【正文】 允價(jià)值變動(dòng) 16 000 四、交易性金融資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理 （一）交易性金融資產(chǎn)處置的含義 ◆ 是指交易性金融資產(chǎn)在出售時(shí)所進(jìn)行的處理。 ◆ 企業(yè)處置交易性金融資產(chǎn)的主要會(huì)計(jì)問(wèn)題是正確確認(rèn)處置損益。 （二）交易性金融資產(chǎn)處置損益等的確認(rèn) 交易性金融資產(chǎn)處置損 益 交易性金融資產(chǎn) 處置出售價(jià) － ＝ 交易性金融資產(chǎn) 賬面價(jià) 值 交易性金融資產(chǎn) 應(yīng)收項(xiàng) 目 － 結(jié)果為正數(shù)時(shí)： 收 益 結(jié)果為負(fù)數(shù)時(shí)： 損 失 即將原來(lái)記入 “ 公允價(jià)值變動(dòng)損益 ” 賬戶的升值收益或價(jià)值下跌損失最終確認(rèn)為投資損益。 投資收益 公允價(jià)值變動(dòng)損益 ◆ 公允價(jià)值下跌損失 ◆ 公允價(jià)值升值收益 ● 結(jié)轉(zhuǎn)升值收益 ● 結(jié)轉(zhuǎn)跌值損失 即將原來(lái)記入 “ 公允價(jià)值變動(dòng)損益 ” 賬戶的升值收益或價(jià)值下跌損失最終確認(rèn)為投資損益。 （三）交易性金融資產(chǎn)處置損益的賬務(wù)處理 [例 66(1)]處置損益的處理 ：公司將甲公司債券出售，實(shí)收款 159 000元。當(dāng)日該債券賬面價(jià)值 152 000元（成本 150 000元，已確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)收益 2 000元；已計(jì)入應(yīng)收利息 4 500元。 債券處置損益 =159 000152 0004 500=2 500（元） 借：銀行存款 159 000 貸：交易性金融資產(chǎn) — 甲公司債券 — 成本 150 000 貸：交易性金融資產(chǎn) — 甲公司債券 — 公允價(jià)值變動(dòng) 2 000 貸：應(yīng)收利息 4 500 貸：投資收益 2 500 [例 66(2)]公允價(jià)值變動(dòng)損益的處理 ：公司原來(lái)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)收益為 2 000元。 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 2 000 貸：投資收益 2 000 投資收益 公允價(jià)值變動(dòng)損益 ◆ 公允價(jià)值下跌損失 ◆ 公允價(jià)值升值收益 ● 結(jié)轉(zhuǎn)升值收益 ● 結(jié)轉(zhuǎn)跌值損失 [例 67(1)]處置損益的處理 ：公司將 A公司股票出售，實(shí)收款 228 000元。當(dāng)日 A公司股票賬面價(jià)值236 000元（成本 252 000元，已確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損失 16 000元）。 股票處置損益 =228 000236 000=－ 8 000（元） 借：銀行存款 228 000 借：投資收益 8 000（損失） 借：交易性金融資產(chǎn) — A公司股票 — 公允價(jià)值變動(dòng) 16 000 貸：交易性金融資產(chǎn) — A公司股票 — 成本 252 000 [例 67(2)]公允價(jià)值變動(dòng)損益的處理 ：公司原來(lái)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)收益為負(fù) 16 000元。 借：投資收益 16 000 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 16 000 投資收益 公允價(jià)值變動(dòng)損益 ◆ 公允價(jià)值下跌損失 ◆ 公允價(jià)值升值收益 ● 結(jié)轉(zhuǎn)升值收益 ● 結(jié)轉(zhuǎn)跌值損失 第三節(jié) 持有至到期投資的核算 一、持有至到期投資的含義 ◆ 是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。如企業(yè)購(gòu)入的固定利率國(guó)債、浮動(dòng)利率公司債券等。 ★ 不同于到期日不固定、回收金額也不固定的交易性金融資產(chǎn)！ 二、 持有至到期投資取得的賬務(wù)處理 （一）初始投資成本的確認(rèn) ◆ 一般情況： 應(yīng)按取得時(shí)的公允價(jià)值與相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額(持有至到期投資 )。 ◆ 特殊情況： 如果實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目 (應(yīng)收利息 ) 。 同交易性金融資產(chǎn)中的債券投資 不同于交易性金融資產(chǎn)初始投資成本的確認(rèn) （二）賬戶設(shè)置 持有至到期投資 成本 取得投資的面值 處置投資時(shí)的 成本轉(zhuǎn)出 銀行存款 持有至到期投資 利息調(diào)整 支付價(jià)款高于面值 利息調(diào)整（在 部分及相關(guān)費(fèi)用 持有期內(nèi)逐年 （溢價(jià)購(gòu)入） 攤銷） 賬戶性質(zhì) :資產(chǎn)類 明細(xì)科目 :成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息 應(yīng)收股利 (或利息 ) 支付價(jià)款中 實(shí)際收回的 包含的現(xiàn)金 現(xiàn)金股利 股利 (或利息 ) (或利息 ) 賬戶性質(zhì) :資產(chǎn)類 ,應(yīng)收數(shù)記借方 ,收回?cái)?shù)記貸方 ◆ 利息調(diào)整：溢價(jià)取得投資時(shí)，超過(guò)面值部分的支出（相當(dāng)于提前發(fā)生了損失）在該投資持有期間沖減 “ 利息調(diào)整 ”數(shù)，并減少各期投資收益的做法。 [例 69]某企業(yè)購(gòu)買乙公司債券的面值為 500 000元，實(shí)際付款為 528 000元（超過(guò)面值 28 000元），該債券持有期為 5年，票面規(guī)定利率為 6%/年。 各年應(yīng)計(jì)利息： 500 000 6%＝ 30 000（元） 各年攤銷溢價(jià)： 28 000247。 5＝ 5 600（元） 各年實(shí)際投資收益： 30 000－ 5 600＝ 24 400（元） 即各年應(yīng)實(shí)現(xiàn)的投資收益 各年實(shí)際投資低于應(yīng)實(shí)現(xiàn)數(shù)是溢價(jià)攤銷所致 （三）核算舉例 [例 68] 公司購(gòu)入乙公司當(dāng)日發(fā)行的面值 500 000元的債券。支付的全部?jī)r(jià)款（含交易費(fèi)用） 528 000元。 借：持有至到期投資 — 乙公司債券 — 成本 500 000 借：持有至到期投資 — 乙公司債券 — 利息調(diào)整 28 000 貸：銀行存款 528 000 ※ 記入 “ 成本 ” 明細(xì)賬戶的數(shù)額為債券面值 ※ 記入 “ 利息調(diào)整 ” 明細(xì)賬戶的數(shù)額為支付的全部款項(xiàng)與面值之差 三、持有至到期投資利息收入的確認(rèn) （一）利息收入的確認(rèn) ◆ 持有至到期投資在持有期間應(yīng)當(dāng)按照攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確認(rèn)實(shí)際利息收入，計(jì)入投資收益。 ● 攤余成本： 攤：是指持有至到期投資的溢價(jià)在該投資持有期間的分?jǐn)偂? 攤余成本即以投資的全部?jī)r(jià)款為基數(shù)而確定的各期期初成本扣減其溢價(jià)攤銷后的余額。見(jiàn)表 62。 計(jì)息日期 1 應(yīng)計(jì)利息 2 實(shí)際利率 3 利息收入 4 攤銷溢價(jià) 5 攤余成本 6 債 券 持有期間 按票面利率 計(jì)算求得 經(jīng) 測(cè) 算 求 得 5 2 2－ 4 6－ 5 2022年年初 2022年年末 2022年年末 2022年年末 2022年年末 2022年年末 30 000 30 000 30 000 30 000 30 000 % % % % % 24 922 24 682 24 431 24 168 23 797 5 078 5 318 5 569 5 832 6 203 528 000 522 922 517 604 512 035 506 203 500 000 合 計(jì) 150 000 122 000 28 000 各期期初成本扣減其溢價(jià)攤銷 后 的 余 額 以投資的全部?jī)r(jià)款為基數(shù)而確定的攤銷總成 本 應(yīng)攤銷額攤銷完畢，最后余額與面值相等 表 62 （采用的是實(shí)際利率法，計(jì)算過(guò)程略） 利息收入確認(rèn)及溢價(jià)攤銷表 ● 應(yīng)計(jì)利息與實(shí)際利息收入 應(yīng)計(jì)利息 ：各會(huì)計(jì)期末按面值和票面利率計(jì)算的企業(yè)應(yīng)得利息。 [例 69]某企業(yè)購(gòu)買乙公司債券的面值為 500 000元，持有期為 5年，票面規(guī)定利率為 6%/年。 各年應(yīng)計(jì)利息： 500 000 6%＝ 30 000（元） 實(shí)際利息收入 ：不存在溢價(jià)時(shí)，與應(yīng)計(jì)利息相等。存在溢價(jià)時(shí)，由于攤銷溢會(huì)低于應(yīng)計(jì)利息。 例 69,經(jīng)測(cè)算實(shí)際利率為%(低于賬面利率 6%)。 （二）持有至到期投資利息收入的賬務(wù)處理 [例 69(1)]2022年年末 ,確認(rèn)利息收入并攤銷溢價(jià)。 (數(shù)據(jù)見(jiàn)表 62) 借：應(yīng)收利息 30 000 貸：投資收益 24 922 貸：持有至到期投資 — 乙公司債券