【正文】 第一章 大企業(yè)稅收管理的國際借鑒當(dāng)今的稅收制度運(yùn)行處在一個(gè)快速變化的環(huán)境中，世界經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展帶動(dòng)了企業(yè)的規(guī)模越來越大，大企業(yè)已成為各國政府非常重要的納稅人，對(duì)大企業(yè)包括跨國公司、壟斷企業(yè)實(shí)行專門的稅務(wù)管理已勢在必行，目前世界上已有50多個(gè)國家和地區(qū)設(shè)立了大企業(yè)稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)，隨著風(fēng)險(xiǎn)管理、分類管理、差別服務(wù)等先進(jìn)稅務(wù)管理理念的建立，大企業(yè)稅務(wù)管理已逐漸成為稅務(wù)管理的重要組成部分。第一節(jié) 大企業(yè)的定義和經(jīng)營特點(diǎn)一、大企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)不同國家確認(rèn)大企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)不同，采取一個(gè)或多個(gè)具體標(biāo)準(zhǔn)。雖然各國稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)大企業(yè)或大企業(yè)的定義各不相同，但一般國家都有清晰而明確的標(biāo)準(zhǔn)用以識(shí)別大企業(yè)。把納稅人定義為大企業(yè)或?qū)⑵渲糜诖笃髽I(yè)部門的監(jiān)管之下，普遍使用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)包括：營業(yè)額或銷售總額；資產(chǎn)價(jià)值；納稅額；屬于特定的行業(yè)（如銀行業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)、石油業(yè)等）參與跨國商業(yè)活動(dòng)；以及員工人數(shù)。（一）澳大利亞稅務(wù)局（ATO）最近開展了一項(xiàng)“重新核準(zhǔn)”工作，并修改了原先制定的1億美元的營業(yè)額水平。，這些企業(yè)被歸屬于大企業(yè)部門。該部門還包括以下所有的企業(yè)：石油資源租稅（PRRT）和國家相等稅制（NTER）的納稅人銀行（包括居民和非居民）；以及保險(xiǎn)公司（一般保險(xiǎn)和人壽保險(xiǎn)）。（二）美國大中型企業(yè)管理局把資產(chǎn)1000萬美元以上的公司和流通企業(yè)作為大企業(yè)。大中型企業(yè)管理局又對(duì)這些大企業(yè)分為兩類CIC和IC，CIC是指經(jīng)營業(yè)務(wù)復(fù)雜需要審計(jì)小組協(xié)作審計(jì)的超大企業(yè)，IC就是一般的大企業(yè)。CIC的確立標(biāo)準(zhǔn)包括資產(chǎn)價(jià)值、子公司數(shù)量、對(duì)其進(jìn)行稅務(wù)檢查所需的稅務(wù)專家數(shù)量及按美元計(jì)算的收入水平。美國大中型企業(yè)管理部門也負(fù)責(zé)下列國際納稅人的遵從管理：居住在國外或者美國領(lǐng)土（波多黎各、維爾京群島、關(guān)島、美屬薩摩亞群島、北部馬里亞納群島）的美國公民以及合法的永久居民（也被稱為“綠卡持有者”）；保持海外賬簿和記錄的企業(yè)；非居民的個(gè)人和企業(yè)；放棄本國國籍、移居國外的人；以及有稅收條約問題或其它國際特征的個(gè)人（三）日本國稅廳對(duì)企業(yè)分類的標(biāo)準(zhǔn)是資本總額達(dá)到1億日元以上的國內(nèi)大企業(yè)以及外國公司（含常設(shè)機(jī)構(gòu)）。資本總額的波動(dòng)比營業(yè)額波動(dòng)要小，并且受經(jīng)濟(jì)狀況影響較小，因此，用資本總額作為反映企業(yè)規(guī)模大小的指標(biāo)，日本稅務(wù)機(jī)關(guān)很容易確定哪些為大企業(yè)。%。（四）英國采取歐盟的定義作為本部門的定義，加上一些修改。HMRC將大企業(yè)的稅收事務(wù)安排在該組織中的兩個(gè)部門進(jìn)行處理，分別是大企業(yè)服務(wù)部門（LBS）和“大型和復(fù)雜”客戶團(tuán)體中的本地遵從部門（LC）。“大”企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)是：員工人數(shù)超過250人的英國企業(yè)；員工人數(shù)不足250人的英國企業(yè)，年?duì)I業(yè)額超過5000萬歐元、并且擁有4300萬歐元以上的資產(chǎn)；國外跨國企業(yè)擁有的英國公司，英國員工人數(shù)超過100人；在公司所得稅或增值稅方面具有高風(fēng)險(xiǎn)評(píng)分的英國公司和企業(yè)、以及增值稅避稅和部分免稅的個(gè)案大型并且復(fù)雜的合伙企業(yè)；年?duì)I業(yè)額超過500萬英鎊的有所得稅納稅義務(wù)的企業(yè)；或者屬于上述任何類別的雇主。LBS管理由營業(yè)額和資產(chǎn)所確定的大型企業(yè)，而LC負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)。二、大企業(yè)的普遍特點(diǎn)大企業(yè)和其它類型納稅人有很大不同，并且為有效的稅收管理帶來了某些重大的風(fēng)險(xiǎn)。要管理這些風(fēng)險(xiǎn)，就必須針對(duì)這些納稅人特有的特點(diǎn)和遵從行為定制相應(yīng)的策略。稅收收入集中——數(shù)量很少的大企業(yè)繳納和其數(shù)量不成比例的大量稅款，并且在稅收管理方面具有關(guān)鍵作用。稅收收入產(chǎn)生于這些納稅人的純規(guī)模及其負(fù)擔(dān)的稅種范圍，包括作為稅款扣繳義務(wù)人的角色。 業(yè)務(wù)及稅收事務(wù)方面的復(fù)雜性——有幾個(gè)參與者描述了大企業(yè)的復(fù)雜性，理由有很多：o 多個(gè)運(yùn)營實(shí)體；o 多樣化的業(yè)務(wù)領(lǐng)域；o 在日常商業(yè)活動(dòng)中大量的交易額；o 員工人數(shù)多；o 跨國交易/國際業(yè)務(wù)往來；o 和關(guān)聯(lián)企業(yè)的跨國交易；o 特有的行業(yè)特點(diǎn)（比如銀行）；o 在地域上廣泛分布；o 復(fù)雜的事務(wù)（涉及復(fù)雜的稅收法律和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）；o 使稅收義務(wù)最小化的方針和策略；以及o 復(fù)雜的財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)。稅款扣繳義務(wù)人或中間人的角色——大企業(yè)作為中間人所繳納的主要稅收包括：o 個(gè)人或員工所得稅的扣繳以及社會(huì)保障繳款；o 增值稅或者貨物和勞務(wù)稅；以及o 為某些跨國支付（如股息紅利、特許權(quán)使用費(fèi)及利息）代扣所得稅。聘用專業(yè)的稅收顧問——許多大企業(yè)聘請專業(yè)的顧問來處理其稅收籌劃和遵從事務(wù)。擁有公司內(nèi)部的稅務(wù)機(jī)構(gòu)——大企業(yè)有自己的稅務(wù)部門管理稅收事務(wù)，擁有適當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制。通常情況下，大企業(yè)是公開上市的股份公司；也包括跨國公司和一些私人集團(tuán)。大企業(yè)中很多有跨國交易，其中大多數(shù)國家指出，有大量的遵從問題產(chǎn)生于跨國交易和結(jié)構(gòu)。例如，加拿大指出，50%的大型案件審計(jì)包含跨國問題。澳大利亞表示在其大企業(yè)中，大約有68%有一定程度的跨國交易。第二節(jié) 國外設(shè)立大企業(yè)稅收管理機(jī)構(gòu)的基本情況一、國外大企業(yè)局的基本定位（一）各國大企業(yè)局的使命美國聯(lián)邦稅務(wù)局大中企業(yè)局的遠(yuǎn)景表述是：“我們是世界一流的組織，積極回應(yīng)我們的納稅人在全球環(huán)境下的需求，使用創(chuàng)新方法為客戶提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，努力提高納稅人的自愿遵從度。我們誠實(shí)、公正執(zhí)行稅法，工作人員熱愛本職工作技能高強(qiáng)；每一名雇員都為工作團(tuán)隊(duì)的使命做貢獻(xiàn)?！卑拇罄麃喡?lián)邦稅務(wù)局大企業(yè)和國際局的使命是：“我們的工作意圖是鼓勵(lì)大企業(yè)納稅人的自愿遵從，幫助它們履行所得稅義務(wù)、財(cái)產(chǎn)收益稅義務(wù)和石油資源租金稅義務(wù)。目標(biāo)是保證整個(gè)社會(huì)的穩(wěn)定、合適的國家稅收并確保稅收體制正常運(yùn)轉(zhuǎn)?！庇捎诩{稅人憲章規(guī)定了納稅人的權(quán)利及澳大利亞聯(lián)邦稅務(wù)局對(duì)他們的期望，澳大利亞聯(lián)邦稅務(wù)局大企業(yè)和國際局的工作模式是對(duì)自我管理良好的納稅人主要是提供服務(wù)，而對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)群體則采用審計(jì)方式。荷蘭稅收和海關(guān)管理局的總體目標(biāo)是有力、有效地征收應(yīng)征稅款，維持并提高納稅人的自愿遵從，對(duì)不自愿遵從的納稅人采取壓制行動(dòng)。國外大企業(yè)局的普遍原則和主旨（對(duì)自愿遵從有所貢獻(xiàn)并使之提高）如下所示：通過為每位納稅人在處理每個(gè)事項(xiàng)時(shí)提供高質(zhì)量的服務(wù)，改進(jìn)對(duì)客戶的服務(wù)；使用創(chuàng)新方法來提高客戶服務(wù)；幫助納稅人理解并承擔(dān)他們的納稅義務(wù)；通過公平而統(tǒng)一的使用法律來實(shí)施稅法；使用基于風(fēng)險(xiǎn)的方法來管理遵從問題；通過遵從新舉措以及創(chuàng)新的方法來強(qiáng)化執(zhí)法；加強(qiáng)聯(lián)系與合作；平衡服務(wù)與執(zhí)法；對(duì)大企業(yè)在全球環(huán)境中的需要反應(yīng)積極迅速；提高內(nèi)部能力、程序和技術(shù)；以及通過營造一個(gè)優(yōu)質(zhì)的工作環(huán)境來提升全體員工的技能和工作效率。（二）國外大企業(yè)局的構(gòu)建方式各國大企業(yè)局大部分都由一名高級(jí)官員負(fù)責(zé)，下屬若干團(tuán)隊(duì)，每一個(gè)團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)一個(gè)具體的領(lǐng)域（如何提高納稅人的遵從度、研究行業(yè)趨勢、跨國交易問題等）。大多數(shù)國家在大企業(yè)局下建立了行業(yè)部門，使稅務(wù)檢察員專業(yè)化并更多地了解他們負(fù)責(zé)的行業(yè)的運(yùn)作情況。各國表示按照經(jīng)濟(jì)行業(yè)劃分的主要目的是加強(qiáng)對(duì)行業(yè)稅收問題的了解并提供更好、針對(duì)性更強(qiáng)的納稅人服務(wù)。在有些國家，行業(yè)處室設(shè)計(jì)、開發(fā)并實(shí)施遵從項(xiàng)目，包括通過教育活動(dòng)，幫助納稅人了解具體行業(yè)的稅收義務(wù)以及如何遵從稅法。有些行業(yè)處室還進(jìn)行專題研究以確定全球的行業(yè)趨勢和稅收問題，并據(jù)此制訂稅務(wù)管理行動(dòng)計(jì)劃來改進(jìn)客戶服務(wù)和遵從。除了按照特定行業(yè)進(jìn)行組織之外，有些國家的稅務(wù)局還設(shè)有專門部門，負(fù)責(zé)風(fēng)險(xiǎn)分析和情報(bào)收集，提供技術(shù)咨詢和績效評(píng)估等工作。美國、澳大利亞、加拿大和荷蘭就是這么做的。如前所述，稅務(wù)機(jī)關(guān)設(shè)立大企業(yè)管理部門，因?yàn)榇笃髽I(yè)有不同的特點(diǎn)，呈現(xiàn)出不同的風(fēng)險(xiǎn)，并且需要采取不同的方法或者策略以使得自愿遵從達(dá)到最大化。在回顧參與國家的組織結(jié)構(gòu)和回應(yīng)時(shí)，我們發(fā)現(xiàn)成立大企業(yè)管理部門的原因之一是去滿足這部分特定納稅人的特殊需要，并且處理其關(guān)心的問題。稅務(wù)機(jī)關(guān)以行業(yè)分類為基礎(chǔ)構(gòu)建大企業(yè)分管機(jī)構(gòu)或部門的遵從管理，這對(duì)于很多的國家而言，反映了他們國家經(jīng)濟(jì)中的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)。大企業(yè)管理部門通過這些行業(yè)分類開展遵從管理。比如，法國的大企業(yè)管理部門通過專業(yè)化的行業(yè)分類開展現(xiàn)場管理，包括重工業(yè)、化工、建筑、金融服務(wù)以及奢侈品；挪威大企業(yè)中央辦公室下設(shè)的三個(gè)評(píng)估和管理部門是按照特定的行業(yè)分類組織起來的，包括金融服務(wù)、技術(shù)、貨物、建筑、能源以及運(yùn)輸。表3概括了在參與國家大企業(yè)管理部門中建立的主要行業(yè)分類和特別小組的情況。表3——大企業(yè)管理部門中主要的行業(yè)分類和特別小組國家金融/銀行/保險(xiǎn)通訊/技術(shù)/能源零售/制藥/保健自然資源/石油amp。天然氣重工業(yè)/運(yùn)輸其它/澳大利亞PPPP(1)加拿大PPPPPP(2)法國PPPPPP(3)愛爾蘭PPPPPP(4)荷蘭PPPP(5)挪威PPPP(6)英國PPPPPP(7)美國PPPPPP(8)(1)國家客戶小組關(guān)注主要的行業(yè)（房地產(chǎn)和建筑業(yè)、制造業(yè)、制藥業(yè)以及多媒體） (2) TSO按地域化運(yùn)作，由每個(gè)地區(qū)的官員負(fù)責(zé)特定行業(yè) (3)奢侈品 (4)反避稅部門、計(jì)算機(jī)審計(jì)部門、研究部門和客戶服務(wù) / 處理部門 (5)協(xié)調(diào)各小組的技術(shù)問題（如轉(zhuǎn)讓定價(jià)、避稅地） (6)建筑和海運(yùn)(7)有13個(gè)行業(yè)分類 (8)行業(yè)專家大多數(shù)國家在大企業(yè)管理部門下設(shè)立了以行業(yè)為中心的機(jī)構(gòu)，以便于稅務(wù)檢查人員專門研究相應(yīng)行業(yè)的運(yùn)營情況并了解得更多（在OECD的“對(duì)稅務(wù)中介作用的研究”一文中被稱為商業(yè)意識(shí)）。參與國家指出，行業(yè)分類的主要目標(biāo)之一是加強(qiáng)對(duì)行業(yè)實(shí)踐和問題的了解，并且提供更好的、更專注的納稅人服務(wù)。這些目標(biāo)在一些參與國家的“使命”或“愿景”陳述、或者“運(yùn)作模式”中得到了清晰的闡述。在一些稅務(wù)機(jī)關(guān)，行業(yè)管理部門設(shè)計(jì)、開發(fā)并執(zhí)行遵從計(jì)劃，包括舉辦教育培訓(xùn)活動(dòng)，以幫助納稅人了解行業(yè)特定的稅收義務(wù)以及如何遵從稅法。一些行業(yè)管理部門還開展研究，確認(rèn)全球的行業(yè)趨勢和問題，以開發(fā)出創(chuàng)新手段去改進(jìn)客戶服務(wù)及遵從度。除了按照特定的行業(yè)進(jìn)行組織構(gòu)架，一些稅務(wù)機(jī)關(guān)還有專門的部門去執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)分析和情報(bào)收集，提供技術(shù)建議（由行業(yè)或問題專家提供，如制藥、房地產(chǎn)和建筑、轉(zhuǎn)讓定價(jià)、反避稅等），并且監(jiān)控和評(píng)價(jià)執(zhí)行情況。澳大利亞、加拿大、愛爾蘭、荷蘭以及美國就是這種情況（見表3）。各國大企業(yè)局的人員配備依據(jù)大納稅人的數(shù)目、大企業(yè)局履行的職能范圍、大企業(yè)局管理的稅種類型、審計(jì)的水平和納稅人服務(wù)活動(dòng)的水平，以及使用的技術(shù)范圍等情況，各國用于大企業(yè)局資源的程度和范圍不盡相同。%%之間。管理大企業(yè)需要一些專門知識(shí)和技能，因此需要有如下職業(yè)人員和專家：會(huì)計(jì)師、律師、審計(jì)師、經(jīng)濟(jì)師、國際稅收專家、行業(yè)專家（制藥業(yè)、石油、銀行、保險(xiǎn)等）、計(jì)算機(jī)專家及工程師。大多數(shù)國家都對(duì)雇員進(jìn)行培訓(xùn)。培訓(xùn)不僅限于稅收的技術(shù)方面，還包括管理、領(lǐng)導(dǎo)技能，如交流、談判、沖突解決和項(xiàng)目管理等內(nèi)容。第三節(jié) 國外大企業(yè)局稅收風(fēng)險(xiǎn)管理一、風(fēng)險(xiǎn)管理的緣起2001年11月，安然公司財(cái)務(wù)丑聞曝光，6個(gè)月后，世界通訊公司再度爆發(fā)丑聞，由此引發(fā)的多米諾骨牌效應(yīng)，造成了這一期間美國有338家上市公司，總計(jì)4093億美元的資產(chǎn)申請破產(chǎn)保護(hù)。美國擁有“五大”在內(nèi)的眾多超巨型國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所，其審計(jì)技術(shù)和手段不可謂不先進(jìn)，在此情況下，仍出現(xiàn)那么多財(cái)務(wù)丑聞和欺詐行為，人們不得不把關(guān)注的焦點(diǎn)從企業(yè)的外部環(huán)境轉(zhuǎn)向企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制上。內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)經(jīng)營管理中處于極其重要的地位，它既是企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制的重要組成部分，又是監(jiān)督與評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的主要手段，2002年7月30日，美國緊急出臺(tái)了公司改革法案《薩班尼斯奧克斯萊法案》（Sarbanes Oxley Act），又成立了一個(gè)新的監(jiān)管機(jī)構(gòu)來監(jiān)管會(huì)計(jì)職業(yè)界和公司董事會(huì)。該法案是1930年以來美國證券立法中最具影響的法案，它加重了公司主要管理者的法律責(zé)任；加強(qiáng)了對(duì)公司高級(jí)管理層的收入監(jiān)管；對(duì)公司內(nèi)部的審計(jì)委員會(huì)作出法律規(guī)范；強(qiáng)化了對(duì)公司外部審計(jì)的監(jiān)管；加強(qiáng)了信息披露制度和其他有關(guān)公司監(jiān)管的規(guī)定?！端_班尼斯奧克斯萊法案》明確要求上市公司的年報(bào)應(yīng)包括內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)部分。國際內(nèi)部審計(jì)再次介入內(nèi)部控制這一領(lǐng)域是與該法案的明確要求密切相關(guān)的。這是因?yàn)槿藗円呀?jīng)認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制在組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)過程中所起的關(guān)鍵作用，因此，企業(yè)內(nèi)部控制的運(yùn)行狀況已不再是企業(yè)內(nèi)部關(guān)心的對(duì)象，而越來越受到外部相關(guān)人士的關(guān)注。2002年《薩班尼斯奧克斯萊法案》中關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部控制的條款如下：第103條款審計(jì)、質(zhì)量控制和獨(dú)立性準(zhǔn)則及規(guī)定，要求外部審計(jì)師在每份審計(jì)報(bào)告中說明審計(jì)師對(duì)上市公司內(nèi)部控制構(gòu)成及程序的測試范圍，并在該審計(jì)報(bào)告或單獨(dú)的報(bào)告中注明。第302條款公司對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的責(zé)任，要求建立、評(píng)價(jià)和報(bào)告關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告披露的內(nèi)部控制；第404條款管理層對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)內(nèi)部控制方面的要求證券交易委員會(huì)（SEC）應(yīng)當(dāng)制定規(guī)定，要求按《1934年證券交易法》第13條（a）或第15條（d）編制年度報(bào)告 包括內(nèi)部控制報(bào)告，其內(nèi)容包括：強(qiáng)調(diào)公司管理層建立和維護(hù)內(nèi)部控制制度及相應(yīng)控制程序充分有效的責(zé)任；上市公司管理層最近財(cái)政年度末對(duì)內(nèi)部控制制度及控制程序有效性的評(píng)價(jià)。美國財(cái)政官員稱實(shí)現(xiàn)稅收控制系統(tǒng)堅(jiān)固的前提就是企業(yè)按照《薩班尼斯奧克斯萊法案》要求建立內(nèi)部控制系統(tǒng)。而美國乃至全球的大型企業(yè)都在使用coso模型建立內(nèi)部控制系統(tǒng)。因?yàn)槎愂湛刂葡到y(tǒng)是內(nèi)部控制系統(tǒng)不可分割的一部分，所以必須了解coso的基本知識(shí)才能夠了解稅收控制系統(tǒng)。COSO是全國虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)下屬的發(fā)起人委員會(huì)（The Committee of Sponsoring Organizations of The National Commission of Fraudulent Financia