【正文】 、建筑物及房地合一等三種形態(tài)存在。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)具有高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、回報(bào)周期長(zhǎng)、綜合性強(qiáng)、關(guān)聯(lián)效應(yīng)大等特征，銷(xiāo)售方式一般包括現(xiàn)房銷(xiāo)售、期房銷(xiāo)售，當(dāng)前房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)普遍采用期房銷(xiāo)售方式。所謂期房銷(xiāo)售是指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)從取得商品房預(yù)售許可證開(kāi)始至取得房地產(chǎn)權(quán)證大產(chǎn)證為止，將正在建設(shè)中的商品房預(yù)先出售給購(gòu)買(mǎi)人，并向購(gòu)買(mǎi)人收取定金或房款的行為。對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)現(xiàn)房銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的處理方法，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定是一致的；而期房銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的處理方法，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的規(guī)定有所不同，致使房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)在會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理上存在著很大的差異。由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)主要采用預(yù)售制度，故本文只討論期房銷(xiāo)售業(yè)務(wù)涉稅會(huì)計(jì)處理。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預(yù)售房屋時(shí)涉及的稅種主要有營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅等。一、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)期房銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)期房銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理為：由于企業(yè)銷(xiāo)售商品不滿足收入確認(rèn)條件，當(dāng)收到預(yù)售款時(shí)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，等預(yù)售房屋竣工并交付給購(gòu)買(mǎi)方時(shí)，再確認(rèn)收入。即收到期房房款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“預(yù)收賬款”科目；房屋竣工并交付給購(gòu)買(mǎi)方時(shí)，借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”科目。例：C市M房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，具有二級(jí)開(kāi)發(fā)資質(zhì)，2007年2月新開(kāi)工建設(shè)S樓盤(pán)，該項(xiàng)目占地面積90畝（約60000平米），規(guī)劃許可建筑面積為200000平米，共13棟高層普通住宅，分三期建設(shè)（其中第1期建設(shè)10—13號(hào)樓共60000平米、第二期建設(shè)6－9號(hào)樓共60000平米、第三期建設(shè)1－5號(hào)樓共80000平米）。2007年5月10日取得第1期建設(shè)的預(yù)售許可證，M公司根據(jù)前期客戶儲(chǔ)備情況決定于5月16日開(kāi)盤(pán)銷(xiāo)售，開(kāi)盤(pán)當(dāng)日即熱銷(xiāo)70％，取得收入20000萬(wàn)元，截至10月30日一期房源全部銷(xiāo)售完畢共取得預(yù)售收入30000萬(wàn)元。M公司根據(jù)市場(chǎng)需求情況，決定于2007年12月開(kāi)始進(jìn)行二期建設(shè)，并于2008年4月5日取得第2期的預(yù)售許可證，同時(shí)開(kāi)始進(jìn)行二期的預(yù)售，截至2008年8月二期房源銷(xiāo)售完畢并取得預(yù)售收入33000萬(wàn)元。鑒于第2期的銷(xiāo)售情況，M公司決定于2008年10月開(kāi)始建設(shè)第3期，并于2009年2月取得第3期預(yù)售許可證，截至6月30日第3期房源全部銷(xiāo)售完畢，并取得48000萬(wàn)元收入。S項(xiàng)目第1期于2008年12月30日竣工交房，第2期于2009年5月31日竣工交房，第3期于2010年6月30日竣工交房，該項(xiàng)目共發(fā)生開(kāi)發(fā)成本70000萬(wàn)元（其中1期成本20000萬(wàn)元、2期成本21000萬(wàn)元、3期成本29000萬(wàn)元）。2010年10月30日取得稅務(wù)部門(mén)土地增值稅清算報(bào)告，該項(xiàng)目清算土地增值稅款為1500萬(wàn)元。土地增值稅預(yù)征比率為1％，所得稅稅率為25％。M公司2007年取得第1期預(yù)售房款時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款 300000000貸：預(yù)收賬款——S項(xiàng)目——第1期 3000000002008年、2009年取得預(yù)售房款時(shí)的會(huì)計(jì)分錄同上。2008年12月第1期竣工交房結(jié)轉(zhuǎn)第1期收入及成本：借：預(yù)收賬款——S項(xiàng)目——第1期 300000000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——S項(xiàng)目——第1期 300000000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——S項(xiàng)目——第1期 200000000貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品——S項(xiàng)目——第1期 2000000002009年、2010年第2期、第3期竣工交房結(jié)轉(zhuǎn)收入及成本的會(huì)計(jì)分錄同上。二、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)期房銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的涉稅會(huì)計(jì)處理（一）營(yíng)業(yè)稅的處理根據(jù)《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第五條規(guī)定：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的范圍為銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品過(guò)程中取得的全部?jī)r(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門(mén)、單位和企業(yè)收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷(xiāo)售收入；未納入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門(mén)、單位開(kāi)具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，采用預(yù)收款方式的，其他納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。因此當(dāng)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預(yù)售房屋收到預(yù)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)計(jì)算并繳納營(yíng)業(yè)稅，應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝收到的預(yù)收款項(xiàng)5％，會(huì)計(jì)分錄為：借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目，同時(shí)計(jì)算城建稅及教育費(fèi)附加，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加”科目。承上例，2007年取得第1期預(yù)售房款時(shí)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅金及附加的會(huì)計(jì)分錄為：借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 16500000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 15000000——應(yīng)交城建稅 1050000——應(yīng)交教育費(fèi)附加 4500002008年、2009年取得第2期、第3期預(yù)售房款時(shí)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅會(huì)計(jì)分錄同上。（二）土地增值稅的處理根據(jù)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅實(shí)行的是四級(jí)超率累進(jìn)稅率，計(jì)算方法是：應(yīng)納稅額＝∑（每級(jí)距的土地增值額適用稅率）。在實(shí)際工作中，分步計(jì)算比較繁瑣，一般采用速算扣除法計(jì)算，即：土地增值稅稅額＝增值額適用稅率－扣除項(xiàng)目金額速算扣除系數(shù)，其中增值額是銷(xiāo)售房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，扣除項(xiàng)目包括取得土地使用權(quán)支付的金額、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金、其他扣除項(xiàng)目。為了鼓勵(lì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)還可以按照取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和加計(jì)20％扣除。由以上土地增值稅的計(jì)算方法來(lái)看，房地產(chǎn)企業(yè)要計(jì)算其應(yīng)交的土地增值稅首先要計(jì)算出房地產(chǎn)銷(xiāo)售的增值額，而計(jì)算增值額要先計(jì)算出該房地產(chǎn)可扣除的成本費(fèi)用等扣除項(xiàng)目。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)，在銷(xiāo)售時(shí)，房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)還沒(méi)有竣工，成本還不能核算出來(lái)，所以其土地增值稅無(wú)法計(jì)算。對(duì)于這種情況，《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無(wú)法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)按照收到款項(xiàng)和各地規(guī)定的預(yù)征比例計(jì)算應(yīng)預(yù)交的土地增值稅。根據(jù)計(jì)算出的預(yù)征土地增值稅金額借記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目；實(shí)際繳納時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。項(xiàng)目竣工后符合收入確認(rèn)條件時(shí)，按照當(dāng)期的結(jié)算收入、成本自行以土地增值稅清算方式計(jì)算的當(dāng)期結(jié)算收入應(yīng)承擔(dān)的土地增值稅費(fèi)用：借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅”科目（按照當(dāng)期結(jié)算收入、結(jié)算成本以清算口徑計(jì)算），貸記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目。項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后進(jìn)行土地增值稅清算，對(duì)前期預(yù)征的土地增值稅款和計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整，在取得稅務(wù)機(jī)關(guān)土地增值稅清算報(bào)告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用）、“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目（差額），貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)已繳納的土地增值稅）；實(shí)際補(bǔ)交時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)已預(yù)繳的土地增值稅款）。若為退稅，則做相反的賬務(wù)處理。由于會(huì)計(jì)和稅法的規(guī)定不同，企業(yè)實(shí)際繳納土地增值稅時(shí)在企業(yè)所得稅前扣除，而會(huì)計(jì)上確認(rèn)的費(fèi)用滯后，故房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的土地增值稅成本在企業(yè)所得稅前扣除是可抵扣的暫時(shí)性差異，對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)最終的企業(yè)所得稅沒(méi)有影響，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，還是應(yīng)該注意到會(huì)計(jì)和稅法上的差異。在填報(bào)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)也應(yīng)注意到這一點(diǎn)，在該項(xiàng)目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行連續(xù)跟蹤調(diào)整。承上例，2007年M公司取得第1期預(yù)售房款時(shí)，預(yù)交土地增值稅的會(huì)計(jì)分錄為：借：待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅 3000000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 3000000借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 3000000貸：銀行存款 30000002008年、2009年第2期、第3期預(yù)售房款，預(yù)交土地增值稅的會(huì)計(jì)分錄同上。2008年12月S項(xiàng)目第1期竣工，自行計(jì)算土地增值稅會(huì)計(jì)分錄為：借：營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅 3000000貸：待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅 30000002009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行計(jì)算土地增值稅會(huì)計(jì)分錄同上。2010年10月30日，清算土地增值稅款為1500萬(wàn)元，而預(yù)繳土地增值稅為1100萬(wàn)元，應(yīng)補(bǔ)交土地增值稅款400萬(wàn)元，會(huì)計(jì)分錄為：借：營(yíng)業(yè)稅金及附加——土地增值稅 4000000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 4000000借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 4000000貸：銀行存款 4000000（三）企業(yè)所得稅的處理根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅預(yù)繳問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]299號(hào)）規(guī)定：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)按當(dāng)年實(shí)際利潤(rùn)據(jù)實(shí)分季（或月）預(yù)繳企業(yè)所得稅的，對(duì)開(kāi)發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，在未完工前采取預(yù)售方式銷(xiāo)售取得的預(yù)售收入，按照規(guī)定的預(yù)計(jì)利潤(rùn)率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)利潤(rùn)額，計(jì)入利潤(rùn)總額預(yù)繳，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工、結(jié)算計(jì)稅成本后按照實(shí)際利潤(rùn)再行調(diào)整。非經(jīng)濟(jì)適用房開(kāi)發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)利潤(rùn)率暫按以下規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)確定：位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20％；位于地級(jí)市、地區(qū)、盟、州城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于15％；位于其他地區(qū)的，不得低于10％。根據(jù)《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第九條規(guī)定：企業(yè)銷(xiāo)售未完工開(kāi)發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷(xiāo)售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。承上例，2007年M公司預(yù)售業(yè)務(wù)毛利為6000萬(wàn)元（3000020％），預(yù)交營(yíng)業(yè)稅及附加1650萬(wàn)元，預(yù)交土地增值稅300萬(wàn)元，預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅額為4050萬(wàn)元（6000－1650－300），（405025％），會(huì)計(jì)分錄為：借：所得稅費(fèi)用 10125000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 10125000《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)預(yù)售業(yè)務(wù)不確認(rèn)收入，而稅法規(guī)定取得預(yù)收款項(xiàng)時(shí)應(yīng)交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣的暫時(shí)性差異。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，根據(jù)預(yù)收賬款的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異計(jì)算出遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費(fèi)用”科目，同時(shí)調(diào)整該的應(yīng)納稅額。承上例，假設(shè)2008年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額8000萬(wàn)元，其中：資產(chǎn)減值損失100萬(wàn)元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)開(kāi)支400萬(wàn)元（允許稅前扣除金額為280萬(wàn)元），公益性捐贈(zèng)支出300萬(wàn)元，贊助支出100萬(wàn)元，該預(yù)收賬款凈增加33000萬(wàn)元（預(yù)計(jì)毛利率為20％）。則2008年的企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理如下：應(yīng)交所得稅＝應(yīng)稅所得額所得稅稅率＝（利潤(rùn)總額177。納稅調(diào)整項(xiàng)目）所得稅稅率＝（8000＋100＋120＋100＋3300020％）25％＝3730（萬(wàn)元）遞延所得稅資產(chǎn)＝10025％＋3300020％25％＝1675（萬(wàn)元）所得稅費(fèi)用＝3730－1675＝2055（萬(wàn)元）會(huì)計(jì)分錄為：借：所得稅費(fèi)用 20550000遞延所得稅資產(chǎn) 16750000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 37300000房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)做好企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)核算工作，并設(shè)置“遞延稅款備查登記簿”，詳細(xì)記錄每項(xiàng)暫時(shí)性差異發(fā)生的原因、金額、預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期限、已轉(zhuǎn)回金額等。做到原預(yù)計(jì)多少利潤(rùn)，銷(xiāo)售結(jié)算時(shí)抵減多少，遞延所得稅資產(chǎn)增加多少，銷(xiāo)售結(jié)算轉(zhuǎn)回多少，哪個(gè)項(xiàng)目結(jié)算，就抵減哪個(gè)項(xiàng)目的預(yù)計(jì)利潤(rùn)。第三篇：企業(yè)增值稅涉稅會(huì)計(jì)處理企業(yè)的涉稅會(huì)計(jì)處理增值稅會(huì)計(jì)培訓(xùn)二0一四年一月培訓(xùn)目的l掌握增值稅一般知識(shí)l掌握增值稅一般納稅人認(rèn)證流程l正確進(jìn)行增值稅會(huì)計(jì)核算l根據(jù)：中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例(中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第538號(hào))中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第50號(hào)令）增值稅一般納