【正文】 市公司和大中型國有企業(yè)才強(qiáng)制性執(zhí)行，其他企業(yè)尚未執(zhí)行，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》借鑒國際報(bào)告準(zhǔn)則的經(jīng)驗(yàn)以及實(shí)現(xiàn)與國際準(zhǔn)則的趨同，針對(duì)不同行業(yè)不同的企業(yè)，給企業(yè)自由裁量權(quán)的空間很大，而且大多數(shù)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告都要求會(huì)計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷進(jìn)行處理。四、企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方法2006年財(cái)政部在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，對(duì)企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理專門發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》及其應(yīng)用指南,2007年2月1日和4月30日發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組意見》也包含了所得稅的處理。①所得稅費(fèi)用與當(dāng)期所得稅的數(shù)量關(guān)系不同。 ③信息質(zhì)量特征不同?！纠?】某公司每年稅前利潤總額為1000萬元,2006年預(yù)計(jì)了200萬元的產(chǎn)品保修費(fèi)用,實(shí)際支付發(fā)生于2007年,適用的所得稅稅率為33%。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益即應(yīng)納稅所得額中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來使用或最終處置時(shí),允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額。金融資產(chǎn)的分類：以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)?！镀髽I(yè)所得稅法》將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、長期股權(quán)投資等都稱其為投資資產(chǎn)。會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益 　　稅法：成本 【例2】207年10月20日，A公司自公開市場(chǎng)取得一項(xiàng)權(quán)益性投資，支付價(jià)款1 600萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。因稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，其在207年資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原取得成本不變，即為1 600萬元。該投資的成本為l 500萬元?！　≡摻鹑谫Y產(chǎn)在206年資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值l 575萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 500萬元之間產(chǎn)生的75萬元暫時(shí)性差異，將會(huì)增加未來該資產(chǎn)處置期間的應(yīng)納稅所得額?！纠?】A公司207年購入原材料成本為4 000萬元，因部分生產(chǎn)線停工，當(dāng)年未領(lǐng)用任何該原材料，207年資產(chǎn)負(fù)債表日考慮到該原材料的市價(jià)及用其生產(chǎn)產(chǎn)成品的市價(jià)情況，估計(jì)其可變現(xiàn)凈值為3 200萬元。 該存貨的賬面價(jià)值3 200萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)4 000萬元之間產(chǎn)生了800萬元的暫時(shí)性差異，該差異會(huì)減少企業(yè)在未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。對(duì)于采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其計(jì)稅基礎(chǔ)的確定類似于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。205=（萬元）。所得稅實(shí)施條例，固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時(shí)間超過12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。 （1）折舊方法、折舊年限的差異。會(huì)計(jì)處理時(shí)確定的折舊年限與所得稅法規(guī)定不同，也會(huì)產(chǎn)生固定資產(chǎn)持有期間賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。稅法規(guī)定該類環(huán)保用固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，凈殘值為零?！　≡擁?xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值550萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)480萬元之間的70萬元差額，將于未來期間計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。 【分析】該項(xiàng)固定資產(chǎn)在207年12月31日賬面價(jià)值＝600—600247。 （1）對(duì)于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有關(guān)內(nèi)部研究開發(fā)活動(dòng)區(qū)分兩個(gè)階段，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益，開發(fā)階段符合資本化條件以后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本；所得稅法實(shí)施條例第一百一十六條規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定實(shí)行100％扣除基礎(chǔ)上，按研究開發(fā)費(fèi)用的50％加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按無形資產(chǎn)成本的150％進(jìn)行攤銷。對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不要求攤銷，但持有期間每年應(yīng)進(jìn)行減值測(cè)試。 對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)處理時(shí)不予攤銷，但計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定確定的攤銷額允許稅前扣除，造成該類無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途，也已開始使用6個(gè)月了，攤銷期為10年。10247。2＝1140(萬元) 計(jì)稅基礎(chǔ)＝1800－（1200247。207年12月31日，對(duì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試表明其未發(fā)生減值?！　≡擁?xiàng)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值1 500萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)l 350萬元之間的差額150萬元將計(jì)入未來期間的應(yīng)納稅所得額。例如企業(yè)的短期借款、應(yīng)付賬款等。 某些情況下，因不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)條件，未確認(rèn)為收入的預(yù)收款項(xiàng)，稅法不重視實(shí)質(zhì)重于形式原則，只要開具發(fā)票就視為收入，按票計(jì)稅，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。 【分析】該預(yù)收賬款在A公司20 7年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值為2 000萬元。職工，是指與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工；也包括雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同但由企業(yè)正式任命的人員，如董事會(huì)成員、監(jiān)事會(huì)成員等。職工薪酬包括：（一）職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼。（四）住房公積金。（八）其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。 作為企業(yè)稅前扣項(xiàng)目的工資、薪金，應(yīng)該是企業(yè)已經(jīng)實(shí)際支付給職工的那部分工資、薪金支出，尚未支付的所謂應(yīng)付工資、薪金支出，不能在其未支付的這個(gè)納稅年度內(nèi)扣除。 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十五條第二款規(guī)定，企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。這些補(bǔ)充保險(xiǎn)不僅是一種企業(yè)福利、激勵(lì)制度，也是一種社會(huì)制度，對(duì)調(diào)動(dòng)企業(yè)職工的勞動(dòng)積極性，增強(qiáng)企業(yè)凝聚力和競(jìng)爭(zhēng)力，完善國家多層次養(yǎng)老、醫(yī)療保障體系，適應(yīng)人口老齡化的需要具有重要作用，國家一般給予稅收支持。 　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》應(yīng)用指南規(guī)定，沒有規(guī)定計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和實(shí)際情況，合理預(yù)計(jì)當(dāng)期應(yīng)付職工薪酬。而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資、薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除?！〉谒模?huì)經(jīng)費(fèi)限額據(jù)實(shí)扣除，職工教育經(jīng)費(fèi)支出可全額扣除。實(shí)施條例為與《工會(huì)法》、《國家中長期科技規(guī)劃》有關(guān)規(guī)定保持一致，按照《工會(huì)法》、《國家中長期科技規(guī)劃》有關(guān)規(guī)定對(duì)工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的稅收扣除作了調(diào)整。（2）非貨幣性福利　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬?！　≡诙悇?wù)處理上，根據(jù)《實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工、用于職工集體福利的，應(yīng)當(dāng)視同銷售，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，確認(rèn)銷售貨物收入；同時(shí)，按該價(jià)值計(jì)入工資、薪金支出或職工福利費(fèi)支出。（3）辭退福利　　在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh，同時(shí)滿足準(zhǔn)則規(guī)定的條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益管理費(fèi)用。 【例11】某企業(yè)207年計(jì)入成本費(fèi)用的職工工資總額為3 200萬元，職工教育經(jīng)費(fèi)實(shí)際發(fā)生90萬元。企業(yè)所得稅法第十條第三項(xiàng)、第四項(xiàng)規(guī)定，稅收滯納金、罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失，不能稅前扣除，即該部分費(fèi)用無論是在發(fā)生當(dāng)期還是在以后期間均不允許稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)為賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)稅時(shí)可予稅前扣除的金額零之間的差額，即計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。 【分析】按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于該項(xiàng)罰款，乙公司計(jì)入了207年利潤表，同時(shí)確認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的負(fù)債。所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。 【例13】甲企業(yè)207年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當(dāng)年度利潤表中確認(rèn)了400萬元的銷售費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，當(dāng)年度未發(fā)生任何保修支出。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝400萬元一400萬元＝0?！纠?4】A公司在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)之前發(fā)生了300萬元的籌建費(fèi)用，該費(fèi)用在發(fā)生時(shí)已計(jì)入當(dāng)期損益，按照稅法規(guī)定，企業(yè)在籌建期間發(fā)生的費(fèi)用，允許在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)之后3年內(nèi)分期計(jì)入應(yīng)納稅所得額。會(huì)計(jì)：銷售費(fèi)用稅收：符合條件的以后可抵扣。計(jì)稅基礎(chǔ)=150萬元 可抵扣暫時(shí)性差異150萬元按稅法規(guī)定以后年度可彌補(bǔ)的虧損 可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。分析：該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時(shí)性差異。五、收入、費(fèi)用與所得稅的比較收入是指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。例如，國稅發(fā)[2006]31號(hào)《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題》中規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì)利益。對(duì)銷售商品的收入確認(rèn)同時(shí)強(qiáng)調(diào)，④企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；⑤企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括銷售貨物收入。公允價(jià)值，是指按照資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格、同類或類似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值基礎(chǔ)確定的價(jià)值。”而原準(zhǔn)則規(guī)定 “收入應(yīng)按企業(yè)與購貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定”，即計(jì)量采用名義金額。 　　新準(zhǔn)則規(guī)定，附有銷售退回條件的商品銷售，能夠估計(jì)退貨可能性的，發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，在銷售成立的月末應(yīng)按估計(jì)的退貨率確認(rèn)銷售退回；不能估計(jì)退貨可能性的，退貨期滿確認(rèn)收入。 　　 售后回租業(yè)務(wù)　　新準(zhǔn)則規(guī)定，采用售后回租方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，不確認(rèn)收入，有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入。 　　 （五）勞務(wù)收入確認(rèn)的差異 　　新準(zhǔn)則第十四條規(guī)定：企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日,勞務(wù)的結(jié)果不能可靠地估計(jì),如果預(yù)期的勞務(wù)成本能夠得到補(bǔ)償,按照已發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同的金額結(jié)轉(zhuǎn)成本。 　　（六）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入確認(rèn)差異 　　新準(zhǔn)則第十八條規(guī)定利息收入符合以下兩個(gè)條件就可以確認(rèn):一是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；二是收入和成本能夠可靠地計(jì)量。 費(fèi)用是與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出，費(fèi)用的發(fā)生應(yīng)當(dāng)會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流出，從而導(dǎo)致資產(chǎn)的減少或者負(fù)債的增加(最終也會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)的減少)?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。哪些允許扣除稅法不可能全部列出?，F(xiàn)在許多同志誤區(qū)為，稅法上沒有說不交稅的就交稅。第二，費(fèi)用支出應(yīng)歸屬于當(dāng)前的納稅年度或會(huì)計(jì)期間。在大多數(shù)情況下，對(duì)于費(fèi)用是否允許稅前扣除，主要從支出在經(jīng)營上的有無必要性進(jìn)行判斷，而不是支出所帶來的結(jié)果進(jìn)行判斷。合理性原則經(jīng)常出現(xiàn)在涉及關(guān)聯(lián)方交易的納稅調(diào)整中。例如，違反法律、行政法規(guī)規(guī)定經(jīng)營而支付的罰金、罰款、滯納金和被政府沒收財(cái)物的損失，違法支付給個(gè)人的回扣，賄賂支出等等，均不準(zhǔn)在稅前扣除。 　　應(yīng)納稅所得額經(jīng)常是大于利潤額的。這是因?yàn)槠髽I(yè)有不征稅收入、免稅收入、加計(jì)扣除、收入打折等稅收優(yōu)惠，并且企業(yè)所得稅還允許彌補(bǔ)以前年