【正文】 審計單位承銷。 （ 4）一小型倉庫內(nèi)存有五種已過了保質(zhì)期的原材料，每種材料均掛有盤點(diǎn)單，經(jīng)抽點(diǎn)，與盤點(diǎn)記錄相符。 要求： 針對以上問題應(yīng)對何種認(rèn)定展開調(diào)查？ 案例研究 2— 參考答案 （ 1）屬于舞弊行為，交易層“發(fā)生”認(rèn)定錯誤 （ 2）屬于交易層“完整性”認(rèn)定錯誤 （ 3）需要對“權(quán)利和義務(wù)”展開審查 （ 4）余額層“計價和分?jǐn)偂闭J(rèn)定。 23：判斷列報層的認(rèn)定錯誤 資料： （ 1）已經(jīng)抵押的存貨，未在報表附注中說明。 （ 2）為關(guān)聯(lián)企業(yè)提供擔(dān)保，未在報表附注中說明。 （ 3）存貨項(xiàng)目合并時遺漏了“委托加工材料” （ 4）準(zhǔn)備一年內(nèi)變現(xiàn)的長期投資列入了流動資產(chǎn)，但是，沒有詳細(xì)說明該長期投資的類型、到期日等事項(xiàng)。 （ 5）三年期的“應(yīng)付債券”即將到期，雖然已經(jīng)列入了流動負(fù)債，但是，對于債券的利率、到期日等未加詳細(xì)說明。 要求： 指出上述錯誤的具體類型。 案例研究 3— 參考答案 （ 1）、 2）屬于“發(fā)生以及權(quán)利和義務(wù)”認(rèn)定的錯誤。 （ 3）屬于“完整性”認(rèn)定的錯誤。 （ 4）、（ 5）屬于“分類和可理解性”認(rèn)定的錯誤。 3 審計報告 31 參考答案 （ 1）無法表示意見的審計報告。因?yàn)榍昂笕喂芾懋?dāng)局都不提供管理當(dāng)局聲明書，應(yīng)視同審計范圍受到嚴(yán)重限制。 （ 2）否定意見的審計報告。該事項(xiàng)屬于需要調(diào)整的期后事項(xiàng)，如果調(diào)整 2023年度會計報表，可能使利潤盈虧逆轉(zhuǎn)。 （ 3）保留或否定意見的審計報告。屬于無法估計的或有事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中予以披露，如果被審計單位不充分、適當(dāng)披露，應(yīng)當(dāng)出具保留或否定意見的審計報告。 （ 4）保留意見的審計報告。該事項(xiàng)已在審計報告日予以證實(shí)，應(yīng)當(dāng)作為非調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理。 （ 5）如果接受披露建議，發(fā)表無保留意見審計報告；如果不接受建議，出具保留或否定意見的審計報告。 31 參考答案（續(xù)） （ 6）否定意見的審計報告。該項(xiàng)錯報將導(dǎo)致被審計單位的報表扭虧為盈。 （ 7）無保留意見的審計報告。因?yàn)殄e報的數(shù)字比較小。 （ 8）無法表示意見的審計報告。監(jiān)盤沒有實(shí)施，且存貨占總資產(chǎn)的比例較大，審計范圍受到嚴(yán)重限制。 （ 9）無保留意見的審計報告。因?yàn)?10萬遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于重要性水平。 （ 10）否定意見的審計報告。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理，并且被審計單位沒有可行的改善措施，依然依據(jù)持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表，注冊會計師應(yīng)當(dāng)發(fā)表否定意見。 32 參考答案 （ 1）簡式審計報告，又稱短式審計報告。它是指注冊會計師對應(yīng)公布的財務(wù)報表進(jìn)行審計后所編制的簡明扼要的審計報告。簡式審計報告反映的內(nèi)容是非特定多數(shù)的利害關(guān)系人共同認(rèn)為的必要審計事項(xiàng)，它具有記載事項(xiàng)為法令或?qū)徲嫓?zhǔn)則所規(guī)定的特征，具有標(biāo)準(zhǔn)格式。因而，簡式審計報告一般適用于公布目的。 （ 2）詳式審計報告，又稱長式審計報告。它是指對審計對象所有重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和情況都要做詳細(xì)說明和分析的審計報告。詳式審計報告主要用于指出企業(yè)經(jīng)營管理存在的問題和幫助企業(yè)改善經(jīng)營管理，故其內(nèi)容要較簡式審計報告豐富得多、詳細(xì)得多。詳式審計報告一般適用于非公布目的。 本例中列舉的審計報告均是簡式報告 。 具有簡式報告的特征要素： （ 1）用于公布目的； （ 2）使用者為非特定多數(shù)； （ 3）內(nèi)容和格式受法規(guī)或準(zhǔn)則約束 4 調(diào)整分錄 審計人員審查正大公司上年度會計報表時，查明了有關(guān)業(yè)務(wù)已按下列會計分錄入賬。 （ 1）當(dāng)產(chǎn)品對外銷售收款時： 借：銀行存款 585 000 貸：其他應(yīng)付款 585 000 （ 2）當(dāng)以后沖減該往來賬戶時： 借：其他應(yīng)付款 585 000 貸：盈余公積 585 000 經(jīng)查閱有關(guān)賬簿記錄，查明該產(chǎn)品的銷售成本為 400 000元，增值稅率 17%、所得稅率為 30%。 要求：作出調(diào)整分錄（不考慮對利潤分配的影響） 舉例：調(diào)整分錄（續(xù)） （ 1）當(dāng)產(chǎn)品對外銷售收款時： 借：銀行存款 585000 貸：其他應(yīng)付款 585000 （ 2）當(dāng)以后沖減該往來賬戶時： 借：其他應(yīng)付款 585000 貸：盈余公積 585000 借：銀行存款 585 000 貸：應(yīng)交稅金 增（銷） 85 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 500 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 400 000 貸：產(chǎn)成品 400 000 借：所得稅 30 000 貸：應(yīng)交稅金 所得稅 30 000 凈利潤 = 500 000－ 400 000－ 30 000 = 70 000 51:巴克雷斯建筑公司案例 51 巴克雷斯案例的主要啟示 對錯誤披露是否“重大”的界定依據(jù)是什么？有什么實(shí)踐意義？ 結(jié)合本案，你如何理解注冊會計師應(yīng)遵循的職業(yè)謹(jǐn)慎原則？ 巴克雷斯建筑公司案例回顧 ? 主要業(yè)務(wù) ：修建保齡球道 ? 主要客戶 ：小的辛迪加（ syndicate）投資者 ? 向財務(wù)公司銷售回租（關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化） ? 主要經(jīng)歷 ： 1946年成立， 1959年上市， 1960年美國第三， 1962年破產(chǎn)。 ? 主要問題 ：在沒有收到一筆大額款項(xiàng)之前，投入巨額資金，資金來源主要是發(fā)行債券， 60年代初人們對保齡球興趣陡降，財務(wù)告急，公司、券商、會計師事務(wù)所均成被告。 ? 結(jié)果 ： 注冊會計師意見不當(dāng) （麥克林法官） 爭論焦點(diǎn) 1. 完工程度的確認(rèn) 過于樂觀； 2. 或有負(fù)債 估計 不足； 3. 壞賬準(zhǔn)備 計提不足 ； 1. 按照完工程度確認(rèn)收入是否合理？ 2. 票據(jù)貼現(xiàn)引起的或有負(fù)債估計是否合理？ 3. 已經(jīng)明顯無法收回的應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備是否合理？ 4. 有一部分永遠(yuǎn)也無法回來的抵押，是否能列做流動資產(chǎn)？ 5. 銷售回租收入是否應(yīng)視作關(guān)聯(lián)交易抵消？ 財務(wù)后果 證券投資者錯誤決策 銷售收入 流動資產(chǎn) 流動比率 或有負(fù)債 報表 9165320 4524021 4719835 正確 511420 3914332 5095630 誤報 653900 609689 375795 比率 % % % % 巴案已執(zhí)行的程序 1. 復(fù)核 會議紀(jì)要； 2. 最近期的財務(wù)報表及其與上年同期的比較 ； 3. 復(fù)核 重要的財務(wù)記錄； 4. 詢問 管理層重大交易及其變更； 5. 詢問 有爭議的資產(chǎn)，有無重大壞賬； 6. 詢問 新發(fā)現(xiàn)的負(fù)債、直接負(fù)債、或有負(fù)債。 巴案審計缺陷 1. 工作委派 2. 用兩天時間復(fù)核，僅復(fù)核未測試，未盡應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎； 1. 理由：復(fù)雜審計業(yè)務(wù)，不宜由年輕的高級審計員進(jìn)行； 2. 所得出的答案均來自管理層； 3. 沒有完滿地完成審計程序，應(yīng)該“合理調(diào)查” 討論：對于巴案應(yīng)如何完善審計？ 委派在該行業(yè)有經(jīng)驗(yàn)的注冊會計師 ； 聘請工程師對建筑物的完工程度做出估算； 向財務(wù)公司調(diào)查應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)情況； 調(diào)查已無法收回的抵押額度； 應(yīng)收賬款賬齡分析、結(jié)合函證等確定適當(dāng)?shù)膲馁~準(zhǔn)備率； 重新計算； 結(jié)合期后事項(xiàng)的審計，確定必要的調(diào)整和披露。 ? 在證券市場上，當(dāng)證券持有者受到信息誤導(dǎo)而受到經(jīng)濟(jì)損失時，其首先想到的就是起訴注冊會計師并要求其賠償損失。因?yàn)?，他們認(rèn)為，注冊會計師既然審核了財務(wù)報表，就應(yīng)保證財務(wù)報表萬無一失，而不應(yīng)該存在任何誤導(dǎo)的會計信息，這就是社會公眾對注冊會計師的期望。但在現(xiàn)實(shí)中，由于成本 —— 效益原則的限制，以及審計手段的限制，注冊會計師無法保證經(jīng)過審核的財務(wù)報表中不出現(xiàn)任何差錯，這就是社會期望與注冊會計師能力的差距。從目前來看，這一差距是無法消除的。因此，為了保護(hù)注冊會計師不去承受超過去時其能力的責(zé)任，往往通過一定的程序來判斷注冊會計師是否要對誤導(dǎo)的信息負(fù)責(zé)。而這一程序，就是該案例中麥克林法官提出的三個問題。 ? 主要啟示 ： 建立完整的審計程序來避免審計風(fēng)險 巴克雷斯案例的主要啟示 案例一續(xù) 1 對錯誤披露是否“重大”的界定依據(jù)是什么？什么實(shí)踐意義？ ? 注冊會計師所執(zhí)行的只能是抽樣審計，其結(jié)論只能是在一定把握的基礎(chǔ)上。如何確認(rèn)注冊會計師是否盡到了責(zé)任？就只能以重大性作為標(biāo)準(zhǔn)。 ? 在上述案例子中，法官判定馬克思雷斯公司財務(wù)報表中是否存在重大錯誤信息，是比較客觀的，他既沒有將巴克雷斯公司在現(xiàn)金問題材上的舞弊責(zé)任（通過關(guān)聯(lián)公司借用現(xiàn)金 ，以掩蓋其現(xiàn)金短缺現(xiàn)象）歸咎于注冊會計師，也沒有將或有負(fù)債及完工計算程度所出現(xiàn)的偏差問題，要注冊會計師承擔(dān)責(zé)任，而是將資產(chǎn)流動比率來作為重大問題予以考慮，這就完全站在報表使用者的角度，來考慮什么是重大性問題。 ? 界定的依據(jù)是：是否影響使用者的決策 案例一續(xù) 2 對錯誤披露是否“重大”的界定依據(jù)是什么？有什么實(shí)踐意義？ ? 注冊會計師在審核財務(wù)報表前，應(yīng)該充分考慮財務(wù)報表使用者的范圍。在上述案例中，經(jīng)事務(wù)所審核過的巴克雷斯公司財務(wù)報表與 S— 1復(fù)核表雖然是提交給證交會的，但實(shí)質(zhì)上是針對購買上市債券的投資者的。因此，注冊會計師應(yīng)將審計重點(diǎn)放在債券投資者最為關(guān)心的各種流動比率上，而不是一般常規(guī)審計程序上。因?yàn)椋谠擁?xiàng)審計中，債券購買者是預(yù)計的報表使用者，也就是通常所稱的預(yù)計第三者。 ? 根據(jù)美國的法律，審計人員如果在審計中無意地范了普通過失，要對預(yù)計的第三者負(fù)法律責(zé)任。同樣，在我國《注冊會計師法》第四十二條的規(guī)定中，已明確了注冊會計師要對委托人與利害關(guān)系人負(fù)法律責(zé)任，而這里所謂的利害關(guān)系人，就是預(yù)計第三者。 ? 實(shí)踐意義：關(guān)注預(yù)計第三者的利益 案例一續(xù) 3 結(jié)合本案，你如何理解注冊會計師應(yīng)遵循的職業(yè)謹(jǐn)慎原則？ ? 對于審計報告，過去注冊會計師行業(yè)比較多地是站在專業(yè)的角度來理解的。采用一些易于被人鉆法律空子的詞匯，如“真實(shí)”、“客觀”、“準(zhǔn)確”等這些過于自信的詞匯。因此，一量發(fā)生法律糾紛，這些詞匯就成為注冊會計師抗辯中的絆腳石。 ? 在上述案件發(fā)生后，美國注冊會計師協(xié)會立即了召開會議，規(guī)范了審計報告中的不足，修改了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告的格式，刪除了一些可能引起人們誤解的詞匯，如“真實(shí)”、“準(zhǔn)確”等，改用一些比較中性、有一定幅度的詞匯，如“公允”、“重大”等詞匯，這樣，一旦發(fā)生法律糾紛，注冊會計師就有較大的周旋余地。 ? 理解：實(shí)質(zhì)上的謹(jǐn)慎和形式上的謹(jǐn)慎并重 案例一續(xù) 4 案例二：重要性的判斷 ? （ 1）注冊會計師 Z是采用不分配的方法確定財務(wù)報表各項(xiàng)目的重要性的。事實(shí)上，確定財務(wù)報表項(xiàng)目重要性的方法有二，其中之一是分配方法。在這種方法下，各自由式戶余額交易層的重要性水平之和等于財務(wù)報表層的重要性。依據(jù)表中數(shù)據(jù)，僅 ABC公司應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)三個賬戶的重要性水平之和就超過財務(wù)報表層的重要性水平，這顯然不符合分配的方法的特征。 ? 因此，注冊會計師 Z所采用的是不分配的方法。 案例二：重要性的判斷（續(xù) 1） （ 2）注冊會計師 Z在根據(jù)各項(xiàng)目的重要性建議 ABC公司調(diào)整其錯報、漏報時，對于每個項(xiàng)目，應(yīng)選擇大額的錯報、漏報依次建議 ABC公司調(diào)整，直至該項(xiàng)目中剩余的未建議調(diào)整的錯報金額合計低于該項(xiàng)目的重要性。 注冊會計師 Z至少應(yīng)建議 ABC公司調(diào)整金額為 70萬元及 30萬元的錯報，存貨 28萬元的錯報，長期投資項(xiàng)目中金額為 90萬元的錯報，銀行存款項(xiàng)目中金額為 2萬元、 1萬元的錯報，短期借款項(xiàng)目中的 1筆錯報和盈余公積中金額為 3萬元的錯報 . 因此，建議調(diào)整的錯報金額合計為 225萬元。 案例二：重要性的判斷（續(xù) 2） （ 3）除上述調(diào)整建議外，財務(wù)報表中已發(fā)現(xiàn)尚未調(diào)整的錯報金額為 354一 225=129萬元，超過財務(wù)報表層次的重要性，應(yīng)從所有為建議錯報中選擇金額較大的錯報建議調(diào)整，直至未建議調(diào)整錯報金額合計低于財務(wù)報表層的重要性。 因此，應(yīng)建議 ABC公司調(diào)整應(yīng)收賬款中金額為 25萬元的錯報和存貨項(xiàng)目中金額為20萬元的錯報。此時，財務(wù)報表中為建議調(diào)整的錯報金額為合計為 81萬元，已低于財務(wù)報表層的重要性。 61米特公司審計風(fēng)險案例 米特公司審計風(fēng)險案例 1 ? 以上哪些跡象使托尼把接受委托的審計風(fēng)險定得比較高？ ? 約翰的性格、品行和能力 ? 管理人員、特別是財務(wù)人員的變動情況 ? 管理人員遭受的異常壓力 ? 業(yè)務(wù)性質(zhì) ? 銀行的信用評價 ? 關(guān)聯(lián)公司受到的處罰 ? 影響被審計單位所在行業(yè)的環(huán)境因素 ? 內(nèi)部控制 ? ………… 案例分析 米特公司審計風(fēng)險案例 2 ? 哪些因素能彌補(bǔ)問題 1中的不足？ ? 溝通 —— 約翰、管理人員、銀行、前任審計人員等 ? 獨(dú)立、謹(jǐn)慎的執(zhí)業(yè)態(tài)度