù)債表中新設(shè)的對(duì)沖項(xiàng)目，從總額上講： —— 可能代表一種權(quán)利，從而對(duì)沖義務(wù)； —— 也可能代表一種義務(wù)，從而對(duì)沖權(quán)利。 —— 正是由于暫時(shí)性差異的存在，資產(chǎn)負(fù)債表中的同一個(gè)資產(chǎn)或負(fù)債項(xiàng)目，其基于稅務(wù)立場(chǎng)的計(jì)稅基礎(chǔ)可能與其賬面價(jià)值不同，從而產(chǎn)生差異。 會(huì)計(jì) 稅法 會(huì)計(jì) 稅法 年限平均法 雙倍余額遞減法 2020年折舊費(fèi) 2020年 末余額 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 差異 √ 可抵扣暫時(shí)性差異 200萬(wàn) √ √ √ 800萬(wàn) 100萬(wàn) 900萬(wàn) 100萬(wàn) 900萬(wàn) 200萬(wàn) 800萬(wàn) 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 分期分量進(jìn)入未來(lái)的利潤(rùn)表 分期分量進(jìn)入 未來(lái)的納稅申報(bào)表 討論： 可抵扣暫時(shí)性差異、應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，你喜歡哪一個(gè)？ —— 一般情況下，喜歡 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 ！！ 分期分量進(jìn)入未來(lái)的 利潤(rùn)表 分期分量進(jìn)入 未來(lái)的 納稅申報(bào)表 本期的 利潤(rùn)表 本期的 納稅申報(bào)表 （ 3）資產(chǎn)負(fù)債表中新設(shè)的對(duì)沖項(xiàng)目的確認(rèn)與計(jì)量 —— ∑ 可抵扣暫時(shí)性差異 —— ∑ 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 即： X即為遞延所得稅資產(chǎn)報(bào)表項(xiàng)目金額， Y即為遞延所得稅負(fù)債報(bào)表項(xiàng)目金額。 所得稅稅率 =遞延所得稅資產(chǎn)（ X） 所得稅稅率 =遞延所得稅負(fù)債（ Y） —— 資產(chǎn)負(fù)債表中與所得稅有關(guān)的項(xiàng)目有三個(gè)： 應(yīng)交稅費(fèi)、遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債。 —— 這說(shuō)明，資產(chǎn)負(fù)債表所提供的所得稅信息是基于企業(yè)的立場(chǎng)，而不是基于稅務(wù)的立場(chǎng)。 二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)及暫時(shí)性差異 （一）資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ) 資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)回收資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)稅所得額時(shí)按稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣（或不確認(rèn)為收入）的金額。 資產(chǎn)在未來(lái)使用或處置時(shí)，會(huì)引起未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)： （ 1）如果這些未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益是應(yīng)稅的： 其計(jì)稅基礎(chǔ)：允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額； 即未來(lái)可稅前列支的金額。 （ 1）折舊方法、折舊年限的差異， （ 2）因提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異。 年數(shù)總和法： 第一年 150 （ 5/15） =50； 第二年 150 （ 4/15） =40 賬面價(jià)值 =（ 150－ 50－ 40）－ 20=40萬(wàn)元 計(jì)稅基礎(chǔ) =150－ 30－ 30=90萬(wàn)元 暫時(shí)性差異 =賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ) =50萬(wàn)元 —— 可抵扣 —— 除內(nèi)部開發(fā)形成的外，其他方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，初始確認(rèn)時(shí)，其賬面價(jià)值 =計(jì)稅基礎(chǔ)。 例 2：甲企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出 2020萬(wàn)元，其中研究階段支出 400萬(wàn)元，開發(fā)階段符合資本化條件前的支出為 400萬(wàn)元，符合資本化支出的為 1200萬(wàn)元。 —— 即：認(rèn)可該差異，但并不確認(rèn)其對(duì)所得稅的影響。 例 3：甲企業(yè) 20 4年 1月 1日取得某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，取得成本為 1500萬(wàn)元。 賬面價(jià)值 =1500萬(wàn)元 計(jì)稅基礎(chǔ) =1500150=1350萬(wàn)元。 例 5： 20 4年 10月 15日，甲企業(yè)自公開的市場(chǎng)取得一項(xiàng)基金投資，作為可供出售資產(chǎn)核算。即稅法依然將投資性房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)處理。假設(shè)稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定一致。 例 7： 20 4年 12月 31日企業(yè)存貨的賬面價(jià)值為 5000萬(wàn)元，其中已提取減值準(zhǔn)備 400萬(wàn)元。 未來(lái)履行該負(fù)債時(shí)會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，該流出： （ 1）與納稅相關(guān)的話（即可從稅前列支）： 計(jì)稅基礎(chǔ) =賬面價(jià)值－未來(lái)可稅前列支的金額 也就是說(shuō)，從稅法的角度來(lái)看，既然未來(lái)發(fā)生時(shí)允許扣除，那現(xiàn)在就不需要確認(rèn)為負(fù)債，其金額應(yīng)該為 0。兩者相等。 賬面價(jià)值 =400萬(wàn)元 計(jì)稅基礎(chǔ) =400－ 400=0 暫時(shí)性差異 =賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ) =400萬(wàn)元 —— 可抵扣 （ 2）其他交易或事項(xiàng)中發(fā)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，若稅法規(guī)定，其支出無(wú)論是否發(fā)生均不得稅前扣除時(shí) 計(jì)稅基礎(chǔ) =賬面價(jià)值 例 10：甲企業(yè)因違背勞動(dòng)法引發(fā)官司。稅法規(guī)定，因違反有關(guān)法律法規(guī)所支付的滯納金和罰款，不得稅前扣除。 計(jì)稅基礎(chǔ) =0 例 11：甲企業(yè) 20 4年 12月 20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為 2020萬(wàn)元，因不符合收入確認(rèn)條件，將其作為預(yù)收款核算。因超出的部分在當(dāng)期不允許扣除，以后期間也不允許扣除，即該部分差異對(duì)未來(lái)期間計(jì)稅不產(chǎn)生影響。 稅法上： —— 罰款和滯納金不能稅前扣除，即該部分費(fèi)用無(wú)論是在發(fā)生當(dāng)期還是以后期間均不允許稅前扣除。稅法規(guī)定，因違反有關(guān)法律法規(guī)所支付的滯納金和罰款，不得稅前扣除。 （ 1）遞延所得稅負(fù)債 =相關(guān)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 未來(lái)轉(zhuǎn)回期間的適用稅率 （ 2）遞延所得稅負(fù)債不折現(xiàn) （二）遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量 （ 1）確認(rèn)的一般原則 —— 產(chǎn)生于可抵扣暫時(shí)性差異； —— 應(yīng)將其確認(rèn)為資產(chǎn)，作為遞延所得稅資產(chǎn)加以處理。 四、所得稅費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量 —— 所得稅費(fèi)用的構(gòu)成 —— 當(dāng)期所得稅費(fèi)用 —— 遞延所得稅費(fèi)用 —— 所得稅費(fèi)用 =當(dāng)期所得稅費(fèi)用 +遞延所得稅費(fèi)用 （一）當(dāng)期所得稅費(fèi)用 是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計(jì)算確定的針對(duì)當(dāng)期發(fā)生的交易和事項(xiàng)，應(yīng)交納給稅務(wù)部門的所得稅金額，即當(dāng)期應(yīng)交所得稅。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。稅法規(guī)定其不允許稅前扣除。 20 2年 12月 31日資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額及其計(jì)稅基礎(chǔ)如下表 要求：進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)的相關(guān)處理。假設(shè)稅法規(guī)定其不允許稅前扣除。 2 640萬(wàn) 直線法： 1200247。 遞延所得稅費(fèi)用 =遞延所得稅負(fù)債 遞延所得稅資產(chǎn) =3065=35 項(xiàng)目 賬面 價(jià)值 計(jì)稅 基礎(chǔ) 暫時(shí)性差異 應(yīng)納稅 可抵扣 存貨 1600 1660 固定資產(chǎn) 1080 960萬(wàn) 無(wú)形資產(chǎn) 600萬(wàn) 900 預(yù)計(jì)負(fù)債 200 0 60萬(wàn) 120萬(wàn) 300萬(wàn) 200萬(wàn) 當(dāng)期所得稅費(fèi)用 =745萬(wàn) 遞延所得稅費(fèi)用