【正文】 。經(jīng)過(guò)三年的經(jīng)營(yíng)，該企 業(yè)留存收益為 150 萬(wàn)元。 知識(shí)點(diǎn) 3：資本公積 第三節(jié) 資本公積 資本公積包括 “ 資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)） ” 和 “ 其他資本公積 ” 等兩個(gè)明細(xì)科目。 采用募集式方式籌集資本的，股票發(fā)行費(fèi)用減去發(fā)行股票凍結(jié)期間產(chǎn)生的利息收入后的余額，從股票溢價(jià)中扣除；溢價(jià)不足的部分，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。這樣，在股東完全認(rèn)繳出資額之前，實(shí)收資本（或股本）小于注冊(cè)資本。 ☆ 去年新增：認(rèn)股權(quán)證與債券相分離的可轉(zhuǎn)換公司債券 企業(yè)發(fā)行認(rèn)股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券，所發(fā)行的認(rèn)股權(quán)符合權(quán)益工具定義及其確認(rèn)與計(jì)量規(guī)定的，應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)權(quán)益工具（資本公積），并以發(fā)行價(jià)格減去不附認(rèn)股權(quán)且其他條件相同的公司債券公允價(jià)值后的凈額進(jìn)行計(jì)量。 （ 3） 208 年 1月 31日， ABC 公司向 EFG 公司交付 1 000 股本公司普通股，同時(shí)收取102 000 元現(xiàn)金。 其他有關(guān)資料如下： （ 1）合同簽定日 207 年 2月 1日 （ 2）行權(quán)日（歐式期權(quán)） 208 年 1 月 31 日 （ 3） 207 年 2月 1日每股市價(jià) 100 元 （ 4） 207 年 12 月 31 日每股市價(jià) 104 元 （ 5） 208 年 1月 31日每股市價(jià) 104 元 （ 6） 208 年 1月 31日應(yīng)支付的固定行權(quán)價(jià)格 102 元 （ 7）期權(quán)合同中的普通股數(shù)量 1 000 股 （ 8） 207 年 2月 1日期權(quán)的公允價(jià)值 5 000 元 （ 9） 207 年 12 月 31 日期權(quán) 的公允價(jià)值 3 000 元 （ 10） 208 年 1 月 31 日期權(quán)的公允價(jià)值 2 000 元 假定不考慮其他因素， ABC公司（期權(quán)發(fā)行方）的賬務(wù)處理如下： 只能在到期日行權(quán)，美式期權(quán)是到期前都可行權(quán) 情形 1：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算 以現(xiàn)金凈額結(jié)算的期權(quán)，則屬于金融負(fù)債。 注： “ 衍生工具 ” 科目屬于共同類(lèi)會(huì)計(jì)科目，所謂共同類(lèi)，是指既是資產(chǎn)類(lèi)科目（借方），也是負(fù)債類(lèi)科目（貸方）。例如，企業(yè)發(fā)行的、須用自身股票進(jìn)行結(jié)算的期權(quán)，如果采用現(xiàn)金凈額結(jié)算，則可能確認(rèn)為金融負(fù)債；如果采用固定數(shù)量股票結(jié)算，則可能確認(rèn)為權(quán)益工具。但即使如此， “ 權(quán)益工具和金融負(fù)債的區(qū)分、混合工具的分拆 ” 仍是需要關(guān)注的知識(shí)點(diǎn)。 本章很少出現(xiàn)考題，屬于不重要章節(jié)。 會(huì)計(jì)處理 采用現(xiàn)金凈額結(jié)算的金融工具，屬于發(fā)行方的金融負(fù)債， 通過(guò) “ 衍生工具 ” 等科目核算。 【例題 1 （ 1） 207 年 2月 1日，確認(rèn)發(fā)行的看漲期權(quán)： 情形 3：以固定股票結(jié)算 以固定股票結(jié)算方式，屬于權(quán)益工具。 二、混合工具的分拆 混合工具既含有負(fù)債成份，有含有權(quán)益成份，如可轉(zhuǎn)換公司債券。 其會(huì)計(jì)處理與一般的可轉(zhuǎn)換公司債券相似。 第二，穩(wěn)定期間：增資擴(kuò)股時(shí)，企業(yè)確認(rèn)了實(shí)收資本（或股本） ，但尚未在工商機(jī)關(guān)變更資本登記，這時(shí)實(shí)收資本（或股本）大于注冊(cè)資本。 四、實(shí)收資本的增減變動(dòng) 企業(yè)增加資本的途徑主要有三條：一是資本公積轉(zhuǎn)增資本；二是盈余公積轉(zhuǎn)增資本；三是所有者投入。 一、資本溢價(jià)或股本溢價(jià) 【例題 2這時(shí)又有丁投資者有意參加該企業(yè)，并表示愿意出資 180 萬(wàn)元，而僅占該企業(yè)股份的 25%。 （借差是公允價(jià)值變動(dòng)損失）。 選擇題】（ 2020） 下列交易或事項(xiàng)形成的資本公積中，在處置相關(guān)資產(chǎn)時(shí)應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益的有（ ）。用法定盈余公積轉(zhuǎn)增 資本的，留存的法定盈余公積不應(yīng)少于轉(zhuǎn)增前注冊(cè)資本的 25%。 （ 1）提取盈余 公積 借：利潤(rùn)分配 —— 提取法定盈余公積 —— 提取任意盈余公積 貸：盈余公積 —— 法定盈余公積 —— 任意盈余公積 盈余公積的會(huì)計(jì)處理 2 （ 2）轉(zhuǎn)增資本 借：盈余公積 貸：實(shí)收資本（或股本） （ 3）彌補(bǔ)虧損 借：盈余公積 貸：利潤(rùn)分配 —— 盈余公積補(bǔ)虧 （ 4）派送股票股利 借：盈余公積 貸：股本 二、未分配利潤(rùn) 從數(shù)量上來(lái)說(shuō)，未分配利潤(rùn)是期初未分配利潤(rùn)，加上本期實(shí)現(xiàn)的稅后利潤(rùn)，減去提取的各種盈余公積和分出利潤(rùn)后的余額。 結(jié)轉(zhuǎn)未分配利潤(rùn)的 5個(gè)環(huán)節(jié) （ 1）期末結(jié)轉(zhuǎn)收入費(fèi)用 借：本年利潤(rùn) 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入等 貸：本年利潤(rùn) 把所有的收入和費(fèi)用都轉(zhuǎn)入 “ 本年利潤(rùn) ” 科目后，借貸雙方相互抵銷(xiāo)后，結(jié)出 “ 本年利潤(rùn) ” 科目的余額，就是利潤(rùn)總額，即稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)。 結(jié)賬后， “ 利潤(rùn)分配 ” 科目只有 “ 未分配利潤(rùn) ” 明細(xì)科目有余額，其他明細(xì)科目均無(wú)余額。 （ 2）向股東分配股票股利 4 500 萬(wàn)元； 【解析】 借：利潤(rùn)分配 —— 轉(zhuǎn)作股本的股利 4 500 貸：股本 4 500 所有者權(quán)益一增一減，總額不變。 （ 9）因可供出售債務(wù)工具公允價(jià)值上升在原確認(rèn)的減值損失范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備 85萬(wàn)元。 利潤(rùn)總額＝營(yíng)業(yè)利潤(rùn)＋營(yíng)業(yè)外收入－營(yíng)業(yè)外支出 凈利潤(rùn)＝利潤(rùn)總額－所得稅費(fèi)用 除了營(yíng)業(yè)外收入、營(yíng)業(yè)外支出和所得稅費(fèi)用之外的其他損益，都構(gòu)成營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。 【答案】 B 本章小結(jié) 本章主要需要掌握三點(diǎn)： 一是 “ 權(quán)益工具和金融負(fù)債的區(qū)分 ” ，即期權(quán)的會(huì)計(jì)處理； 二是混合工具的拆分，即可轉(zhuǎn)換公司債券的會(huì)計(jì)處理，不過(guò)可轉(zhuǎn)換公司債券在負(fù)債這章已經(jīng)學(xué)過(guò)了； 三是其他資本公積的內(nèi)容。 本章歷年考試分值均達(dá) 10分左右，建造合同收入幾乎是每年必考 。 （二）銷(xiāo)售商品收入的會(huì)計(jì)處理 企業(yè)應(yīng)設(shè)置 “ 發(fā)出商品 ” 科目，核算已發(fā)出但尚 未確認(rèn)銷(xiāo)售收入的商品成本（包括收取手續(xù)費(fèi)代銷(xiāo)方式中的委托代銷(xiāo)商品）。收到貨款時(shí)，把實(shí)際發(fā)生的現(xiàn)金折扣計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。 ① 銷(xiāo)售折讓在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期的銷(xiāo)售收入。上市公司要求年報(bào)在次年的 4 月 30 日之前報(bào)出，所以財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日一般是每年前4個(gè)月當(dāng)中的一天。 計(jì)算題】甲公司在 207 年 12 月 18日向乙公司銷(xiāo)售一批商品，開(kāi)出的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的銷(xiāo)售價(jià)款為 50 000 元，增值稅稅額為 8 500 元。 208 年 4 月 5 日，該批商品因質(zhì)量問(wèn)題被乙公司退回，甲公司當(dāng)日支付有關(guān)款項(xiàng)。 （ 1）編制調(diào)整分錄 ① 借：以前年度損益調(diào)整（收入 50000－折扣 1000） 49 000 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 8 500 貸：銀行存款 57 500 借：庫(kù)存商品 26 000 貸：以前年度損益調(diào)整 26 000 ② 借：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交所得稅 5 750 貸：以前年度損益調(diào)整 5 750 所得稅 ＝（ 49000－ 26000） 25% ＝ 5 750 ③ 借：利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 17 250 貸：以前年度損益調(diào)整 17 250 ④ 借：盈余公積 1 725 貸：利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 1 725 （ 2）調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表的相關(guān)項(xiàng)目。 視同買(mǎi)斷方式下，商品實(shí)際售價(jià)可由受托方自行確定，實(shí)際售價(jià)與協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有。受托方收取的手續(xù)費(fèi)，作為勞務(wù)收入確認(rèn)入賬。 計(jì)算題】 甲公司委托丙公司銷(xiāo)售商品 200 件，商品已經(jīng)發(fā)出，每件成本為 60 元。假定甲公司發(fā)出商品時(shí)納稅義務(wù)尚未發(fā)生，不考慮其他因素。 （ 2）對(duì)外銷(xiāo)售時(shí)： 借：銀行存款 11 700 貸：應(yīng)付賬款 10 000 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 1 700 銷(xiāo)售代銷(xiāo)商品，不確認(rèn)收入，確認(rèn)負(fù)債（應(yīng)付賬款）。 （ 3）具有融資性質(zhì)的分期收款銷(xiāo)售商品 發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。 1）能夠 估計(jì)退貨可能性的情形 能夠估計(jì)退貨可能性的，發(fā)出商品當(dāng)日全額確認(rèn)收入；當(dāng)月月末沖銷(xiāo)估計(jì)將退貨部分的收入；退貨期滿時(shí)根據(jù)退貨數(shù)量進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。協(xié)議約定，乙公司應(yīng)于 2月 1日之前支付貨款，在 6 月 30 日之前有權(quán)退還健身器材。 計(jì)算題】解答 注意： ②1 月 31日確認(rèn)估計(jì)的銷(xiāo)售退回時(shí)： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 500 000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 400 000 預(yù)計(jì)負(fù)債 100 000（差額） 確認(rèn)估計(jì)的銷(xiāo)售退回時(shí)間是 1月 31日，即發(fā)出產(chǎn)品當(dāng)月的月末，這個(gè)日期與 “ 乙公司應(yīng)于 2月 1日之前支付貨款 ” 無(wú)關(guān)。 借：庫(kù)存商品 400 000 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 85 000 預(yù)計(jì)負(fù)債 100 000 貸：銀行存款 585 000 （ 2）不能夠估計(jì)退貨可能性的情形 沿用上題資料，假設(shè)不能估計(jì)退貨可能性。 借： 預(yù)收賬款 2 500 000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2 500 000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2 000 000 貸：發(fā)出商品 2 000 000 ④6 月 30 日退貨期滿發(fā)生 2020 件退貨 退貨期滿發(fā)生 2020 件退貨，可以分解為確認(rèn) 3000 件商品銷(xiāo)售和 2020 件商品退回等兩項(xiàng)業(yè)務(wù)。合同約定，甲公司向乙公司銷(xiāo)售 A產(chǎn)品 400 件，單位售價(jià) 650 元（不含增值稅），增值稅稅率為 17%；乙公司應(yīng)在甲公司發(fā)出產(chǎn)品后 1個(gè)月內(nèi)支付款項(xiàng)，乙公司收到 A 產(chǎn)品后 3 個(gè)月內(nèi)如發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問(wèn)題有權(quán)退貨。 按照稅法規(guī)定，銷(xiāo)貨方于收到購(gòu)貨方提供的《開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票申請(qǐng)單》時(shí)開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票，并作減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額處理。 司因銷(xiāo)售 A 產(chǎn)品對(duì) 207 年度利潤(rùn)總額的影響是（ ）。 A 產(chǎn)品于 207 年度確認(rèn)的遞延所得稅費(fèi)用是（ ）。 B. 高于原估計(jì)退貨率的部分追溯調(diào)整原已確認(rèn)的收入 【解析】 207 年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)對(duì)外報(bào)出前， A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回，因此，該項(xiàng)銷(xiāo)售退回不屬于日后事項(xiàng)，不涉及到追溯調(diào)整，選項(xiàng) A和 B錯(cuò)誤；原估計(jì)退貨的部分在銷(xiāo)售當(dāng)月的期末已經(jīng)沖減了收入和成本，因此在退貨發(fā)生時(shí)不 再?zèng)_減退貨當(dāng)期銷(xiāo)售收入，選項(xiàng) C 錯(cuò)誤；高于原估計(jì)退貨率的部分在退貨發(fā)生時(shí)應(yīng)當(dāng)沖減退貨當(dāng)期的收入，選項(xiàng) D正確。 【例題 5 解答： ①5 月 1 日發(fā)出商品時(shí)： 借：銀行存款 1 170 000 貸：其他應(yīng)付款 1 000 000 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 170 000 ② 回購(gòu)期 5個(gè)月平攤購(gòu)銷(xiāo)差價(jià) 10 萬(wàn)： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 20 000 貸：其他應(yīng)付款 20 000 這筆分錄連續(xù)做五個(gè)月，到回購(gòu)日 9月 30 日，其他應(yīng)付款＝ 1 000 000＋ 20 0005 ＝ 1 100 000。本題不考慮增值稅、所得稅及其他因素。根據(jù)銷(xiāo)售合同約定，甲公司有權(quán)在未來(lái)一年內(nèi)按照當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格自丁公司回購(gòu)?fù)葦?shù)量、同等規(guī)格的鋼材。 【解答】資料（ 3）甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。 售后租回的具體處理在第二十一章租賃學(xué)習(xí)。 （一）提供勞務(wù)的交易結(jié)果能夠可靠估計(jì) 提供勞務(wù)的交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)按完工百分比法確認(rèn)收入。 “ 勞務(wù)成本 ” 科目核算企業(yè)對(duì)外提供勞務(wù)發(fā)生的成本。 【例題 7至 208 年 2 月 28 日，甲公司發(fā)生培訓(xùn)成本 15 000 元（假定均為培訓(xùn)人員薪酬）。 （四） BOT 業(yè)務(wù) BOT 是英文 Build－ Operate－ Transfer 的縮寫(xiě)，直譯為 “ 建設(shè)－經(jīng)營(yíng)－移交 ” 。 第二步，經(jīng)營(yíng)。特許權(quán)到期，將高速移交給政府。按其公允價(jià)值借記無(wú)形資產(chǎn)，貸記工程結(jié)算。 ☆BT 業(yè)務(wù) 今年準(zhǔn)則解釋第五號(hào)新增了 BT業(yè)務(wù)。不存在以特許經(jīng)營(yíng)權(quán)支付造價(jià)的方式。 【例題 8該批電影票是甲公司以 100 萬(wàn)元從影院購(gòu)得。 綜合題】（ 2020） 甲公司為綜合性百貨公司，全部采用現(xiàn)金結(jié)算方式銷(xiāo)售商品。由于 A商品首次投放市場(chǎng)，甲公司乙公司均無(wú)法估計(jì)其退貨的可能性。理由：附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售，企業(yè)不能合理估計(jì)退貨可能性的，應(yīng)在售出商品退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入；因?yàn)橐夜緹o(wú)法估 計(jì)其退貨的可能性，不確認(rèn)收入，而甲公司代理手續(xù)費(fèi)收入要按照乙公司確認(rèn)的銷(xiāo)售收入計(jì)算，所以，甲公司也就不應(yīng)確認(rèn)代理的手續(xù)費(fèi)收入。根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)，甲公司估計(jì)該批商品的退貨率為 10%。理由：企業(yè)根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)退貨可能性的，通常應(yīng)當(dāng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。 208 年度，甲公司銷(xiāo)售各類(lèi)商品共計(jì) 70000 萬(wàn)元（不包括客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分購(gòu)買(mǎi)的商品，下同），授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分共計(jì) 70000 萬(wàn)分，客戶使用獎(jiǎng)勵(lì)積分共計(jì) 36000 萬(wàn)分。 本題不考慮增值稅以及其他因素。（ 2）使用費(fèi)收入，主要是指無(wú)形資產(chǎn)租金收入。 ：（ 1）重大差異；（ 2）造價(jià)不需考慮原合同價(jià)款。 合同成本包括直接費(fèi)用和間接費(fèi)用