【正文】 差額記錄為未實現(xiàn)融資收益”的 規(guī)定， 未實現(xiàn)融資收益＝（最低租賃收款額 247685 ＋初始直 接費用 0＋未擔保余值 0）－（最低租賃收款額的現(xiàn)值 20萬 ＋初始直接費用的現(xiàn)值 0＋未擔保余值的現(xiàn)值 0）＝ 247685 － 202200＝ 47685 (6)融資租出資產(chǎn)的公允價值＝該融資租出資產(chǎn)的賬面 價值＝ 202200 第三步： 分錄 ： 先將擬 出租的 該生產(chǎn)用新電子設備由原固定資產(chǎn)賬轉入融 資租賃資產(chǎn)： 借：融資租賃資產(chǎn) 202200 貸：固定資產(chǎn) 202200 54 年初租出資產(chǎn)時， 借：長期應收款 —— 應收融資租賃款 247685 貸：融資租賃資產(chǎn) 202200 未實現(xiàn)融資收益 47685 （二）收到租金及分配未實現(xiàn)融資收益的賬務處理 （ 1）計算未實現(xiàn)融資收益分配率 (采用實際利率 法 )： 根據(jù)“應當將租賃內(nèi)含利率作為未實現(xiàn)融資收益的 分配率”的規(guī)定， 此例已知出租方 B公司的租賃內(nèi)含利率為 12％，因此 直接判斷 其未實現(xiàn)融資收益分配率為12％。雙方均未發(fā)生初始直接費用。該設備公允價值為 20萬元，預計使用壽命 5年。 46 租賃內(nèi)含利率計算 舉例 例 5〔 資料 〕 某租賃協(xié)議的有關資料如下： 租賃資產(chǎn)公允價值 80萬元 預計使用壽命 6年 租賃期 5年 承租人擔保余值 12萬元 每年年末支付租金額 20萬元 出租人的初始直接費用 0 [要求 ] 計算（出租人）的租賃內(nèi)含利率。 對應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分，也應當合理計提壞賬準備。 出租人在租賃期開始日按照上述規(guī)定轉出租賃資產(chǎn)，租賃資產(chǎn)公允價值與其賬面價值如有 差額，應當計入當期損益 。（ 2022年 12月的金額可作尾數(shù)調(diào)整）。本例中，租賃期為 4年，租賃資產(chǎn)使用壽命為 5年，因此應按租賃期計提折舊。 37 日期 支付租金 確認融資費用 應付本金減少額 應付本金余額 ① ② ③ ＝上期⑤ ％ ④ ＝②－③ 期末⑤＝期初⑤－④ 2062200 30萬 72177 227823 1834377 30萬 30萬 30萬 30萬 30萬 30萬 30萬 0 合計 240萬 337800 2062200 租金支付和未確認融資費用分攤表（實際利率法）單位：元 尾數(shù)調(diào)整： ＝ 300000－ 38 會計分錄 （ 1） 2022年 6月 30日，支付第一期租金， 借：長期應付款－應付融資租賃款（租金） 30萬 貸：銀行存款 30萬 2022年 1月－ 6月，每月末確認融資費用時， 借：財務費用 （ 72177247。 （ 5）最低租賃付款額現(xiàn)值＝ 30萬元 年金現(xiàn)值系數(shù) （ 8期， ％）＝ 30萬元 ＝ 2062200元＜ 220 萬元 （ 6）根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應為 2062200元 35 第三步， 計算 未確認融資費用： 未確認融資費用＝ 最低租賃付款額－租賃開始日 租賃資產(chǎn)的入賬價值＝ 2400000－ 2062200＝ 337800 第四步，租賃期開始日（ 2022年 1月 1日）取得數(shù) 控機床時的會計分錄： 借：固定資產(chǎn)－－融資租入固定資產(chǎn) 2062200 未確認融資費用 337800 貸：長期應付款－－應付融資租賃款 2400000 36 （二）支付租金及分攤未確認融資費用的賬務處理 確定未確認融資費用分攤率。 34 第二步， 計算 租賃期開始日最低租賃付款額的現(xiàn) 值， 確定 租賃資產(chǎn)的入賬價值： （ 1）本例中京奧公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利 率，因此應選擇租賃合同的利率 ％（ 第二選擇 ）作 為最低租賃付款額的折現(xiàn)率。 （ 5） 2022年 12月 31日，將該機床退還西部公司。 京奧公司有關資料如下： （ 1）京奧公司未發(fā)生初始直接費用。 32 （ 6）該機床 2022年 1月 1日的公允價值為 220萬 元。 （ 2）起租日（租賃期開始日）：租賃物運抵京奧公司 生產(chǎn)車間之日（即 2022年 1月 1日）。 報廢時與自有固定資產(chǎn)相一致地轉入清理。 在實際利率法下，設未確認融資費用分攤率為 I，按照“該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率”的原理，則可得： 最低租賃付款額的現(xiàn)值即 [第一年租金的現(xiàn)值 49537＋后四年各年租金 49537 年金現(xiàn)值系數(shù)（ 4期， I） ]＝租賃資產(chǎn)的入賬價值 202200 采用“試誤法”等，可求得 I＝ ≈12 ％ 租賃期內(nèi)用實際利率法分攤未確認融資費用 27 時 間 支付 租金 確認融資費用 應付本金減少額 應付本金余額 ① ② ③ =年初⑤ 12％ ④ ＝②－上年末③ ⑤ ＝上年⑤－④ 起租前 202200 1年初 49537 49537 150463 1年末 150463 2年初 49537 2年末 3年初 49537 3年末 4年初 49537 4年末 （調(diào)整） 5年初 49537 0 5年末 0 0 合計 247685 47685 202200 租金支付和未確認融資費用分攤表（實際利率法）單位 :元 28 注 ：尾數(shù)調(diào)整： =49537－ 分錄： 第 1年 初，支付租金時， 借：長期應付款－應付融資租賃款（租金） 49537 貸：銀行存款等 49537 第 1年 末，確認融資費用時， 借：財務費用 貸：未確認融資費用 （在融資費用較大時，為使其均勻分布于各月，可分月確認融資費用 ） （以下各年從略。 24 （ 5）按照“將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值”的規(guī)定，長期應付款的入賬價值為 247685。因為，該租賃滿足融資租賃如下各條： 其一，租賃期滿后設備歸 A公司所有，符合“租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權轉移給承租人”標準（第 1條）； 其二，租賃期占預計使用壽命的 100％，符合“租賃期占使用壽命的大部分”（ 100％＞ 75％）標準（第 3條）； 其三，承租人最低租賃付款額的現(xiàn)值（見后面的計算過程）與租賃資產(chǎn)的公允價值相等，均為 20萬元，符合“最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”標準（第 4條）。 B公司的租賃內(nèi)含利率為 12％。 承租人應將或有租金在實際發(fā)生時計入當期損益。 20 [注 1：實際利率法， 指按照資產(chǎn)或負債（含一組資產(chǎn)或負債）的實際利率計算其攤余金額及各期利息收入或利息費用的方法。 未確認融資費用 ，在租賃期內(nèi)各個期間 分攤 。出租方對租出的固定資產(chǎn)應按自有資產(chǎn)的處理方法計提折舊，進行清理，列示在資產(chǎn)負債表上，等等 。 或有租金應當在實際發(fā)生時 計入當期損益 。 12 （二）對 經(jīng)營租賃中出租人 會計處理的規(guī)定 出租人應當按照資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負債表中的相關項目內(nèi)。但是如果存在獨立于承租人和出租人，但在財務上有能力擔保的第三方對出租人的資產(chǎn)余值提供了擔保，則可能導致一項租賃在租賃雙方歸為不同的類型。 就承租人而言，租賃開始日， 最低租賃付款額的現(xiàn)值 幾乎相當于（通常為 90％以上，含 90％）租賃開始日租賃資產(chǎn) 的 公允價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值 幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)的 公允價值。 可見，劃分融資租賃與經(jīng)營租賃的 實質(zhì)標準 是：“與資產(chǎn)所有權有關的全部風險和報酬”的歸屬 ——是歸屬于承租人，還是歸屬于出租人（“實質(zhì)重于形式原則”的體現(xiàn)）。 未擔保余值 ：租賃資產(chǎn)余值中 扣除 就出租人而言的擔保余值以后的資產(chǎn)余值。 最低租賃收款額的 現(xiàn)值 ：按一定的折現(xiàn)率將最低租賃收款額折算的現(xiàn)值。 5 履約成本 ：在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本，如技術咨詢費、技術服務費、人員培訓費、維修費、保險費等。 4 最低租賃付款額 ：在租賃期內(nèi)，承租人應支付或可能被要求支付的各種款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關的第三方擔保的資產(chǎn)余值。 租賃期開始日 ：承租人有權行使其使用租賃資產(chǎn)權利的開始日，表明租賃行為的開始。1 第三章 租賃會計 本章主要內(nèi)容 一、租賃的含義、特征、分類及其具體標準、相關概念 二、經(jīng)營租賃會計：我國的有關規(guī)定；承租方和出租方的主要會計處理 三、 融資租賃承租方的主要會計處理 ：我國有關規(guī)定；增設科目； 會計處理舉例 四、 融資租賃出租方的主要會計處理 ：我國有關規(guī)定；增設科目； 租賃內(nèi)含利率的計算；會計處理舉例 五、售后租回交易 會計 ：含義、 會計處理原則及舉例 六、 租賃在會計報表中的列示 2 第三章 租賃會計 （參見 《 新準則 第 21號 —— 租賃 》 ） 第一節(jié) 租賃會計概述 一、租賃的 含義 ：租賃，是指在約定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權讓與承租人，并獲取租金的行為過程。 在該日應當：將租賃 認定 為融資租賃或經(jīng)營租賃。 初始直接費用 ：承租人或出租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可直接歸屬于租賃項目的費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等等。 或有租金 ：金額不固定，以時間長短以外的其他因素（如銷售量、銷售百分比、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計