【正文】 第二十一章 租賃 考情分析 近兩年考試中以客觀題為主，所占分值較少。 考點一：與租賃相關的定義 （一）租賃開始日、租賃期開始日 ，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日，承租人和出租人應當將租賃認定為融資租賃或經(jīng)營租賃，并確定在租賃期開始日應確認的金額。 ，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日，承租人應當對租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認；出租人應當對應收融資租 賃款、未擔保余值和未實現(xiàn)融資收益進行初始確認。 （二）擔保余值、未擔保余值 【思考問題】租賃公司將一臺大型設備以融資租賃方式租賃給某企業(yè)。假定融資租出的設備的租賃到期后余值是 100萬元，分為擔保余值和未擔保余值。假定擔保余值是 80萬元，其中與承 租人及其有關的第三方的擔保余值是 70萬，與承租人無關的第三方的擔保余值（擔保公司擔保的余值）是 10萬元；未擔保余值是 20 萬元。 （三）最低租賃付款額、最低租賃收款額 （承租人） （ 1）租賃合同沒有規(guī)定優(yōu)惠購買選擇權(quán)時： 最低租賃付款額＝各期租金之和＋承租人或與其有關的第三方擔保的資產(chǎn)余值 （ 2）租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購買選擇權(quán)時：則 最低租賃付款額＝各期租金之和＋承租人行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而支付的任何款項 【思考問題】甲公司采用融資租賃方式從乙公司租入設備一臺。租賃合同主要內(nèi)容：（ 1）該設備租賃期為 5年，每年年末支付租金 50萬元；（ 2）每年或有租金 1萬元；（ 3）每年履約成本 萬元；（ 4）甲公司即承租人擔保的資產(chǎn)余值 2萬元；（ 5）甲公司的母公司擔保的資產(chǎn)余值為 3萬元；（ 6）擔保公司擔保金額為 6萬元，未擔保余值為 10萬元。 甲公司該設備的最低租賃付款額為？ 最低租賃付款額＝ 505+2+3 ＝ 255（萬元） （出租人） 最低租賃收款額＝最低租賃付款額＋無關第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值 【思考問題】資料同上。最低租賃收款額為？ 最低租賃收款額＝ 255＋ 6＝ 261（萬元） （四）租賃的分類 承租人和出租人應當在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。 滿足下列標準之一的，即應認定為融資租賃；除融資租賃以外的租賃為經(jīng)營租賃。 ，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給 承租人。 ，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。 【思考問題】出租人和承租人簽訂了一項租賃協(xié)議，租賃期限為 3年，租賃期屆滿時承租人有權(quán)以 1萬元的價格購買租賃資產(chǎn)，在簽訂租賃協(xié)議時估計該租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時的公允價值為 4萬元，由于購買價格僅為公允價值的 25%（遠低于公允價值 4萬元），如果沒有特別的情況，承租人在租賃期屆滿時將會購買該項資產(chǎn)。在這種情況下，在租賃開始日即可判斷該項租賃應當認定為融資租賃。 。這里的 “ 大部分 ” ，通常掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的 75%以上（含 75%，下同）。如果租賃資產(chǎn)是舊資產(chǎn)，在租賃前已使用年限超過資產(chǎn)自全新時起算可使用年限的 75%以上時，則這條判斷標準不適用，不能使用這條標準確定租賃的分類。 【思考問題】 （ 1）某項租賃設備全新時可使用年限為 10年，已經(jīng)使用了 3年，從第 4年開始租出，租賃期為 6年，由于租賃開始時該設備使用壽命為 7年，租賃期占使用壽命的 %（ 6年 /7 年），符合第 3條標準，因此，該項租 賃應當歸類為融資租賃。 （ 2）如果從第 4年開始，租賃期為 3年，租賃期占使用壽命的（ 3年 /7年） %，就不符合第 3條標準，因此該項租賃不應認定為融資租賃（假定也不符合其他判斷標準）。 （ 3）假如該項設備已經(jīng)使用了 8年，從第 9年開始租賃，租賃期為 2年，此時，該設備使用壽命為 2年，雖然租賃期為使用壽命的 100%（ 2年 /2年），但由于在租賃前該設備的已使用年限超過了可使用年限（ 10年）的 75%（ 8年 /10年＝ 80%75%），因此，也不能采用這條標準來判斷租賃的分類。 賃付款額的現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。這里的 “ 幾乎相當于 ” ，通常掌握在 90%以上。 【思考問題】最低租賃付款額的現(xiàn)值為 715萬元，租賃資產(chǎn)公允價值 700萬元。判斷標準？ 最低租賃付款額的現(xiàn)值為 715萬元＞租賃資產(chǎn)公允價值的 90%即 630萬元（ 700萬元 90% ），符合第 4條判斷標準。所以這項租賃應當認定為融資租賃。 ，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。 考點二：承租人和出租人對經(jīng)營租賃的會計處理 （一）租金的處理 承租人 出租人 ： 按照直線法確認。 借：制造費用、銷售費用、管理費用 貸：銀行存款 ：按直線法確認。 借：銀行存款 貸：租賃收入、其他業(yè)務收入 ，承租人應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法進行分攤確認租金費用。 出租人承擔了承租人某些費用的，承租人應將該費用從租金費用總額中扣除，按扣除后的租金費用余額在租賃期內(nèi)進行分攤。 ，出租人應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法確認租金收入。 出租人承擔了承租人某些費用的，出租人應將該費用自租金 收入總額中扣除，按扣除后的租金收入余額在租賃期內(nèi)進行分配。 【思考問題】 A公司將一臺固定資產(chǎn)以經(jīng)營租賃方式租賃給 B公司，租賃期為 14個月，租金總額為 ，免租期為 2個月，此外， A公司還承擔了 B公司的費用 ，則 A公司和 B公司每月應分攤的租金收入和費用？（ － ） 247。14 ＝ （萬元） （二）初始直接費用的處理 承租人 出租人 發(fā)生的初始直接費用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等。 同左 借：管理費用 貸：銀行 存款 借：管理費用 貸：銀行存款 金額較大的應當資本化，在整個經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認租金收入相同的基礎分期計入當期損益。 （三）或有租金的處理 承租人 出租人 在實際發(fā)生時計入當期損益。 借：財務費用【按物價指數(shù)計算】 銷售費用 【按銷售量等計算】 貸：銀行存款等 在實際發(fā)生時計入當期收益。 借：銀行存款 貸：租賃收入、其他業(yè)務收入 【例題 1 多選題】（ 2020年新制度） 207 年 1月 1日，甲公司與租賃公司簽訂一項經(jīng)營租賃合同，向租賃公司租入一臺設備。租賃合同約定：租賃期 為 3年，租賃期開始日為合同簽訂當日；月租金為 6萬元，每年末支付當年度租金；前 3個月免交租金；如果市場平均月租金水平較上月上漲的幅度超過 10%，自次月起每月增加租金 。甲公司為簽訂上述經(jīng)營租賃合同于 207 年 1月 5日支付律師費 3萬元。假定租賃開始日租賃設備的公允價值為 980萬元。下列各項關于甲公司經(jīng)營租賃會計處理的表述中，正確的有（ ）。 租賃設備按照與自有固定資產(chǎn)相同的折舊方法計提折舊 [答疑編號 3759210101] 『正確答案』 ABE 考點三：承租人對融資租賃的會計處理 （一）租賃期開始日的會計處理 ，確定租賃資產(chǎn)入賬價值。 根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應為租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者，加上初始直接費用。 初始直接費用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項目的費用。承租人發(fā)生的初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等。承租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入租入資產(chǎn)價值。 ＝最低租賃付款額－租賃資產(chǎn)的入賬價值。 借：固定資產(chǎn)【租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者，加上初始直接費用】 在建工程 未確認融資費用 貸：長期應付款【最低租賃付款額】 銀行存款 【初始直接費用】 （二）未確認融資費用分攤的會計處理 在分攤未確認的融資費用時，承租人應當采用實際利率法。在采用實際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)和負債的入賬價值基礎不同，融資費用分攤率的選擇也不同。未確認融資費用的分攤率的確定具體分為下列幾種情況： 。 本期確認的融資費用＝（ “ 長期應付款 ” 科目期初余額－ “ 未確認融資費用 ” 科目期初余額） 分攤率 （三）租賃資產(chǎn)折舊的計提 對于融資租入資產(chǎn)，計提租賃資產(chǎn)折舊時，承租人應采用與自有應折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策 。如果承租人或與其有關的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔保，則應計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔保余值后的余額；如果承租人與其有關的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供擔保，且無法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，應計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。 【思考問題】企業(yè)融資租入一項固定資產(chǎn)，租期 10 年，租賃資產(chǎn)尚可使用 15年，凈殘值 5萬元，擔保余值 10萬元。 ① 假定沒有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，折舊年限？扣除擔保余值？ 【答案】按照 10年計提折舊；扣除擔保 余值 10萬元。 ② 若是有優(yōu)惠購買權(quán)，折舊年限？扣除凈殘值？ 【答案】按照 15年計提折舊，扣除凈殘值 5萬元。 【例題 2 單選題】 A公司以融資租賃方式租入設備一臺，租賃合同規(guī)定租賃期滿該設備的所有權(quán)歸 A公司。租賃開始日該設備的原賬面價值為 522萬元，最低租賃付款額的現(xiàn)值與其公允價值均為 ，另發(fā)生運雜費 ，安裝調(diào)試費 ，租賃合同簽訂過程中發(fā)生的業(yè)務人員差旅費 。該設備租賃期為 6年，同類設備的使用壽命為 8年，預計凈殘值為 6萬元。若 A公司對該設備采用年限平均法計 提折舊，則每年應計提的折舊額為（ ）萬元。 [答疑編號 3759210102] 『正確答案』 D 『答案解析』固定資產(chǎn)入賬價值＝ ＋ ＋ ＋ ＝ 520（萬元）， 每年應計提的折舊＝（ 520－ 6） /8＝ （萬元）。 （四）履約成本的處理 履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險費等。承租人發(fā)生的履約成本通常應計入當期損益（管理費用）。 （五）或有租金的處理 或有租金是指金額不固定、以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進行分攤，因此或有租金在實際發(fā)生時計入當期損益。 【例題 3 計算題】 205 年 12月 1日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同，向乙公司租入塑鋼機一臺。合同主要條款如下： （ 1）租賃標的物：塑鋼機。 （ 2）租賃期開始日： 205 年 12月 31日。 （ 3）租賃期： 205 年 12 月 31日～ 208 年 12月 31日，共 36 個月。 （ 4）租金支付：自 206 年 1月 1日每隔 6個月于月末支付租金 150 000元。 （ 5）該機器的保險、維護等費用均由甲公司負擔，估計每年約 1000元。 （ 6）該機器在 205 年 12月 1日的公允價值為 700 000元。 （ 7）租賃合同規(guī)定的利率為 7%（ 6個月利率）（乙公司租賃內(nèi)含利率未知）。 （ 8）甲公司發(fā)生租賃初始直接費用 1000元。 （ 9）該機器的估計使用年限為 8年，已使用 3年，期滿無殘值。承租人采用年限平均法計提折舊。 （ 10）租賃期屆滿時，甲公司享有優(yōu)惠購買該機器的選擇權(quán)，購買價為 100元，估計該日租賃資產(chǎn)的公允價值為 80 000元。 （ 11） 206 年和 207 年兩年，甲公司每年按該機器所生產(chǎn)的產(chǎn)品 — 塑鋼窗戶年銷售收入的5%向乙公司支付經(jīng)營分享收入。 [答疑編號 3759210103] 『正確答案』 （ 1） 205 年 12月 31日（租賃期開始日） ① 判斷租賃類型 本例存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)，優(yōu)惠購買價 100元遠低于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價值 80000元，所以在租賃開始日（ 205 年 12月 1日），即 205 年 12 月 1日就可合理確定甲公司將會行使這種選擇權(quán)，符合第 2條判斷標準 ；另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為 715 （計算過程見后）大于租賃資產(chǎn)公允價值的 90%即 630000元（ 700000元 90% ），符合第 4條判斷標準。所以這項租賃應當認定為融資租賃。 ② 計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值 最低租賃付款額＝ 150 0006 ＋ 100＝ 900 100（元） 最低租賃付款額的現(xiàn)值＝ 150 000 （ P/A， 7%， 6）＋ 100 （ P/S， 7%， 6）＝ 715 （元） 7