【正文】 審計(jì)單位承銷。 （ 4）一小型倉庫內(nèi)存有五種已過了保質(zhì)期的原材料，每種材料均掛有盤點(diǎn)單，經(jīng)抽點(diǎn)，與盤點(diǎn)記錄相符。 要求： 針對(duì)以上問題應(yīng)對(duì)何種認(rèn)定展開調(diào)查？ 案例研究 2— 參考答案 （ 1）屬于舞弊行為，交易層“發(fā)生”認(rèn)定錯(cuò)誤 （ 2）屬于交易層“完整性”認(rèn)定錯(cuò)誤 （ 3）需要對(duì)“權(quán)利和義務(wù)”展開審查 （ 4）余額層“計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂闭J(rèn)定。 23：判斷列報(bào)層的認(rèn)定錯(cuò)誤 資料： （ 1）已經(jīng)抵押的存貨，未在報(bào)表附注中說明。 （ 2）為關(guān)聯(lián)企業(yè)提供擔(dān)保，未在報(bào)表附注中說明。 （ 3）存貨項(xiàng)目合并時(shí)遺漏了“委托加工材料” （ 4）準(zhǔn)備一年內(nèi)變現(xiàn)的長(zhǎng)期投資列入了流動(dòng)資產(chǎn)，但是，沒有詳細(xì)說明該長(zhǎng)期投資的類型、到期日等事項(xiàng)。 （ 5）三年期的“應(yīng)付債券”即將到期，雖然已經(jīng)列入了流動(dòng)負(fù)債，但是，對(duì)于債券的利率、到期日等未加詳細(xì)說明。 要求： 指出上述錯(cuò)誤的具體類型。 案例研究 3— 參考答案 （ 1）、 2）屬于“發(fā)生以及權(quán)利和義務(wù)”認(rèn)定的錯(cuò)誤。 （ 3）屬于“完整性”認(rèn)定的錯(cuò)誤。 （ 4）、（ 5）屬于“分類和可理解性”認(rèn)定的錯(cuò)誤。 3 審計(jì)報(bào)告 31 參考答案 （ 1）無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。因?yàn)榍昂笕喂芾懋?dāng)局都不提供管理當(dāng)局聲明書，應(yīng)視同審計(jì)范圍受到嚴(yán)重限制。 （ 2）否定意見的審計(jì)報(bào)告。該事項(xiàng)屬于需要調(diào)整的期后事項(xiàng)，如果調(diào)整 2023年度會(huì)計(jì)報(bào)表，可能使利潤(rùn)盈虧逆轉(zhuǎn)。 （ 3）保留或否定意見的審計(jì)報(bào)告。屬于無法估計(jì)的或有事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以披露，如果被審計(jì)單位不充分、適當(dāng)披露，應(yīng)當(dāng)出具保留或否定意見的審計(jì)報(bào)告。 （ 4）保留意見的審計(jì)報(bào)告。該事項(xiàng)已在審計(jì)報(bào)告日予以證實(shí)，應(yīng)當(dāng)作為非調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理。 （ 5）如果接受披露建議，發(fā)表無保留意見審計(jì)報(bào)告；如果不接受建議，出具保留或否定意見的審計(jì)報(bào)告。 31 參考答案（續(xù)） （ 6）否定意見的審計(jì)報(bào)告。該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)將導(dǎo)致被審計(jì)單位的報(bào)表扭虧為盈。 （ 7）無保留意見的審計(jì)報(bào)告。因?yàn)殄e(cuò)報(bào)的數(shù)字比較小。 （ 8）無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。監(jiān)盤沒有實(shí)施，且存貨占總資產(chǎn)的比例較大，審計(jì)范圍受到嚴(yán)重限制。 （ 9）無保留意見的審計(jì)報(bào)告。因?yàn)?10萬遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于重要性水平。 （ 10）否定意見的審計(jì)報(bào)告。持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，并且被審計(jì)單位沒有可行的改善措施，依然依據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表否定意見。 32 參考答案 （ 1）簡(jiǎn)式審計(jì)報(bào)告，又稱短式審計(jì)報(bào)告。它是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)應(yīng)公布的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)后所編制的簡(jiǎn)明扼要的審計(jì)報(bào)告。簡(jiǎn)式審計(jì)報(bào)告反映的內(nèi)容是非特定多數(shù)的利害關(guān)系人共同認(rèn)為的必要審計(jì)事項(xiàng)，它具有記載事項(xiàng)為法令或?qū)徲?jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的特征，具有標(biāo)準(zhǔn)格式。因而，簡(jiǎn)式審計(jì)報(bào)告一般適用于公布目的。 （ 2）詳式審計(jì)報(bào)告，又稱長(zhǎng)式審計(jì)報(bào)告。它是指對(duì)審計(jì)對(duì)象所有重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和情況都要做詳細(xì)說明和分析的審計(jì)報(bào)告。詳式審計(jì)報(bào)告主要用于指出企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理存在的問題和幫助企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理，故其內(nèi)容要較簡(jiǎn)式審計(jì)報(bào)告豐富得多、詳細(xì)得多。詳式審計(jì)報(bào)告一般適用于非公布目的。 本例中列舉的審計(jì)報(bào)告均是簡(jiǎn)式報(bào)告 。 具有簡(jiǎn)式報(bào)告的特征要素： （ 1）用于公布目的； （ 2）使用者為非特定多數(shù)； （ 3）內(nèi)容和格式受法規(guī)或準(zhǔn)則約束 4 調(diào)整分錄 審計(jì)人員審查正大公司上年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，查明了有關(guān)業(yè)務(wù)已按下列會(huì)計(jì)分錄入賬。 （ 1）當(dāng)產(chǎn)品對(duì)外銷售收款時(shí)： 借：銀行存款 585 000 貸：其他應(yīng)付款 585 000 （ 2）當(dāng)以后沖減該往來賬戶時(shí)： 借：其他應(yīng)付款 585 000 貸：盈余公積 585 000 經(jīng)查閱有關(guān)賬簿記錄，查明該產(chǎn)品的銷售成本為 400 000元，增值稅率 17%、所得稅率為 30%。 要求：作出調(diào)整分錄（不考慮對(duì)利潤(rùn)分配的影響） 舉例：調(diào)整分錄（續(xù)） （ 1）當(dāng)產(chǎn)品對(duì)外銷售收款時(shí)： 借：銀行存款 585000 貸：其他應(yīng)付款 585000 （ 2）當(dāng)以后沖減該往來賬戶時(shí)： 借：其他應(yīng)付款 585000 貸：盈余公積 585000 借：銀行存款 585 000 貸：應(yīng)交稅金 增（銷） 85 000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 500 000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 400 000 貸：產(chǎn)成品 400 000 借：所得稅 30 000 貸：應(yīng)交稅金 所得稅 30 000 凈利潤(rùn) = 500 000－ 400 000－ 30 000 = 70 000 51:巴克雷斯建筑公司案例 51 巴克雷斯案例的主要啟示 對(duì)錯(cuò)誤披露是否“重大”的界定依據(jù)是什么？有什么實(shí)踐意義？ 結(jié)合本案，你如何理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)遵循的職業(yè)謹(jǐn)慎原則？ 巴克雷斯建筑公司案例回顧 ? 主要業(yè)務(wù) ：修建保齡球道 ? 主要客戶 ：小的辛迪加（ syndicate）投資者 ? 向財(cái)務(wù)公司銷售回租（關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化） ? 主要經(jīng)歷 ： 1946年成立， 1959年上市， 1960年美國(guó)第三， 1962年破產(chǎn)。 ? 主要問題 ：在沒有收到一筆大額款項(xiàng)之前，投入巨額資金，資金來源主要是發(fā)行債券， 60年代初人們對(duì)保齡球興趣陡降，財(cái)務(wù)告急，公司、券商、會(huì)計(jì)師事務(wù)所均成被告。 ? 結(jié)果 ： 注冊(cè)會(huì)計(jì)師意見不當(dāng) （麥克林法官） 爭(zhēng)論焦點(diǎn) 1. 完工程度的確認(rèn) 過于樂觀； 2. 或有負(fù)債 估計(jì) 不足； 3. 壞賬準(zhǔn)備 計(jì)提不足 ； 1. 按照完工程度確認(rèn)收入是否合理？ 2. 票據(jù)貼現(xiàn)引起的或有負(fù)債估計(jì)是否合理？ 3. 已經(jīng)明顯無法收回的應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備是否合理？ 4. 有一部分永遠(yuǎn)也無法回來的抵押，是否能列做流動(dòng)資產(chǎn)？ 5. 銷售回租收入是否應(yīng)視作關(guān)聯(lián)交易抵消？ 財(cái)務(wù)后果 證券投資者錯(cuò)誤決策 銷售收入 流動(dòng)資產(chǎn) 流動(dòng)比率 或有負(fù)債 報(bào)表 9165320 4524021 4719835 正確 511420 3914332 5095630 誤報(bào) 653900 609689 375795 比率 % % % % 巴案已執(zhí)行的程序 1. 復(fù)核 會(huì)議紀(jì)要； 2. 最近期的財(cái)務(wù)報(bào)表及其與上年同期的比較 ； 3. 復(fù)核 重要的財(cái)務(wù)記錄； 4. 詢問 管理層重大交易及其變更； 5. 詢問 有爭(zhēng)議的資產(chǎn)，有無重大壞賬； 6. 詢問 新發(fā)現(xiàn)的負(fù)債、直接負(fù)債、或有負(fù)債。 巴案審計(jì)缺陷 1. 工作委派 2. 用兩天時(shí)間復(fù)核，僅復(fù)核未測(cè)試，未盡應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎； 1. 理由：復(fù)雜審計(jì)業(yè)務(wù)，不宜由年輕的高級(jí)審計(jì)員進(jìn)行； 2. 所得出的答案均來自管理層； 3. 沒有完滿地完成審計(jì)程序，應(yīng)該“合理調(diào)查” 討論：對(duì)于巴案應(yīng)如何完善審計(jì)？ 委派在該行業(yè)有經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師 ； 聘請(qǐng)工程師對(duì)建筑物的完工程度做出估算； 向財(cái)務(wù)公司調(diào)查應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)情況； 調(diào)查已無法收回的抵押額度； 應(yīng)收賬款賬齡分析、結(jié)合函證等確定適當(dāng)?shù)膲馁~準(zhǔn)備率； 重新計(jì)算； 結(jié)合期后事項(xiàng)的審計(jì)，確定必要的調(diào)整和披露。 ? 在證券市場(chǎng)上，當(dāng)證券持有者受到信息誤導(dǎo)而受到經(jīng)濟(jì)損失時(shí)，其首先想到的就是起訴注冊(cè)會(huì)計(jì)師并要求其賠償損失。因?yàn)?，他們認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師既然審核了財(cái)務(wù)報(bào)表，就應(yīng)保證財(cái)務(wù)報(bào)表萬無一失，而不應(yīng)該存在任何誤導(dǎo)的會(huì)計(jì)信息，這就是社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的期望。但在現(xiàn)實(shí)中，由于成本 —— 效益原則的限制，以及審計(jì)手段的限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法保證經(jīng)過審核的財(cái)務(wù)報(bào)表中不出現(xiàn)任何差錯(cuò)，這就是社會(huì)期望與注冊(cè)會(huì)計(jì)師能力的差距。從目前來看，這一差距是無法消除的。因此，為了保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不去承受超過去時(shí)其能力的責(zé)任，往往通過一定的程序來判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否要對(duì)誤導(dǎo)的信息負(fù)責(zé)。而這一程序，就是該案例中麥克林法官提出的三個(gè)問題。 ? 主要啟示 ： 建立完整的審計(jì)程序來避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 巴克雷斯案例的主要啟示 案例一續(xù) 1 對(duì)錯(cuò)誤披露是否“重大”的界定依據(jù)是什么？什么實(shí)踐意義？ ? 注冊(cè)會(huì)計(jì)師所執(zhí)行的只能是抽樣審計(jì)，其結(jié)論只能是在一定把握的基礎(chǔ)上。如何確認(rèn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否盡到了責(zé)任？就只能以重大性作為標(biāo)準(zhǔn)。 ? 在上述案例子中，法官判定馬克思雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表中是否存在重大錯(cuò)誤信息，是比較客觀的，他既沒有將巴克雷斯公司在現(xiàn)金問題材上的舞弊責(zé)任（通過關(guān)聯(lián)公司借用現(xiàn)金 ，以掩蓋其現(xiàn)金短缺現(xiàn)象）歸咎于注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也沒有將或有負(fù)債及完工計(jì)算程度所出現(xiàn)的偏差問題，要注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，而是將資產(chǎn)流動(dòng)比率來作為重大問題予以考慮，這就完全站在報(bào)表使用者的角度，來考慮什么是重大性問題。 ? 界定的依據(jù)是：是否影響使用者的決策 案例一續(xù) 2 對(duì)錯(cuò)誤披露是否“重大”的界定依據(jù)是什么？有什么實(shí)踐意義？ ? 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審核財(cái)務(wù)報(bào)表前，應(yīng)該充分考慮財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的范圍。在上述案例中，經(jīng)事務(wù)所審核過的巴克雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表與 S— 1復(fù)核表雖然是提交給證交會(huì)的，但實(shí)質(zhì)上是針對(duì)購買上市債券的投資者的。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將審計(jì)重點(diǎn)放在債券投資者最為關(guān)心的各種流動(dòng)比率上，而不是一般常規(guī)審計(jì)程序上。因?yàn)?，在該?xiàng)審計(jì)中，債券購買者是預(yù)計(jì)的報(bào)表使用者，也就是通常所稱的預(yù)計(jì)第三者。 ? 根據(jù)美國(guó)的法律，審計(jì)人員如果在審計(jì)中無意地范了普通過失，要對(duì)預(yù)計(jì)的第三者負(fù)法律責(zé)任。同樣，在我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第四十二條的規(guī)定中，已明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)委托人與利害關(guān)系人負(fù)法律責(zé)任，而這里所謂的利害關(guān)系人，就是預(yù)計(jì)第三者。 ? 實(shí)踐意義：關(guān)注預(yù)計(jì)第三者的利益 案例一續(xù) 3 結(jié)合本案，你如何理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)遵循的職業(yè)謹(jǐn)慎原則？ ? 對(duì)于審計(jì)報(bào)告，過去注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)比較多地是站在專業(yè)的角度來理解的。采用一些易于被人鉆法律空子的詞匯，如“真實(shí)”、“客觀”、“準(zhǔn)確”等這些過于自信的詞匯。因此，一量發(fā)生法律糾紛，這些詞匯就成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師抗辯中的絆腳石。 ? 在上述案件發(fā)生后，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)立即了召開會(huì)議，規(guī)范了審計(jì)報(bào)告中的不足，修改了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告的格式，刪除了一些可能引起人們誤解的詞匯，如“真實(shí)”、“準(zhǔn)確”等，改用一些比較中性、有一定幅度的詞匯，如“公允”、“重大”等詞匯，這樣，一旦發(fā)生法律糾紛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就有較大的周旋余地。 ? 理解：實(shí)質(zhì)上的謹(jǐn)慎和形式上的謹(jǐn)慎并重 案例一續(xù) 4 案例二：重要性的判斷 ? （ 1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師 Z是采用不分配的方法確定財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的重要性的。事實(shí)上，確定財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目重要性的方法有二，其中之一是分配方法。在這種方法下，各自由式戶余額交易層的重要性水平之和等于財(cái)務(wù)報(bào)表層的重要性。依據(jù)表中數(shù)據(jù)，僅 ABC公司應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)三個(gè)賬戶的重要性水平之和就超過財(cái)務(wù)報(bào)表層的重要性水平，這顯然不符合分配的方法的特征。 ? 因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師 Z所采用的是不分配的方法。 案例二：重要性的判斷（續(xù) 1） （ 2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師 Z在根據(jù)各項(xiàng)目的重要性建議 ABC公司調(diào)整其錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)時(shí)，對(duì)于每個(gè)項(xiàng)目，應(yīng)選擇大額的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)依次建議 ABC公司調(diào)整，直至該項(xiàng)目中剩余的未建議調(diào)整的錯(cuò)報(bào)金額合計(jì)低于該項(xiàng)目的重要性。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 Z至少應(yīng)建議 ABC公司調(diào)整金額為 70萬元及 30萬元的錯(cuò)報(bào)，存貨 28萬元的錯(cuò)報(bào)，長(zhǎng)期投資項(xiàng)目中金額為 90萬元的錯(cuò)報(bào)，銀行存款項(xiàng)目中金額為 2萬元、 1萬元的錯(cuò)報(bào)，短期借款項(xiàng)目中的 1筆錯(cuò)報(bào)和盈余公積中金額為 3萬元的錯(cuò)報(bào) . 因此，建議調(diào)整的錯(cuò)報(bào)金額合計(jì)為 225萬元。 案例二：重要性的判斷（續(xù) 2） （ 3）除上述調(diào)整建議外，財(cái)務(wù)報(bào)表中已發(fā)現(xiàn)尚未調(diào)整的錯(cuò)報(bào)金額為 354一 225=129萬元，超過財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重要性，應(yīng)從所有為建議錯(cuò)報(bào)中選擇金額較大的錯(cuò)報(bào)建議調(diào)整，直至未建議調(diào)整錯(cuò)報(bào)金額合計(jì)低于財(cái)務(wù)報(bào)表層的重要性。 因此，應(yīng)建議 ABC公司調(diào)整應(yīng)收賬款中金額為 25萬元的錯(cuò)報(bào)和存貨項(xiàng)目中金額為20萬元的錯(cuò)報(bào)。此時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)表中為建議調(diào)整的錯(cuò)報(bào)金額為合計(jì)為 81萬元，已低于財(cái)務(wù)報(bào)表層的重要性。 61米特公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)案例 米特公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)案例 1 ? 以上哪些跡象使托尼把接受委托的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定得比較高？ ? 約翰的性格、品行和能力 ? 管理人員、特別是財(cái)務(wù)人員的變動(dòng)情況 ? 管理人員遭受的異常壓力 ? 業(yè)務(wù)性質(zhì) ? 銀行的信用評(píng)價(jià) ? 關(guān)聯(lián)公司受到的處罰 ? 影響被審計(jì)單位所在行業(yè)的環(huán)境因素 ? 內(nèi)部控制 ? ………… 案例分析 米特公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)案例 2 ? 哪些因素能彌補(bǔ)問題 1中的不足？ ? 溝通 —— 約翰、管理人員、銀行、前任審計(jì)人員等 ? 獨(dú)立、謹(jǐn)慎的執(zhí)業(yè)態(tài)度