【正文】 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)新所得稅法的銜接稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異是永恒的，是不可避免的，因而新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)并實(shí)施必將導(dǎo)致新一輪稅制改革拉開(kāi)序幕。為適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化的需要，按照立足國(guó)情、國(guó)際趨同、涵蓋廣泛、獨(dú)立實(shí)施的原則，財(cái)政部于2006年2月15 日，發(fā)布了包括《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，2006年10月30日，又發(fā)布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南，從而實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同。一、制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的原則會(huì)計(jì)目標(biāo)理論在西方會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)中占要十分重要的地位，是西方會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)的理論基石。會(huì)計(jì)目標(biāo)理論存在兩個(gè)學(xué)派：1．受托責(zé)任學(xué)派（1）二十世紀(jì)20年代（1920），現(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，股權(quán)集中（80％），大股東要考核經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，反映受托責(zé)任的履行情況，確定經(jīng)營(yíng)者。為反映經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，就需要確定收益，從而強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、劃分收益性支出和資本性支出。（2）在受托責(zé)任觀下，會(huì)計(jì)本質(zhì)上不是一個(gè)計(jì)價(jià)的過(guò)程，而是收入和成本費(fèi)用的配比過(guò)程，資產(chǎn)負(fù)債表淪為成本攤銷表，企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值不能得以真實(shí)反映（如在資產(chǎn)負(fù)債表中有大量的待攤費(fèi)用），計(jì)量屬性主要采用歷史成本。受托責(zé)任學(xué)派因注重收益，形成了收入費(fèi)用觀。 2．決策有用學(xué)派（1）二十世紀(jì)70年代（1970），隨著公司規(guī)模越來(lái)越大，股權(quán)越來(lái)越分散（13％），大部分股東不再關(guān)注于選擇經(jīng)營(yíng)者，而是通過(guò)分析資產(chǎn)負(fù)債表中反映的預(yù)期給企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)現(xiàn)金流量信息，決定是買入還是賣出股票。決策有用學(xué)派是在證券市場(chǎng)日益擴(kuò)大化和規(guī)范化的歷史經(jīng)濟(jì)背景下形成的。（用手投票、用腳投票） （2）證券市場(chǎng)分析師、財(cái)務(wù)分析師為了分析公司的投資價(jià)值，非常關(guān)注公司未來(lái)的現(xiàn)金流量；在資產(chǎn)負(fù)債表中，可以通過(guò)資產(chǎn)預(yù)測(cè)未來(lái)的現(xiàn)金流入，通過(guò)負(fù)債預(yù)測(cè)未來(lái)的現(xiàn)金流出。決策有用觀因注重資產(chǎn)負(fù)債，形成資產(chǎn)負(fù)債觀。 從二十世紀(jì)70年代后，人們更重視資產(chǎn)負(fù)債表所提供的信息，逐漸從“收入費(fèi)用觀”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)負(fù)債觀”，成為制定準(zhǔn)則的主要依據(jù)。（3）資產(chǎn)負(fù)債觀是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂者在制定規(guī)范某類交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)首先定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)量；然后，再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來(lái)確認(rèn)收益。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，損益表成為資產(chǎn)負(fù)債表的附屬產(chǎn)物。國(guó)際準(zhǔn)則的指導(dǎo)思想：公允價(jià)值、管理者意圖、重經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)、重風(fēng)險(xiǎn)披露。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南和解釋公告等組成。其中，基本準(zhǔn)則在整個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中扮演著概念框架的角色，起著統(tǒng)馭作用；具體準(zhǔn)則是在基本準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對(duì)具體交易或者事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理的規(guī)范；應(yīng)用指南是對(duì)具體準(zhǔn)則的一些重點(diǎn)難點(diǎn)問(wèn)題作出的操作性規(guī)定；解釋公告是隨著企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的貫徹實(shí)施，就實(shí)務(wù)中遇到的實(shí)施問(wèn)題而對(duì)準(zhǔn)則作出的具體解釋。二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的關(guān)系從理論上而言，準(zhǔn)則與制度無(wú)論在內(nèi)涵還是外延上都存在差別。在內(nèi)涵上，兩者的指導(dǎo)思想是截然不同的。在國(guó)外，準(zhǔn)則的制定，以英美為代表，其指導(dǎo)思想是“指導(dǎo)性”，因此以原則為導(dǎo)向；制度的制定，以法國(guó)為代表，其指導(dǎo)思想是“指令性”，因此以規(guī)則為導(dǎo)向。這一差別是準(zhǔn)則與制度的根本差別，并最終導(dǎo)致了它們?cè)谕庋由系牟顒e。 準(zhǔn)則以原則為導(dǎo)向，它并不對(duì)會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行直接的規(guī)范，而是側(cè)重于確認(rèn)與計(jì)量，其內(nèi)容比較抽象、簡(jiǎn)略，需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用較多的專業(yè)判斷，對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要求比較高。而制度則以規(guī)則為導(dǎo)向，它對(duì)會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行了直接的規(guī)范，側(cè)重于記錄和報(bào)告，其內(nèi)容比較直觀、具體，不需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用太多的專業(yè)判斷，對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要求比較低。 準(zhǔn)則與制度在制定和修訂的靈活性上也不相同。準(zhǔn)則的制定與修改比較方便，這是因?yàn)闇?zhǔn)則往往是按照時(shí)間順序逐項(xiàng)發(fā)布的，單項(xiàng)準(zhǔn)則涉及的內(nèi)容較少，易于增加或減少。而制度采用行政規(guī)章的形式，必然要求一定的相對(duì)穩(wěn)定性，并且修改或制定程序較為復(fù)雜，自然較缺乏靈活性。 采用制度的形式也與國(guó)際潮流相逆，不符合與國(guó)際慣例接軌的原則。近年來(lái)，采用準(zhǔn)則的形式已經(jīng)成為國(guó)際會(huì)計(jì)界的趨勢(shì)。例如歐盟委員會(huì)在2000年6月做出財(cái)務(wù)報(bào)告的戰(zhàn)略性檢討，建議所有歐盟成員國(guó)上市公司最遲由2005年開(kāi)始使用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為編制財(cái)務(wù)報(bào)告的單一會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，并允許非上市公司按國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特點(diǎn)：科學(xué)性首先，適應(yīng)決策需要，新準(zhǔn)則更加關(guān)注資產(chǎn)的質(zhì)量、更強(qiáng)調(diào)企業(yè)的盈利模式和資產(chǎn)的營(yíng)運(yùn)效率，而不僅是營(yíng)運(yùn)效果。其次，新準(zhǔn)則是一個(gè)有機(jī)整體。既有一般的原則指導(dǎo)，又有實(shí)務(wù)的操作指南；既體現(xiàn)了國(guó)際協(xié)調(diào)性，又密切結(jié)合中國(guó)實(shí)際。體例合理，定義科學(xué)，表述清楚。全面性 新準(zhǔn)則涵蓋了各類企業(yè)的主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)（日常業(yè)務(wù)、新出現(xiàn)的業(yè)務(wù)）。 可操作性不僅對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量，提供了原則指導(dǎo)，而且，以會(huì)計(jì)人員喜聞樂(lè)見(jiàn)的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表的形式，提供了操作指南。與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的充分協(xié)調(diào)性總體看，中國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間保持了高度協(xié)調(diào)性（趨同性），但結(jié)合中國(guó)的實(shí)際，也有一些差異，如適度采用公允價(jià)值，長(zhǎng)期資產(chǎn)減值不能轉(zhuǎn)回等。層次性基本準(zhǔn)則是最高層次，具體準(zhǔn)則屬于第二個(gè)層次，應(yīng)用指南是第三個(gè)層次。動(dòng)態(tài)性新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是一個(gè)開(kāi)放的系統(tǒng)?？梢愿鶕?jù)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和環(huán)境的變化進(jìn)行修改，可以按更科學(xué)的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行修訂。 新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已于2007年1月1日在上市公司開(kāi)始施行，2008年在國(guó)有大中型企業(yè)全面鋪開(kāi)，計(jì)劃至2009年除小企業(yè)執(zhí)行2005年頒布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以外，其余企業(yè)一律執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》于2008年1月1日起開(kāi)始在所有企業(yè)實(shí)施。新企業(yè)所得稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)實(shí)施，進(jìn)一步加大了企業(yè)會(huì)計(jì)處理與稅法差異的難度，因而對(duì)我們所有財(cái)稅人員的執(zhí)業(yè)能力提出了更高的要求。統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》和與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，將為中外企業(yè)在中國(guó)市場(chǎng)上平等競(jìng)爭(zhēng)奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，為我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展提供充分的法律和制度保障，同時(shí)也為中國(guó)企業(yè)步入國(guó)際市場(chǎng)，擴(kuò)大國(guó)際間貿(mào)易和投資活動(dòng)，為國(guó)際企業(yè)走進(jìn)中國(guó)市場(chǎng)提供穩(wěn)定的會(huì)計(jì)核算和所得稅法環(huán)境。三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的聯(lián)系與區(qū)別《企業(yè)所得稅法》規(guī)范企業(yè)所得稅稅款的計(jì)算和繳納，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，二者對(duì)于企業(yè)的重要性不言而喻，二者是不可分割的但又永遠(yuǎn)不能相交的既有聯(lián)系又有區(qū)別有機(jī)統(tǒng)一體。（一）對(duì)《企業(yè)所得稅法》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的聯(lián)系，作以概括，主要體現(xiàn)在以下四個(gè)方面：一是所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是調(diào)整微觀經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的法律規(guī)范；二是所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相互影響、共同發(fā)展；三是所得稅法規(guī)范一般是建立在會(huì)計(jì)規(guī)范的基礎(chǔ)上，同時(shí)會(huì)計(jì)規(guī)范也需要適應(yīng)稅法規(guī)范變革的要求；四是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是所得稅法貫徹執(zhí)行的重要基礎(chǔ)。(二)所得稅法和準(zhǔn)則在制定主體、立法基礎(chǔ)和目的不同與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比而言，企業(yè)所得稅法的制定更多是從國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要出發(fā)，在保證國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提下進(jìn)行的，更具中國(guó)特色；而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的迅速發(fā)展，主要是因?yàn)橘Y本市場(chǎng)的快速發(fā)展與全球一體化的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)迫切需要，我國(guó)新準(zhǔn)則加快了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌，具有了“國(guó)際化”?！镀髽I(yè)所得稅法》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定的主體地位不同，《企業(yè)所得稅法》是法律級(jí)次的，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是法規(guī)級(jí)次的，企業(yè)所得稅法對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有所約束和控制?！镀髽I(yè)所得稅法》是由全國(guó)人民代表大會(huì)及其常委會(huì)制定的規(guī)范性文件，以國(guó)家主席令的形式頒布的，是國(guó)家的法律，在地位和效力上僅次于憲法。所得稅法是所得稅稅收的表現(xiàn)形式，所得稅稅收的特征主要表現(xiàn)為強(qiáng)制性、無(wú)償性和固定性；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則是由財(cái)政部在其職權(quán)范圍內(nèi)制定的規(guī)范性文件，以財(cái)政部部長(zhǎng)令的形式頒布的，是部門規(guī)章?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》不僅不同于所得稅法的強(qiáng)制性和固定性，而且也不同于2001年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，目前只有上市公司和大中型國(guó)有企業(yè)才強(qiáng)制性執(zhí)行，其他企業(yè)尚未執(zhí)行，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》借鑒國(guó)際報(bào)告準(zhǔn)則的經(jīng)驗(yàn)以及實(shí)現(xiàn)與國(guó)際準(zhǔn)則的趨同，針對(duì)不同行業(yè)不同的企業(yè)，給企業(yè)自由裁量權(quán)的空間很大，而且大多數(shù)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告都要求會(huì)計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷進(jìn)行處理?！镀髽I(yè)所得稅法》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》立法基礎(chǔ)和目的不同。企業(yè)所得稅法強(qiáng)調(diào)稅收法定、公平和效率原則，通過(guò)公平稅負(fù)、公平競(jìng)爭(zhēng)，來(lái)調(diào)整國(guó)家和納稅人之間在征納稅方面的權(quán)力和義務(wù)，解決的是社會(huì)財(cái)富如何在國(guó)家與納稅人之間進(jìn)行分配，從而更好地保護(hù)國(guó)家利益和納稅人的合法權(quán)益，維護(hù)正常的經(jīng)濟(jì)秩序，保證國(guó)家財(cái)政收入的及時(shí)足額實(shí)現(xiàn)，所得稅法的目標(biāo)最重要的一點(diǎn)就是財(cái)政原則，保證稅收完成；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則注重規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，向管理部門、股東、貸款人和其他有關(guān)方面提供相關(guān)和可靠的信息，會(huì)計(jì)目標(biāo)是要真實(shí)、客觀地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。要想將新所得稅法和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的銜接與調(diào)整講清楚，首先要以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)—所得稅》為契機(jī)，圍繞著損益類以及與損益類有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)展開(kāi)，予以說(shuō)明各會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與稅法確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)所形成的暫時(shí)性差異，從而產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的過(guò)程。四、企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方法2006年財(cái)政部在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，對(duì)企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理專門發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》及其應(yīng)用指南,2007年2月1日和4月30日發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問(wèn)題專家工作組意見(jiàn)》也包含了所得稅的處理。明確規(guī)定企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方法不再采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法項(xiàng)下的遞延法和利潤(rùn)表債務(wù)法，而采用納稅影響會(huì)計(jì)法項(xiàng)下的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。 應(yīng)付稅款法所得稅會(huì)計(jì)處理方法 遞延法 納稅影響會(huì)計(jì)法 利潤(rùn)表債務(wù)法 債務(wù)法 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法（一）應(yīng)付稅款法、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的差異應(yīng)付稅款法不確認(rèn)暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響，只按照所得稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)交所得稅來(lái)確認(rèn)當(dāng)期所得稅費(fèi)用，也就是說(shuō)沒(méi)有遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)確認(rèn)會(huì)計(jì)的費(fèi)用，而是按稅法規(guī)定確認(rèn)了會(huì)計(jì)要素，顯然是不配比的也是不科學(xué)的。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，確認(rèn)了暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響金額，當(dāng)期所得稅費(fèi)用不僅包含應(yīng)交所得稅還應(yīng)考慮暫時(shí)性差異對(duì)其影響的金額。①所得稅費(fèi)用與當(dāng)期所得稅的數(shù)量關(guān)系不同。應(yīng)付稅款法，不區(qū)分一次性差異和暫時(shí)性差異，各期的所得稅費(fèi)用與當(dāng)期應(yīng)交所得稅相等；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，當(dāng)存在暫時(shí)性差異時(shí)，每期的所得稅費(fèi)用與當(dāng)期所得稅不相等，暫時(shí)性差異產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，調(diào)整所得稅費(fèi)用。②會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)不同。應(yīng)付稅款法，采用的是收付實(shí)現(xiàn)制；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制。 ③信息質(zhì)量特征不同。應(yīng)付稅款法，主要突出可靠性即真實(shí)性和可核實(shí)性；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，主要突出相關(guān)性，為信息使用者提供決策有用的信息。④對(duì)盈余管理的影響不同。應(yīng)付稅款法，只能按照所得稅法的規(guī)定確認(rèn)所得稅費(fèi)用，不能平衡當(dāng)期利潤(rùn)；納稅影響會(huì)計(jì)法，通過(guò)遞延稅款科目，決定所得稅費(fèi)用，可以平衡各期利潤(rùn)。【例1】某公司每年稅前利潤(rùn)總額為1000萬(wàn)元,2006年預(yù)計(jì)了200萬(wàn)元的產(chǎn)品保修費(fèi)用,實(shí)際支付發(fā)生于2007年,適用的所得稅稅率為33%。 【分析】會(huì)計(jì)處理:2006年計(jì)入損益稅收處理:實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除應(yīng)付稅款法 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法 2006年 2007年 2006年 2007年稅收:利潤(rùn)