【正文】 這是一個(gè)期初和期末都無在制品的案例。其中的轉(zhuǎn)換成本（ Conversion Cost）是指直接人工和制造費(fèi)用之和。引進(jìn)這個(gè)概念，主要為了更加簡明地說明分步法的應(yīng)用。由于期 初期末都沒有在制品，因此，總成本就是 3 月份發(fā)生的總成本，即 56,000 元；單位成本也容易計(jì)算，用總成本除以 3 月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量（ 56000247。 400 = 140 元）便可求得，或者按下列方式： 單位產(chǎn)品直接材料成本（ 32020247。 400） 80 元 單位產(chǎn)品轉(zhuǎn)換成本（ 24000247。 400） 60 元 裝配車間單位產(chǎn)品成本 140 元 【案例 3】在案例 2的基礎(chǔ)上，增加期末在制品。相關(guān)資料如下： 油泵的生產(chǎn)情況 （只） 期初在制品（ 3 月 1 日） 0 3 月份投產(chǎn)數(shù)量 400 3 月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量 175 期末在制品（ 3 月 31 日） 225 油泵的成本發(fā)生情況 （元） 3 月份發(fā)生的直接材料成本 32,000 3 月份發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本 18,600 3 月份裝配車間發(fā)生的總成本 50,600 225 只期末在制品是部分完工的油泵，其中直接材料為投產(chǎn)是全部投入，完工 100%，轉(zhuǎn)換成本比較均勻地發(fā)生，平均完工程度為 60%。 與案例 2 比較，在案例 3 條件下計(jì)算油泵的成本會(huì)遇到什么新問題呢？新問題是：我們不能用本期發(fā)生的總成本直接除以完工并轉(zhuǎn)出的油泵數(shù)量求得油泵的 單位成本。因?yàn)楸酒诎l(fā)生的成本既用在完工并轉(zhuǎn)出的油泵上，也用在上未完工的在制油泵上，而一只在制的油泵與一只完工的油泵是不相同的。解決的方法就是將在制品折算成完工產(chǎn)品，即計(jì)算所謂的“約當(dāng)產(chǎn)量”。然后用本期發(fā)生的總成本除以約當(dāng)產(chǎn)量，求出油泵的單位成本，計(jì)算過程如圖表 1411 和圖表 1412。 16 圖表 1411：約當(dāng)產(chǎn)量計(jì)算表 項(xiàng)目 實(shí)物數(shù)量 約當(dāng)產(chǎn)量 直接材料 轉(zhuǎn)換成本 期初在制品（ 3 月 1 日） 0 本期投產(chǎn) 400 待核算數(shù)量 400 本期完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量 175 175 175 期末在制品（ 3 月 31 日）（直接材料完工100%，轉(zhuǎn)換成本完工 60%） 225 225* 135** 應(yīng)核算數(shù)量 400 400 310 * 225 100% = 225（只）。 **225 60% = 135（只） 從圖表 1411 可以看到本期投產(chǎn)的 400 只油泵，從直接材料方面看確實(shí)是 400 只，但從轉(zhuǎn)化成本方面看只是完成了 310 只。這樣，如果計(jì)算油泵的單位成本，只能將直接材料成本和轉(zhuǎn)換成本分開計(jì)算，才是合理的。圖表 1412 系統(tǒng)地說明了油泵的單位成本和總成本以及在制品 成本的計(jì)算。 圖表 1412：產(chǎn)品成本和在制品成本計(jì)算表 項(xiàng)目 生產(chǎn)成本 直接材料 轉(zhuǎn)換成本 本期發(fā)生的成本（元） 50,600 32,000 18,600 約當(dāng)產(chǎn)量 400 310 單位成本（元） 80 60 本期完工并轉(zhuǎn)出的成本（ 175 只） 24,500 （ 175 80） （ 175 60） 期末在制品（ 225 只）： 直接材料 18,000 （ 225 80） 轉(zhuǎn)換成本 8,100 （ 225 60） 期末在制品總成本 26,100 應(yīng)核算總 成本 50,600 圖表 1412 提供了油泵的單位成本（ 80 + 60 = 140 元）、完工油泵的總成本（ 24,500 元）和在制油泵的總成本（ 26,100 元）。 【案例 4】在案例 3的基礎(chǔ)上增加期初在制品，可以看成案例 3下個(gè)月即 4月份的情況。相關(guān)資料如下： 油泵的生產(chǎn)情況 （只） 期初在制品（ 4 月 1 日）（直接材料完工 100%； 轉(zhuǎn)換成本完工 60%） 225 3 月份投產(chǎn)數(shù)量 275 3 月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量 400 期末在制品（ 4 月 30 日）（直 接材料完工 100%；轉(zhuǎn)換成本完工 50%） 100 油泵的成本發(fā)生情況 （元） 期初在制品成本（其中：直接材料為 18,000； 轉(zhuǎn)換成本為 8,100 元） 26,100 4 月份發(fā)生的直接材料成本 19,800 4 月份發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本 16,380 4 月份待核算總成本 62,280 17 與案例 3相比，案例 4增加了期初在制品。由此派生的問題是期初在制品的一部分工作在上月已經(jīng)完成，從而一部分成本已經(jīng)發(fā)生。反過來說，本期內(nèi)將這些在制品變成完工產(chǎn)品只需要投入部分工作，從而發(fā)生 部分成本。那么，在計(jì)算成本的過程中如何處理這種情況呢？我們可以采用兩種方法：一是假定本期與上期在單位成本方面相等，將期初的在制品當(dāng)作本期投產(chǎn)的數(shù)量，其成本當(dāng)作本期發(fā)生的成本，那么，問題實(shí)際上轉(zhuǎn)化成與案例 3 一樣的情形，即無期初在制品，這種方法稱為加權(quán)平均法。二是分別計(jì)算期初在制品完工和未完工部分的約當(dāng)產(chǎn)量，完工部分的約當(dāng)產(chǎn)量當(dāng)作本車間本月完工并轉(zhuǎn)出數(shù)量的減項(xiàng)，連同期初在制品成本先結(jié)轉(zhuǎn)到下一個(gè)部門；同時(shí)期初在制品未完工部分的約當(dāng)產(chǎn)量科室同本期投產(chǎn)的數(shù)量，問題又轉(zhuǎn)化為案例 3 的情形，也就是將問題分成兩個(gè)部分來處理 的，這種方法稱為先進(jìn)先出法。這里，我們將用案例 4提供的資料，采用加權(quán)平均法，來說明期初期末都有在制品條件下的成本計(jì)算（見圖表 1413和圖表 14）。 圖表 1413：加權(quán)平均法下的約當(dāng)產(chǎn)量計(jì)算表 項(xiàng)目 實(shí)物數(shù)量 約當(dāng)產(chǎn)量 直接材料 轉(zhuǎn)換成本 期初在制品（ 4 月 1 日） 225 本期投產(chǎn) 275 待核算數(shù)量 500 本期完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量 400 400 400 期末在制品（ 4 月 30 日）（直接材料完工100%，轉(zhuǎn)換成本完工 50%） 100 100* 50** 應(yīng)核算數(shù) 量 500 500 450 * 100 100% = 100（只）。 **100 50% = 50（只） 從圖表 1413 可以看到期初在制品數(shù)量（ 225 只）直接與本期投產(chǎn)數(shù)量（ 400只）相加，作為待核算數(shù)量，在制品完工程度并沒有考慮。期末在制品約當(dāng)產(chǎn)量的計(jì)算與案例 3 相同，也就是說，從直接材料方面看仍然是 500 只，但從轉(zhuǎn)化成本方面看只是完成了 450 只。同樣，如果計(jì)算油泵的單位成本，只能將直接材料成本和轉(zhuǎn)換成本分開計(jì)算，才是合理的。圖表 1414 系統(tǒng)地說明了油泵的單位成本和總成本以及在制品成本的計(jì)算。 圖表 1414：產(chǎn)品成本和在制品成本計(jì)算表 項(xiàng)目 生產(chǎn)成本 直接材料 轉(zhuǎn)換成本 期初在制品 26,100 18,000 8,100 本期發(fā)生的成本（元） 36,180 19,800 16,380 待核算成本 62,280 37,800 24,480 約當(dāng)產(chǎn)量 500 450 單位成本（元） 本期完工并轉(zhuǎn)出的成本（ 400 只） 52,000 （ 400 ） （ 400 ） 期末在制品（ 100 只）： 直接材料 7,560 （ 100 ） 轉(zhuǎn)換成本 2,720 （ 50 ） 期末在制品總成本 10,280 應(yīng)核算總成本 62,280 圖表 1412 提供了油泵的單位成本（ + = 130 元）、完工油泵的總成本（ 52,000元）和在制油泵的總成本（ 10,280 元）。同時(shí)，期初在制品成本同期初在制品數(shù)量一樣，視為本發(fā)生的成本。 18 （（ 四四 ）） 部部 門門 生生 產(chǎn)產(chǎn) 報(bào)報(bào) 告告 部門生產(chǎn)報(bào)告是報(bào)告生產(chǎn)成本的重要文件，可以作為編制財(cái)務(wù)報(bào)表、制定價(jià)格、考核相關(guān)當(dāng)事人成本指標(biāo)的完成情況等的依據(jù)，其內(nèi) 容就是將上述約當(dāng)產(chǎn)量計(jì)算表和產(chǎn)品成本和在制品成本計(jì)算表結(jié)合在一起。圖表 1415 是根據(jù)案例 4 編制的部門生產(chǎn)報(bào)告。 圖表 1415 由三個(gè)部分組成：第一部分是產(chǎn)量和約當(dāng)產(chǎn)量。與約當(dāng)產(chǎn)量的計(jì)算我們已經(jīng)介紹，產(chǎn)量的填列結(jié)構(gòu)依據(jù)下列投入產(chǎn)出關(guān)系： 期初在制品數(shù)量 + 本期投產(chǎn)數(shù)量 = 轉(zhuǎn)入下個(gè)部門的數(shù)量 + 期末在制品數(shù)量。 第二部分從投入的角度表明總成本和單位成本。第三部分從產(chǎn)出角度表明成本的用途。很顯然，第二部分和第三部分在數(shù)量上存在著勾稽關(guān)系，即 期初在制品成本 + 本期發(fā)生的成本 = 轉(zhuǎn)入下個(gè)部門的成本 + 期末在制品成本。 全球機(jī)械制造公司 裝配車間生產(chǎn)報(bào)告 2020年 4月份 產(chǎn)量與約當(dāng)產(chǎn)量 項(xiàng)目 產(chǎn)量 約當(dāng)產(chǎn)量 直接材料 直接人工 待核算數(shù)量 期初在制品（直接材料完工 100%； 轉(zhuǎn)換成本完工 60%） 225 投產(chǎn)數(shù)量 275 合計(jì) 500 應(yīng)核算數(shù)量 轉(zhuǎn)入下個(gè)部門 400 400 400 期末在制品（直接材料完工 100%； 轉(zhuǎn)換成本完工 50%） 100 100 50 合計(jì) 500 500 450 總成本與單位成本 項(xiàng)目 總成本 直接材料成本 轉(zhuǎn)換成本 待核算成本 期初在制品成本 26100 18000 8100 本期發(fā)生的成本 36180 19800 16380 合計(jì)（ a） 62280 37800 24480 約當(dāng)產(chǎn)量（ b） 500 450 單位成本（ a） 247。 （ b） 130 成本用途 項(xiàng)目 總成本 直接材料成本 轉(zhuǎn)換成本 應(yīng)核算成本 轉(zhuǎn)入下個(gè)部門（ 400 只） 52,000 （ 400 ） （ 400 ） 期末在制品 （ 100 只） 直接材料 7,560 （ 100 ） 轉(zhuǎn)換成本 2,720 （ 50 ） 期末在制品成本合計(jì) 10,280 總成本 62,280 圖表 1415： 生產(chǎn)報(bào)告 19 第第 三三 節(jié)節(jié) 標(biāo)標(biāo) 準(zhǔn)準(zhǔn) 成成 本本 系系 統(tǒng)統(tǒng) 一一 、 引引 言言 標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)應(yīng)該是泰羅制的一個(gè)重要組成部分，是在 19 世紀(jì)末 20 世紀(jì)初隨著泰羅制的產(chǎn)生而產(chǎn)生和發(fā)展起來的，也是人類管理歷史上出現(xiàn)最早和最規(guī)范的成本控制系統(tǒng)。圖表 145 勾勒出成本控制系統(tǒng)所包括的基本要素。根據(jù)圖表 145，標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)作為成本控制系統(tǒng)至少應(yīng)該包括確定成本中心、制定成本標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量成本實(shí)際業(yè)績、差異分析（成本比較）、編制反饋報(bào)告這樣 5 個(gè)環(huán)節(jié)。我們將依次介紹這 5 個(gè)環(huán)節(jié)。 二二 、 成成 本本 中中 心心 的的 確確 定定 成本（責(zé)任）中心是成本責(zé)任的承擔(dān)者和控制的對(duì)象。確定成本中首先要兼顧兩個(gè)方面：一是組織結(jié)構(gòu)，企業(yè)每個(gè)組 織單位都可以粗略地看成成本中心；二是生產(chǎn)過程，對(duì)制造企業(yè)中的生產(chǎn)過程來說，每一個(gè)生產(chǎn)步驟都可以設(shè)立一個(gè)成本中心，成本中心的設(shè)置和生產(chǎn)部門的設(shè)置是完全一致的。其次，每個(gè)成本中心還必須同時(shí)符合下列三個(gè)條件： 1． 在自然或物理形態(tài)上能夠明確辨認(rèn)。即成本中心使企業(yè)內(nèi)部一個(gè)組成部分，執(zhí)行 特定的任務(wù)，有明確的活動(dòng)空間。 2． 投入和 /或者產(chǎn)出能夠計(jì)量。在企業(yè)管理中，“能夠計(jì)量的東西才是能夠控制的東 西”。在這里，所謂能夠計(jì)量就是說能夠用數(shù)量表示出來。多數(shù)情況下，成本中心的投入或者產(chǎn)出、或者投入和產(chǎn)出中總是可以計(jì)量的，但也有些情 況下它們可能都不能計(jì)量。這時(shí)，需要采取一些變通辦法進(jìn)行處理。 3． 由專人負(fù)責(zé)。即每個(gè)成本中心都由一位負(fù)責(zé)人。成本中心作為成本控制的對(duì)象， 歸根到底是對(duì)人或者對(duì)成本中心負(fù)責(zé)人的控制。換句話說，成本的控制是控制人，而不是控制物。因?yàn)槲锸侨藖硎褂玫?。公司的?jīng)理們無法直接左右產(chǎn)品或服務(wù)的成本水平，他們能夠做的只是左右或影響那些決定成本是否發(fā)生以及如何發(fā)生的人。成本中心負(fù)責(zé)人是成本中心的代表，成本權(quán)力、成本責(zé)任以及相應(yīng)的利益都必須具體地落實(shí)到它的頭上，成本控制才能奏效。 典型的制造企業(yè)按組織單位可分成基本生產(chǎn)、輔 助生產(chǎn)、銷售、采購和職能處室五類部門，可以歸并為生產(chǎn)和服務(wù)兩大類。生產(chǎn)部門只包括基本生產(chǎn)，但按照生產(chǎn)步驟可以分成若干個(gè)，例如在圖表 1410 中，我們將生產(chǎn)部門分成原油提煉、汽油提煉、辛烷生產(chǎn)、潤滑油提煉和塑料生產(chǎn)等 5 個(gè)生產(chǎn)部門。服務(wù)部門包括輔助生產(chǎn)、銷售、采購和職能處室，這些部門的基本特點(diǎn)使它們的成本最重要分配到基本生產(chǎn)部門。根據(jù)這種情況，人們習(xí)慣上將典型制造企業(yè)的成本中心也分成生產(chǎn)成本中新和服務(wù)成