【正文】 、銷數(shù)量，依照國家牌價或市場價格計算應納稅額。3．審核不動產(chǎn)的產(chǎn)權憑證及到有關管理部門查詢，確認在檢查期間有無產(chǎn)權的變動情況。核實納稅人發(fā)生的整體資產(chǎn)置換已辦理產(chǎn)權手續(xù)的不動產(chǎn)，是否按“產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù)” 分別按轉(zhuǎn)讓、購買的市場價格計算繳納印花稅。(五)不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，未按稅法規(guī)定進行納稅調(diào)整，影響當期應納稅所得額【問題描述】1．不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務，未在發(fā)生年度的企業(yè)所得稅納稅申報表中中進行納稅調(diào)整，申報繳納企業(yè)所得稅；2．在處置、使用換入資產(chǎn)的年度按照會計賬面成本計算成本費用在稅前扣除?！局饕獧z查方法】1．審查納稅人“原材料”、“固定資產(chǎn)”等賬戶的借方金額，確定有無非貨幣性資產(chǎn)交換取得，采用逆查法審核記賬憑證和原始憑證，是否為不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務。2．審查企業(yè)所得稅納稅申報表中“視同銷售收入”、“視同銷售成本”報表項目的金額，核實未同時滿足商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量條件的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務是否在這些報表項目中反映。審核企業(yè)所得稅納稅申報表的有關報表項目的金額，結(jié)合臺賬和備查賬的檢查，核實非貨幣性資產(chǎn)交換取得固定資產(chǎn)是否按公允價值計提折舊費用在稅前扣除；核實在處置換入資產(chǎn)的年度是否按照公允價值確認銷售（轉(zhuǎn)讓）所得，申報繳納企業(yè)所得稅。(六)整體資產(chǎn)置換重組業(yè)務，未按規(guī)定納稅【問題描述】整體資產(chǎn)置換是指一家企業(yè)以其經(jīng)營活動的全部或其獨立核算的分支機構(gòu)與另一家企業(yè)的經(jīng)營活動的全部或其獨立核算的分支機構(gòu)進行整體交換，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)都不解散。整體資產(chǎn)置換原則上應在交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產(chǎn)和按公允價值購買另一方全部資產(chǎn)的經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。對符合稅法規(guī)定條件的可作為免稅的整體資產(chǎn)置換業(yè)務，只需對取得補價的企業(yè)，所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補價相對應的增值申報繳納所得稅。該類涉稅問題的主要形式有：1．應稅的整體資產(chǎn)置換業(yè)務，轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)的所得未申報納稅；2．免稅的整體資產(chǎn)置換業(yè)務取得補價的企業(yè)，所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補價相對應的增值，未確認為當期應納稅所得申報納稅?！局饕獧z查方法】1．結(jié)合整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易合同、協(xié)議的相關條款內(nèi)容，審查作為資產(chǎn)置換交易補價（雙方全部資產(chǎn)公允價值的差額）的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價值的比例是否不高于25％的，界定納稅人發(fā)生整體資產(chǎn)置換業(yè)務是應稅整體資產(chǎn)置換業(yè)務還是免稅整體資產(chǎn)置換業(yè)務。2．審查應稅的整體資產(chǎn)置換業(yè)務，核實轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)所得計算是否正確；采用復核法審查應稅整體資產(chǎn)置換業(yè)務轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所得，是否在當期申報納稅。3．審查免稅的整體資產(chǎn)置換業(yè)務所收到的補價是否按照國稅發(fā)〔2003〕45號文規(guī)定的確認應納稅所得額，并在納稅申報表中申報納稅?！緦嵗縖例11－1－2]某稽查局對甲企業(yè)2008年度納稅情況進行稅務檢查，稽查人員采用詢問、審核法發(fā)現(xiàn)甲企業(yè)于2008年2月以整體實物資產(chǎn)與乙企業(yè)整體實物資產(chǎn)置換。經(jīng)檢查雙方簽訂的合同，核實甲企業(yè)整體實物資產(chǎn)的賬面凈值為540萬元，市場公允價值為600萬元；乙企業(yè)整體實物資產(chǎn)的賬面凈值為420萬元，市場公允價值為480萬元，乙企業(yè)需要補給甲企業(yè)現(xiàn)金120萬元。稽查人員經(jīng)對該企業(yè)所得稅納稅申報表的復核發(fā)現(xiàn)甲企業(yè)對此項整體資產(chǎn)置換業(yè)務未在2008年申報納稅。分析：甲企業(yè)以整體實物資產(chǎn)與乙企業(yè)整體實物資產(chǎn)置換，甲企業(yè)收到補價的貨幣資金占換入總資產(chǎn)公允價值的比例為20％（120247。480100％），不高于25％，按照國稅發(fā)〔2000〕118號文規(guī)定，甲企業(yè)不確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得，不繳納企業(yè)所得稅，即甲企業(yè)公允價值600萬元與資產(chǎn)賬面凈值540萬元之間的差額不需要繳納所得稅。由于甲企業(yè)收到了乙企業(yè)支付的120萬元補價，按照國稅發(fā)〔2003〕45號文規(guī)定，取得補價或非股權支付額的企業(yè)，應將所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補價或非股權支付額相對應的增值，確認為當期應納稅所得。因此，要計算取得補價的甲企業(yè)所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補價相對應的增值，確認為當期應納稅所得。甲企業(yè)資產(chǎn)的賬面凈值540萬元，公允價值為600萬元，增值60萬元，補價相對應的所得為：60247。600120＝12（萬元）。甲企業(yè)應將12萬元作為當期資產(chǎn)置換所得申報納稅。甲企業(yè)該項整體資產(chǎn)置換應補繳的所得稅＝1225％＝3（萬元）思考題：1．當前非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務的會計與稅法差異是什么？2．結(jié)合稅務稽查的實際工作，談談對納稅人采用非貨幣性交易關聯(lián)業(yè)務轉(zhuǎn)移利潤在稅收檢查上的疑難問題和檢查對策。第二節(jié) 債務重組檢查方法債務重組作為資本經(jīng)營的一種重要方式，對擴大企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模、優(yōu)化企業(yè)資產(chǎn)和資本結(jié)構(gòu)、實現(xiàn)資源最優(yōu)配置等具有非常重要的意義。納稅人通常采用少計債務重組收益或多計債務重組損失等方式少繳稅款。一、債務重組業(yè)務簡述 （一）債務重組的確認債務重組是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項。債務人發(fā)生財務困難，是指因債務人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困境或者其他原因，導致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務。債權人作出讓步，是指債權人同意發(fā)生財務困難的債務人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務賬面價值的金額或者價值償還債務。債權人作出讓步的情形主要包括：債權人減免債務人部分債務本金或者利息，降低債務人應付債務的利率等。(二)債務重組的方式1．以低于債務計稅成本的現(xiàn)金清償債務2．以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務3．債務轉(zhuǎn)換為資本，包括國有企業(yè)債轉(zhuǎn)股 4．修改其他債務條件，如延長債務償還期限、延長債務償還期限并加收利息、延長債務償還期限并減少債務本金或債務利息等5．以上述兩種或者兩種以上方式組合進行的混合重組二、政策依據(jù)與會計核算（一）政策依據(jù)債務重組政策依據(jù)具體見表11－2－1。債務重組政策依據(jù)一覽表表11－2－1文件種類債務重組形 式具體規(guī)定國家稅務總局令第6號（2003年3月1日起施行）非關聯(lián)企業(yè)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務除債務人改組或者清算另有規(guī)定外，應當分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當?shù)慕痤~償還債務兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，債務人（企業(yè)）應當確認有關資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）。債權人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應當按照該有關資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等。以債務轉(zhuǎn)換為資本方式進行的債務重組債務人（企業(yè)）應當將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有的股權的公允價值的差額，確認為債務重組所得，計入當期應納稅所得；債權人（企業(yè)）應當將享有的股權的公允價值確認為該項投資的計稅成本。以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務等債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關的稅費）的差額，確認為債務重組所得，計入企業(yè)當期的應納稅所得額中。債權人應當將重組債權的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。以修改其他債務條件進行債務重組債務人應當將重組債務的計稅成本減記至將來應付金額，減記的金額確認為當期的債務重組所得；債權人應當將債權的計稅成本減記至將來的應收金額，減記的金額確認為當期的債務重組損失。關聯(lián)企業(yè)符合條件的關聯(lián)方之間發(fā)生的含有一方向另一方轉(zhuǎn)移利潤的讓步條款的債務重組，有合理的經(jīng)營需要，并符合以下條件之一的，經(jīng)主管稅務機關核準，可以分別按照本辦法第四條至第八條的規(guī)定處理：（1）經(jīng)法院裁決同意的；（2）有全體債權人同意的協(xié)議；（3）經(jīng)批準的國有企業(yè)債轉(zhuǎn)股。不符合條件的原則上債權人不得確認重組損失，而應當視為捐贈，債務人應當確認捐贈收入；如果債務人是債權人的股東，債權人所作的讓步應當推定為企業(yè)對股東的分配。(二)會計處理債務重組會計處理具體見表11－2－2。債務重組會計處理一覽表表11－2－2債務重組方式債務重組損益的確認損益核算科目以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益；債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益；營業(yè)外收入——債務重組利得債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。營業(yè)外支出——債務重組損失以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務債務人應當將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益，轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益；營業(yè)外收入——債務重組利得債權人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。營業(yè)外支出——債務重組損失以債務轉(zhuǎn)為資本清償債務債務人應當將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債務而享有的股權的公允價值之間的差額作為重組收益計入當期損益；營業(yè)外收入——債務重組利得債權人應將享有的股份公允價值確認為對債務人的投資，重組債權的賬面余額與股份的公允價值之間的差額確認為重組損失，計入當期損益。營業(yè)外支出——債務重組損失以修改其他債務條件進行債務重組債務人根據(jù)將來應付金額的現(xiàn)值與重組債務賬面價值的差額，作為重組收益，確認為當期損益。如果涉及了或有支出，應將其包括在將來應付金額予以折現(xiàn)，確定債務重組收益。實際發(fā)生時沖減重組后債務的賬面價值，如未發(fā)生則作為結(jié)算債務當期的債務重組收益，計入當期損益。營業(yè)外收入——債務重組利得債權人應當根據(jù)債務重組債權的賬面價值與將來應收金額的現(xiàn)值之間的差額，作為債務重組損失，計入當期損益，涉及的或有收入不須計入重組后債權的賬面價值。營業(yè)外支出——債務重組損失混合債務重組債務人應當依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值，再按照債務重組準則第七條的規(guī)定處理。營業(yè)外收入——債務重組利得債權人應當依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債權的賬面余額，再按照債務重組準則第十二條的規(guī)定處理。營業(yè)外支出——債務重組損失三、常見涉稅問題及主要檢查方法債務重組在市場經(jīng)濟中并不少見，但對于被查對象的特定會計期間而言，畢竟是偶發(fā)的經(jīng)濟業(yè)務，在檢查方法上可采用詳查法結(jié)合其他檢查方法，在掌握企業(yè)債務重組方式的基礎上，對債務重組的賬務處理進行檢查，發(fā)現(xiàn)存在的稅收違法行為。常見涉稅問題（一）利用虛假債務重組，調(diào)節(jié)利潤，少申報繳納稅款（二）債務重組所得計入資本公積，未作納稅調(diào)整（三）納稅人確認預計負債，少計的債務重組收益未申報納稅（四）關聯(lián)企業(yè)之間利用債務重組業(yè)務逃避稅款（一）利用虛假的債務重組，調(diào)節(jié)利潤，少繳稅款【問題描述】納稅人和其他企業(yè)訂立假債務重組合同、協(xié)議，虛構(gòu)債務重損失，少繳稅款?！局饕獧z查方法】1．對債務重組的真實性進行檢查?；槿藛T通過取得并審閱股東大會、董事會、主管部門批準文件、注冊稅務師鑒定報告等資料，查明納稅人在稽查期限內(nèi)是否發(fā)生債務重組事項，以確定債務重組事項是否真實存在。2．分析債務重組的合同、協(xié)議、批文等關鍵條款，了解具體內(nèi)容，確定債務重組的方式和債務重組日，對債務重組所涉及的資產(chǎn)或債務，可到對方單位調(diào)查取證，核實納稅人的賬面記錄是否真實，有無弄虛作假行為。3．實地盤點通過債務重組業(yè)務取得的非貨幣性資產(chǎn)，核實債務重組業(yè)務是否有非貨幣性資產(chǎn)的流入，進一步確定債務重組業(yè)務真實性。（二）債務重組所得計入資本公積，未作納稅調(diào)整【問題描述】納稅人將債務重組收益計入“資本公積”賬戶，在企業(yè)所得稅納稅申報時未作納稅調(diào)整，少繳稅款?！局饕獧z查方法】1．檢查“資本公積——其他資本公積”明細賬戶，并認真對照其對應賬戶有無“應付賬款”等負債類賬戶，聯(lián)系“固定資產(chǎn)”及“固定資產(chǎn)清理”、“無形資產(chǎn)”等賬戶的貸方發(fā)生額，檢查有無發(fā)生債務重組業(yè)務不按規(guī)定確認重組所得的情況。2．實地盤點有關存貨、固定資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，核實抵債資產(chǎn)的數(shù)量；審查債務人轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)和股權的公允價值是否合理，有無降低公允價值、少繳納流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅的情況。3．對企業(yè)所得稅納稅申報表有關報表項目進行審核，核實是否將債務重組所得并入當期所得申報納稅。【實例】[例11－2－1]某稽查局對甲公司2008年度的納稅情況進行稅收專項檢查時，稽查人員采用對比分析法發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)負債表中“資本公積”的年末數(shù)比年初數(shù)增加了215000元。審核該公司 “資本公積——其他資本公積”明細賬，發(fā)現(xiàn)資本公積的增加是由于一筆債務重組業(yè)務引起的。審核債務重組合同，甲公司以一批庫存商品抵償所欠乙公司的債務70萬元，該批庫存商品的賬面成本為40萬元，市場銷售價格(不含稅)為50萬元，該批商品的增值稅稅率為17％，采用抽查法檢查該債務重組的記賬憑證如下：借：應付賬款——乙公司 700 000貸：庫存商品 400 000應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 85 000資本公積——其他資本公積 215 000 經(jīng)核對納稅申報表發(fā)現(xiàn)，上述業(yè)務未申報繳納企業(yè)所得稅。分析：債務人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應當分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當?shù)慕痤~償還債務兩項經(jīng)濟業(yè)務進行企業(yè)所得稅處理。一方面要確認實現(xiàn)了非貨幣資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得：10萬元（50—40）；〔70一(50+)〕，〔（10+）25%〕。（三）納稅人確認預計負