【正文】 畢業(yè)設計（論文） 外 文 文 獻 翻 譯 系 別 經(jīng)濟管理系 專 業(yè) 班 姓 名 評 分 導 師（簽名） 2020 年 2 月 28 日 變化中的會計師審計獨立性 —— 與 當前環(huán)境與時俱進 ， 理查德 貝克 2020 年 8 月 —— 具《 注冊會計師專刊》的主編羅伯特科爾森在他 2020 年 3月的專欄里的研究表明，“會計師審計的獨立性”的概念，在過去的 150 多年中，是不斷變化的。從一般意義上說，會計師審計的獨立性與當前的商業(yè)環(huán)境是存在著密切的關(guān)聯(lián)的。但是，不同的“會計師審計的獨立性”的概念之間，并沒有明顯的過渡。通常情況下，許多審計的獨立性的不同概念的提出，都是圍繞著專業(yè)的會計師、審計師、監(jiān)管機構(gòu)和一般公眾之間的獨立性，所展開討論的。 會計師審計的獨立性的最初概念，出現(xiàn)在 19 世紀。它的出現(xiàn)，是基于這樣一個前提的，即主要是英國本土的專業(yè)會計師和審計 師，對整個大英帝國以前的和現(xiàn)有的殖民資本承擔監(jiān)督的責任。在此期間，數(shù)量上相對來說較少的會計師事務所，卻要對相對來說大數(shù)量的群體執(zhí)行審計的任務。這些專業(yè)的會計師和審 計師就有可能同時對不同的實體出具財務報告、為不同的投資群體工作。 在這個時代，會計師審計獨立性的概念，并沒有把審計設想為一個獨立存在的審計實體 。英國投資者明確禁止審計者在其審計的企業(yè)工作或參與投資。與此同時，只要會計師保持對主要投資者的審計服務，他們的專業(yè)會計服務的范圍，是可以合理地擴大的。例如，審計師被允許可以幫他們所審計的企業(yè)編制財務報表。 會 計師審計的獨立性這一初步的概念在 19 世紀末到 20 世紀初發(fā)生了改變。在這段時期，經(jīng)濟上有了一個大的變化，那就是資本的主要來源由國內(nèi)市場轉(zhuǎn)向到外國資本市場。這一變化的出現(xiàn)是與美國的大型工業(yè)公司，如采礦，鐵路，能源，電力和電信，的出現(xiàn)相關(guān)聯(lián)的。伴隨著這些美國大公司的出現(xiàn)的，也包括著對公司商業(yè)性的理解的改變。在上世紀 30 年代，經(jīng)濟學家阿道夫貝爾和伽爾迪納指出，推進對這一變化的理解的，是大型企業(yè)所有權(quán)的分離，以及會計和審計對于公司的財產(chǎn)權(quán)益的重要性。在這一新思路下，審計的主要職責，就是為集體的所有權(quán)益的需要而服務，而 不是某個具體的無所有權(quán)的利益。這種集體的所有權(quán)益，基本上是由國內(nèi)的股東組成，通常往往是大銀行或非常富有的投資者。 聯(lián)邦證券法在新政時代的通過，以及美國證券交易委員會的成立，使會計師審計的獨立性的概念，有了再一次的轉(zhuǎn)變。美國證券交易委員會的成立，對建立 出具財務報告和審計法規(guī)的標準，有著最重要的影響。通過這種努力，公共的會計師和審計師不再認為他們的主要職責，是為那些特定的物主，或某些集體的所有權(quán)益；而是按照一套既定的專業(yè)標準，來編制財務報表，和進行財務決算的審計工作。會計師審計的獨立性的概念，轉(zhuǎn)向為在財務狀況 和經(jīng)營業(yè)績的報告中保持客觀性和中立性，而不是忠于某一政黨。這一觀點，由西澳佩頓教授，在理論上和書面上被闡述出來，他著重強調(diào)了公司財務報表的重要性。 會計師審計獨立性的客觀和中立的概念，一直趨于上風，成為主流。直到20 世紀 70 年代，當財務會計準則委員會成立，成為獨立的、權(quán)威的會計標準制定者。大約從那個時候開始，公共的會計公司開始改變其客觀和中立的原則，并開始對他們的審計客戶宣傳和提供關(guān)于會計和審計的事項。同時，在全球范圍內(nèi)，企業(yè)的快速增長，為公共的會計師事務所提供了大量的機會去獲得收入，而這些收入，遠遠超過 了傳統(tǒng)的審計服務所能取得的收入。雖然，美國注冊會計師協(xié)會的審計準則委員會（ ASB），發(fā)布的審計標準，一直繼續(xù)強調(diào)著與客戶保持獨立性，但是日益激烈的審計服務市場的競爭，以及錯綜復雜的國際商業(yè)慣例，導致一些審計者不得不違反會計準則的客觀性和中立性的，因為這更有利于贏得客戶的信賴。 繼 2020 年初的會計和審計丑聞之后，以及 2020 年 沙賓法案 的通過，審計者被認為是值得信賴的顧問的這種想法，似乎已經(jīng)越來越難以讓人信服。一個潛在的會計師審計的獨立性的新概念，仍然未能演變出來，但上市公司會計監(jiān)督委員會（ PCAOB ）對 這種獨立性的概念上，似乎更強調(diào)要在更大程度上區(qū)分注冊審計師和客戶管理的獨立性。 會計師審計獨立性的早期爭議 在 20 世紀的下半葉，學術(shù)界和出現(xiàn)了關(guān)于會計師審計獨立性的各種爭論和專業(yè)文獻。有一些關(guān)于會計師審計獨立性的觀點，是從包括英國和美國兩者的會計職業(yè)相關(guān)的歷史性觀點中理想化、發(fā)展和演變出來的。例如，托馬斯李，在《公司審計》第 3 版（范諾斯得萊因霍爾德， 1986 年，頁 89）中提到的：一個誠實的審計者應該是完全獨立的，用獨立的意志和態(tài)度思考，絕不允許的其觀點和結(jié)論，受到利益沖突所帶來的壓力所影響或?qū)ζ溆兴蕾嚒? 不幸的是，雖然這種對于會計師審計獨立性的表達，是令人欽佩和向往的，但是這種對于會計師審計獨立性的表達，在一定程度上，是有不確定性的，因此， 判斷一個會計師的審計是否是獨立的，根據(jù)托馬斯李的定義要得出結(jié)論，是不可能的。 皮莫扎爾 ， 在“獨立性”（在《當前審計的問題》，由木雪納爾和斯特利編輯，保羅查普曼公司出版， 1991 年）中，主張會計師審計獨立的經(jīng)濟邏輯的辯論，是這樣歸納的：人們期望會計師進行了審計后，可以把不能訴訟成功的概率和審計風險降低到一個可以接受的水平。用經(jīng)濟學的語言來說，審計員執(zhí)行審計工作的費用，應 該是和工作量平等的，換句話說，是會計師執(zhí)行審計任務時所產(chǎn)生的費用，和其所能減少的風險，是成正比的。然而，所有的審計者都是單獨的個體，他們都對風險和回報，持有著各自不同的態(tài)度，因此會計師審計工作的最低標準并不一定必須是相同的。 用這種經(jīng)濟上的理論來解釋會計師審計的獨立性，似乎是合乎邏輯的。但是，如果某些審計者采納了關(guān)于會計師審計的獨立性的一般概念，是為了可以獲得好處，從中謀利，以便獲得更多的市場占有率和市場份額，那么這種觀點就不能成立了。換言之，雖然這種立足于經(jīng)濟上論證是有效的，但是會計師審計的獨立性，還是需 要一個可以去完全遵守的原則。 正與此相反，相對于這種經(jīng)過專業(yè)的和經(jīng)濟論證的會計師審計獨立性的概念，巴特利特在“審計獨立性的挑戰(zhàn)”（會計地平線，第二卷，第五刊，第一期，1991 年）中所提出的則大相徑庭。巴特利特認為，關(guān)于會計師審計的獨立性，有四種不同的比喻。 “冒煙的槍口”，這個論點是說只有少數(shù)幾個事例表明會計師審計的獨立性被認為是和審計失敗有所牽連的。大多數(shù)訴訟和被起訴的審計者，都是基于對其不稱職或不盡職調(diào)查的說法上的，而不是缺乏獨立性。然而，因為無法獲得有關(guān)的審計失敗的詳細的記錄和其他的訴訟證據(jù)，使 這種觀點很難被證明。 “我們這樣做很好。”這一論點中，根據(jù)民意調(diào)查，公眾會計界普遍已經(jīng)得到了高度的關(guān)注。民意調(diào)查結(jié)果顯示，民眾所關(guān)心的，往往是會計師對于職業(yè)本身的尊重、對問題的客觀性的處理、可靠性和誠實，而不是獨立性本身。雖然，客觀性、可靠性和誠實，在一定程度上可能和獨立性有所重疊，什么是所謂的“獨立性”，實際上一般公眾并沒有一個清楚的概念。通常情況下，并沒有人告訴公眾，會計師的審計到底是在做些什么。 “公共利益。”這個是要表明，如果在公共會計的專業(yè)服務的范圍內(nèi)有了太多的限制，會計師事務所將無法正確 的為客戶提供服務，而白白的耗費了大數(shù)額的費用。一些公共的會計公司認為，提供審計以外的服務，讓他們能更好地履行審計義務，因為它們可以更好地去了解他們的客戶。 “信任我們?！豹毩⑿酝钦f一個專業(yè)的會計師所擁有的精神狀態(tài)，因此這是不能被實證、以實驗來觀察，或被量化的。這種說法是基于審計者自身的經(jīng)濟利益出發(fā)的，即審計者被假定為可以、會保持他的獨立性和客觀性，以便不損害其自身的長期的經(jīng)濟利益。雖然這種假設可能是備受爭議的，因為這樣做是為了產(chǎn)生最大的、長期的經(jīng)濟利益。某個會計師在執(zhí)行審計時可能會因為個人的經(jīng)濟利益 而去權(quán)衡，從而保留某一個重要客戶，而不是去保持客觀性和獨立性，這實際上也破壞了“信任我們”的這一論調(diào)。 市場變化對會計師審計獨立性的影響 喬納森?威爾，在“企業(yè)不為人知的欺騙：如何變更審計工作”（華爾街日報， 2020 年 3 月 25 日）指出，在 20 世紀的 70 年代和 80 年代的審計服務市場，會計師進行審計的方式是有所改變的，在一定程度上對于會計師審計的獨立性是有所減弱的。這種變化的開始的第一個組成部分，是價格競爭。在 20 世紀 70年代以前，美國注冊會計師協(xié)會的行為守則中是禁止會計師、審計者公開的為他們的審計服務做廣告的 ，或者為了贏得公司的客戶而相互競爭的，甚至是去參加為審計舉行的競爭性的投標、競標。在受到聯(lián)邦政府的反壟斷訴訟的威脅下，美國注冊會計師協(xié)會不得不被迫取消了這些對反競爭的做法的禁令。其結(jié)果是，審計的競爭性招標變得司空見慣。審計變成了商品。 審計實施上的第二個轉(zhuǎn)變，是越來越強調(diào)“審計基礎風險”。審計的基礎風險的增大與審計任務的數(shù)量的增大成正比，這是合理的，這種假設是合乎邏輯的。但是，審計專家是可以確定一家公司的經(jīng)營業(yè)務中，最危險的那個部分的。不幸的是，安然公司和其他企業(yè)的倒閉，已經(jīng)表明，一些審計者沒有辦法充分的確 定，公司業(yè)務的經(jīng)營運作中，哪個部分會遭受著最大的風險。此外，審計者采用基本風險的方法，有可能無法發(fā)現(xiàn)欺詐活動。雖然這一會計師審計獨立性的新概念，對于某種環(huán)境下的某個審計者，可能是適合的，但往往審計者會努力去用欺騙性的會計數(shù)字，幫助隱瞞經(jīng)營狀況，從而隱瞞真實的經(jīng)濟業(yè)績。在 20 世紀 90 年代， 似乎有些審計者會忽視他們的最直接的責任，而按照第三方投資者的利益去行動。 加強會計師審計的獨立性 法律上禁止擔任審計工作的會計師與委托人在財務上有經(jīng)濟利益關(guān)系，是美國從