【正文】 者中較短者作為折舊期間。 承租人應將或有租金在實際發(fā)生時計入當期損益。 21 二、增設科目：“固定資產(chǎn)－－融資租入固定資產(chǎn)” “累計折舊－－租賃資產(chǎn)折舊” “長期應付款－－應付融資租賃款（ 租金、擔保余值等 ）” “未確認融資費用” 等 三、 融資租賃承租方 的主要會計處理 舉例： 例 3〔 資料 〕 A公司 某日 從 B公司租入并取得某項生產(chǎn)用新電子設備。該設備公允價值為 20萬元，預計使用壽命 5年。租賃協(xié)議規(guī)定，租賃期 5年，期滿后設備歸 A公司所有，期滿預計無余值，也無清理費用。 B公司的租賃內(nèi)含利率為 12％。 A公司按協(xié)議規(guī)定，從第一年起 ,每年年初支付租金 49537元。雙方均未發(fā)生初始直接費用。 22 〔 解 〕 A 公司（承租方） 的會計處理 （一）最初的會計處理： 第一步：租賃開始日，對照該租賃協(xié)議，可 判斷該租賃為融資租賃。因為，該租賃滿足融資租賃如下各條： 其一，租賃期滿后設備歸 A公司所有，符合“租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權轉(zhuǎn)移給承租人”標準（第 1條）； 其二，租賃期占預計使用壽命的 100％，符合“租賃期占使用壽命的大部分”（ 100％＞ 75％）標準（第 3條）； 其三，承租人最低租賃付款額的現(xiàn)值（見后面的計算過程）與租賃資產(chǎn)的公允價值相等，均為 20萬元，符合“最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”標準（第 4條）。 23 第二步：有關 計算 （ 1）已知租賃資產(chǎn)公允價值為 20萬。 （ 2）最低租賃付款額 ＝每期租金 49537 期數(shù) 5＋行使優(yōu)惠購買選擇權而支付的任何款項 0＝ 247685 （ 3）已知出租人（ B公司）的租賃內(nèi)含利率為 12％，故將其 首選 為計算最低租賃付款額現(xiàn)值時的折現(xiàn)率。 最低租賃付款額的現(xiàn)值＝第一年租金的現(xiàn)值49537＋后四年各年租金 49537 年金現(xiàn)值系數(shù)（ 4期，12％）＝ 49537＋ 49537 ＝ 20萬 （ 4）按照“承租人應將租賃期開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值”的規(guī)定，租賃資產(chǎn)的入賬價值為 20萬元 [選（ 1） 20萬 （ 3） 20萬 中較低者 ]。 24 （ 5）按照“將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值”的規(guī)定，長期應付款的入賬價值為 247685。 （ 6）按照“將兩者的差額記錄為未確認融資費用”的規(guī)定， 未確認融資費用＝長期應付款的入賬價值 247685 －租賃資產(chǎn)的入賬價值 202200＝ 47685 第三步： 分錄 ： 租賃期開始日，取得租賃資產(chǎn)時， 借：固定資產(chǎn)－－融資租入固定資產(chǎn) 202200 未確認融資費用 47685 貸：長期應付款－－應付融資租賃款 247685 25 （二）支付租金及分攤未確認融資費用的賬務處理 計算、確定未確認融資費用分攤率 計算之一：按照規(guī)定，“以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應當將租賃內(nèi)含利率作為未確認融資費用的分攤率”，本例以出租人的租賃內(nèi)含利率 12％為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值20萬作為租入資產(chǎn)的入賬價值，因此可以直接將租賃內(nèi)含利率 12％作為未確認融資費用分攤率。 26 計算之二：按照規(guī)定，“以租賃資產(chǎn)公允價值作為入賬價值的，應當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率”，本例以租賃資產(chǎn)公允價值 20萬作為入賬價值，因此可以重新計算分攤率如下。 在實際利率法下，設未確認融資費用分攤率為 I，按照“該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率”的原理，則可得： 最低租賃付款額的現(xiàn)值即 [第一年租金的現(xiàn)值 49537＋后四年各年租金 49537 年金現(xiàn)值系數(shù)（ 4期， I） ]＝租賃資產(chǎn)的入賬價值 202200 采用“試誤法”等，可求得 I＝ ≈12 ％ 租賃期內(nèi)用實際利率法分攤未確認融資費用 27 時 間 支付 租金 確認融資費用 應付本金減少額 應付本金余額 ① ② ③ =年初⑤ 12％ ④ ＝②－上年末③ ⑤ ＝上年⑤－④ 起租前 202200 1年初 49537 49537 150463 1年末 150463 2年初 49537 2年末 3年初 49537 3年末 4年初 49537 4年末 （調(diào)整） 5年初 49537 0 5年末 0 0 合計 247685 47685 202200 租金支付和未確認融資費用分攤表（實際利率法）單位 :元 28 注 ：尾數(shù)調(diào)整： =49537－ 分錄： 第 1年 初，支付租金時， 借：長期應付款－應付融資租賃款（租金） 49537 貸：銀行存款等 49537 第 1年 末，確認融資費用時， 借：財務費用 貸：未確認融資費用 （在融資費用較大時，為使其均勻分布于各月，可分月確認融資費用 ） （以下各年從略。 注意 ：最后一年末不需做確認融資費用的分錄） 29 （三）提取折舊等賬務處理原理與 A公司自有資產(chǎn)相同 租入新電子設備應提取折舊費的計算（期滿預計無余值，也無清理費用） 每月應提取折舊費＝ 202200247。 5247。 12＝ （最后一月為 ） 分錄： 前 59個月各月均為： 借：制造費用 貸：累計折舊－－租賃資產(chǎn)折舊 最后一月為 借：制造費用 貸：累計折舊－－租賃資產(chǎn)折舊 30 （四）租賃期屆滿時的會計處理 租賃期屆滿該設備歸 A公司所有時，不需再作賬務處理。 報廢時與自有固定資產(chǎn)相一致地轉(zhuǎn)入清理。 （五）財務報告中的列示與披露（略）。 31 例 4〔 資料 〕 2022年 12月 10日（租賃開始日） ，京奧有限公司 （以下簡稱 “ 京奧公司 ” 、承租方）與西部開發(fā)租賃公司 （以下簡稱 “ 西部公司 ” 、出租方）簽訂了一份租賃合同。 合同主要條款如下： （ 1）租賃標的物：數(shù)控機床。 （ 2）起租日（租賃期開始日）：租賃物運抵京奧公司 生產(chǎn)車間之日（即 2022年 1月 1日）。 （ 3）租賃期：從起租日算起 48個月（即 2022年 1月 1日 － 2022年 12月 31日）。 （ 4）租金支付方式：自起租日起每 6個月于月末支付 租金 300000元。 （ 5）該機床的保險、維護等費用均由京奧公司負擔， 估計每年約 20220元（履約成本）。 32 （ 6）該機床 2022年 1月 1日的公允價值為 220萬 元。 （ 7）租賃合同規(guī)定的利率為 ％（ 6個月利率）。 （ 8）該機床為全新機床，估計使用壽命為 5年。 （ 9） 2022年和 2022年兩年，京奧公司每年按該機床所生產(chǎn) 的產(chǎn)品－－壓縮機的年銷售收入的 1％向西部公司支付經(jīng)營分享 收入（或有租金）。 京奧公司有關資料如下： （ 1）京奧公司未發(fā)生初始直接費用。 （ 2）采用實際利率法分攤未確認融資費用。 （ 3）采用年限平均法計提折舊。 （ 4） 2022年、 2022年京奧公司分別實現(xiàn)壓縮機銷售收入 100 萬元和 120萬元。 （ 5） 2022年 12月 31日，將該機床退還西部公司。 （ 6）京奧公司無法知悉西部公司的租賃內(nèi)含利率。 33 〔 解 〕 京奧公司 〔 承租方 〕 的會計處理： （一）最初的會計處理： 第一步， 判斷 租賃類型：由于： 其一，本例中租賃期（ 48個月）占租賃資產(chǎn)使用 壽命（ 5年）的 80％＞ 75％，滿足融資租賃的第 3條標 準； 其二，最低租賃付款額的現(xiàn)值為 2062200元（計算 過程見后）大于租賃資產(chǎn)公允價值的 90％即 198萬 （ 220萬 90％）元，滿足融資租賃的第 4條標準。 因此，京奧公司將該項租賃認定為融資租賃。 34 第二步， 計算 租賃期開始日最低租賃付款額的現(xiàn) 值， 確定 租賃資產(chǎn)的入賬價值： （ 1）本例中京奧公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利 率，因此應選擇租賃合同的利率 ％（ 第二選擇 ）作 為最低租賃付款額的折現(xiàn)率。 （ 2）租賃資產(chǎn)的公允價值為 220萬元。 （ 3）最低租賃付款額＝每期租金 30萬元 期數(shù) 8＋ 承 租人或與其有關的第三方擔保的資產(chǎn)余值 0 +屆滿時由 承租人支付的款項 0＝ 240萬元。 （ 4）長期應付款的入賬價值為最低租賃付款額 240萬 元。 （ 5）最低租賃付款額現(xiàn)值＝ 30萬元 年金現(xiàn)值系數(shù) （ 8期， ％）＝ 30萬元 ＝ 2062200元＜ 220 萬元 （ 6）根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應為 2062200元 35 第三步， 計算 未確認融資費用： 未確認融資費用＝ 最低租賃付款額－租賃開始日 租賃資產(chǎn)的入賬價值＝ 2400000－ 2062200＝ 337800 第四步，租賃期開始日（ 2022年 1月 1日）取得數(shù) 控機床時的會計分錄： 借：固定資產(chǎn)－－融資租入固定資產(chǎn) 2062200 未確認融資費用 337800 貸：長期應付款－－應付融資租賃款 2400000 36 （二）支付租金及分攤未確認融資費用的賬務處理 確定未確認融資費用分攤率。 方法一 ：由于此例租賃資產(chǎn)的入賬價值 2062200 元，是 以合同規(guī)定利率 ％ 為折現(xiàn)率將最低租賃付 款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)的入賬價值， 因 此可以 直接 將合同規(guī)定利率 ％ 作為 未確認融資費 用分攤率。 方法二 ：根據(jù) “ 租賃期開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值＝租賃期開始日租賃資產(chǎn)的入賬價值的原理，采用 “ 試誤法 ”等 ，可求得未確認融資費用分攤率為 ％。（計算過程略） 租賃期內(nèi)采用實際利率法 (實際利率為 ％ ) 分攤未確認融資費用（見下表）。 37 日期 支付租金 確認融資費用 應付本金減少額 應付本金余額 ① ② ③ ＝上期⑤ ％ ④ ＝②－③ 期末⑤＝期初⑤－④ 2062200 30萬 72177 227823 1834377 30萬 30萬 3