【正文】 種方法比本量利方程法更加簡(jiǎn)單和直接。四、安全邊際安全邊際是指超過(guò)盈虧平衡點(diǎn)的計(jì)劃(或?qū)嶋H)銷售，它表明在公司不出現(xiàn)虧損的前提下，銷售能夠下降的最大限度。亞盛公司400件銷售量時(shí)的安全邊際額和安全邊際L比：銷售額(a) 100000盈虧平衡銷售額(350件) 87500安全邊際銷售額(b) 12500安全邊際銷售額比例＝b／a：12．5％以上計(jì)算結(jié)果的含義是，亞盛公司在目前的銷售量水平和產(chǎn)品售價(jià)以及成本結(jié)構(gòu)下，銷售額再減少12500元或減少12．5％，公司將達(dá)到盈虧平衡狀態(tài)，若銷售額再下降，公司將出現(xiàn)虧損。第二章從經(jīng)營(yíng)決策的角度計(jì)算成本計(jì)算產(chǎn)品成本的主要方法有兩種，一是完全成本法，一般用于編制對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表；二是可變成本法，通常用于公司內(nèi)部決策。一般來(lái)說(shuō)，用兩種成本法計(jì)算出的凈收入不同，有時(shí)差異還相當(dāng)大。一．完全成本法與可變成本法概述完全成本法將固定性的期間生產(chǎn)費(fèi)用與變動(dòng)性的生產(chǎn)費(fèi)用放在一起，在一個(gè)時(shí)期生產(chǎn)的產(chǎn)品間進(jìn)行成本分配。這種情況促成了可變成本法的產(chǎn)生，因?yàn)榭勺兂杀痉▽⒆⒁饬杏诔杀玖?xí)性。（一）、完全成本法完全成本法將所有的生產(chǎn)成本全部作為產(chǎn)品成本，而不作可變成本或固定成本的區(qū)別。就是說(shuō)，完全成本法將部分固定制造費(fèi)用同全部可變成本分配到每個(gè)產(chǎn)品。（二）、可變成本法在可變成本法下，只有那些隨產(chǎn)出量變動(dòng)的生產(chǎn)成本才被視作產(chǎn)品成本。在這種方法下，固定制造費(fèi)用不作為產(chǎn)品成本，而被視作期間成本，這類費(fèi)用(如銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用)都不計(jì)入產(chǎn)品成本，而是直接抵減當(dāng)期銷售收入?？勺兂杀痉ㄓ袝r(shí)被稱作直接成本法或邊際成本法?！翱勺兂杀痉ā币辉~更能夠表達(dá)這樣一層意義，即這種方法是結(jié)合貢獻(xiàn)毛利表計(jì)算產(chǎn)品成本的。無(wú)論使用哪種成本法，銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用都不能作為產(chǎn)品成本來(lái)處理，就是說(shuō)，在完全成本法和可變成本法下，銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用都被視作期間成本，直接從期間收入中抵減。表3—1 完全成本法和可變成本法下的成本分類完全成本法產(chǎn)品成本直接材料產(chǎn)品成本可變成本法直接人工變動(dòng)制造費(fèi)用固定制造費(fèi)用期間成本期間成本銷售及管理費(fèi)用（三）單位產(chǎn)品成本的計(jì)算為了說(shuō)明完全成本法和可變成本法下單位成本計(jì)算的異同，我們以圣方公司為例，該公司生產(chǎn)單一產(chǎn)品，成本結(jié)構(gòu)如下(金額單位：元)：年產(chǎn)量(件) 6000單位可變成本：直接材料 2直接人工 4可變制造費(fèi)用可變銷售及管理費(fèi)用 3年固定成本：固定制造費(fèi)用 30000固定銷售及管理費(fèi)用 l00001．用完全成本法計(jì)算的單位產(chǎn)品成本直接材料 2直接人工 4可變制造費(fèi)用可變動(dòng)生產(chǎn)成本合計(jì) 7固定制造費(fèi)用(30000／6000 5單位產(chǎn)品成本 122．用可變成本法計(jì)算的單位產(chǎn)品成本直接材料 2直接人工 4可變制造費(fèi)用 1單位產(chǎn)品成本 7(30000元固定制造費(fèi)用將作為期間費(fèi)用與銷售及管理費(fèi)用一起從當(dāng)期收入中抵減。因此，公司每銷售1件產(chǎn)品，12元的成本(包括7元可變成本和5元固定成本)便應(yīng)抵減損益表上的收入項(xiàng)。而在可變成本法下，只有變動(dòng)生產(chǎn)成本被當(dāng)作產(chǎn)品成本。（四）關(guān)于固定期間費(fèi)用的爭(zhēng)論也許在管理會(huì)計(jì)的所有研究領(lǐng)域中，還沒(méi)有哪個(gè)問(wèn)題像可變成本法那樣引起了那么多的爭(zhēng)論?？勺兂杀痉ǖ闹С终哒J(rèn)為，在某個(gè)給定的年度內(nèi)，固定期間成本只與生產(chǎn)的“能力”而不是產(chǎn)品的實(shí)際生產(chǎn)量有關(guān)。正是由于這個(gè)原因，可變成本的倡導(dǎo)者認(rèn)為這種成本應(yīng)當(dāng)作為期間費(fèi)用抵減當(dāng)期收益而不能將其分配到產(chǎn)品上。他們還認(rèn)為，為了全面分配成本，每個(gè)單位的產(chǎn)品必須平均分?jǐn)偹械闹圃斐杀?。二．完全成本法和可變成本法下?lián)p益表的比較表32是完全成本法和可變成本法下的損益表。圣方公司有關(guān)的其它一些數(shù)據(jù)如下：期初庫(kù)存成品 0產(chǎn)成品(件) 6000銷售量(件) 5000期末庫(kù)存成品(件) 1000單位產(chǎn)品售價(jià)(元) 20銷售及管理費(fèi)用(元)：?jiǎn)挝豢勺兂杀? 3年固定成本 l0000完全成本法 可變成本法單位產(chǎn)品成本(元)：直接材料 2 2直接人工 4 4變制造費(fèi)用 1 1固定制造費(fèi)用(30000247。這種遞延成本被稱作存貨方式的遞延固定制造費(fèi)用成本。圣方公司當(dāng)期生產(chǎn)了6000個(gè)單位的產(chǎn)品，但只售出了5000個(gè)，其余1000個(gè)單位產(chǎn)成品因而成為期末存貨。因此，在會(huì)計(jì)期末成為存貨的1000個(gè)單位的產(chǎn)成品中的每個(gè)產(chǎn)成品都被分?jǐn)偭?元的固定制造費(fèi)用成本，就是說(shuō)1000個(gè)庫(kù)存產(chǎn)成品共被攤?cè)肆?000元固定制造費(fèi)用成本。下面我們來(lái)分析一下完全成本法下的期末存貨，從中可清楚地看到這5000元固定制造費(fèi)用成本(單位：元)：可變制造費(fèi)用 10007 7000固定制造費(fèi)用 10005 5000存貨總價(jià)值 12000簡(jiǎn)單地說(shuō)，在完全成本法下，當(dāng)期發(fā)生的全部30000元固定制造費(fèi)用中，只有25000元(50005)被包含在已售產(chǎn)品成本中。第二，在可變成本法下，全部30000元固定制造費(fèi)用成本都被視作當(dāng)期費(fèi)用。原因在于，在可變成本法下，只有可變制造成本被攤?cè)水a(chǎn)品，進(jìn)而攤?cè)氪尕浿校嚎勺冎圃斐杀?0007=7000期末存貨5000元的差異正說(shuō)明了兩種成本法下凈收入的差異。第四，用完全成本法編制的損益表不對(duì)固定成本和可變成本進(jìn)行區(qū)分，因此，完全成本法不太適用于本量利的計(jì)算與分析。為了給出本量利分析所需數(shù)據(jù)，需要對(duì)用完全成本法編制的損益表進(jìn)行重整和變型，這項(xiàng)工作往往要花費(fèi)相當(dāng)多的時(shí)間。在計(jì)算本量利時(shí)，就可以直接使用表32中的可變成本數(shù)據(jù)。正安公司是一家生產(chǎn)羊毛衫的小企業(yè)。第三年與第二年的情形形成鮮明對(duì)照，銷售額大幅上升，連第二年剩下的產(chǎn)品也在年底銷售一空。為此，會(huì)計(jì)主管編制了表33。第一年產(chǎn)銷平衡，第二年生產(chǎn)超過(guò)了銷售，因此產(chǎn)生了產(chǎn)成品存貨。我們?cè)诒?4中概括了表33中所得出的結(jié)論，現(xiàn)在我們就這些結(jié)論討論如下：表3—4 完全成本法與可變成本法下的損益比較當(dāng)期產(chǎn)銷關(guān)系 對(duì)存貨的影響 完全成本法與變動(dòng)成本法下凈收入的關(guān)系第1年 產(chǎn)量＝銷售量 存貨無(wú)變化 完全成本法下凈收入=可變成本法下凈收入第2年 產(chǎn)量＞銷售量 存貨增加 完全成本法下凈收入＞可變成本法下凈收入’第3年 產(chǎn)量＜銷售量 存貨減少 完全成本法下凈收入＜可變成本法下凈收入。**由于存貨減少，存貨中攤?cè)牍潭ㄖ圃熨M(fèi)用使完全成本法下的凈收入要少些。原因很簡(jiǎn)單，完全成本法和可變成本法下的凈收入的差異僅在于被確認(rèn)為費(fèi)用列示在損益表上的固定制造費(fèi)用的數(shù)額。在可變成本法下，全部固定費(fèi)用直接被確認(rèn)為費(fèi)用列示在損益表中，因此在兩種成本法下，當(dāng)產(chǎn)銷平衡時(shí)，所有當(dāng)年發(fā)生的固定制造費(fèi)用都作為費(fèi)用列入損益表。當(dāng)產(chǎn)量超過(guò)銷售量時(shí)，完全成本法下的凈收入一般要大于可變成本法下的凈收入。在本例中，第二年有30000元(500006)固定制造費(fèi)用在完全成本法下以存貨形式遞延到第三年了。而在可變成本法下第二年所有的固定制造費(fèi)用全部于當(dāng)期抵減了收入。表35列示了可變成本法和完全成本法下凈收入數(shù)字的具體換算關(guān)系。原因是，在這種情況下，存貨量減少，從而使先前在完全成本法下已經(jīng)攤?cè)舜尕浀墓潭ㄖ圃熨M(fèi)用被“釋放”出來(lái)并抵減了本期收益，通常我們把這種固定制造費(fèi)用叫做“從存貨中釋放出來(lái)的固定制造費(fèi)用”。結(jié)果，第三年銷售的產(chǎn)品中不僅包含了當(dāng)年的全部固定制造費(fèi)用，而且包含了從第二年遞延下來(lái)的30000元固定制造費(fèi)用。其結(jié)果是可變成本法下的凈收入比完全成本法下的凈收入高30000元。在—個(gè)“相當(dāng)長(zhǎng)”的時(shí)期內(nèi)，兩種成本法下的凈收入會(huì)趨于相同。生產(chǎn)也不可能超過(guò)銷售。（四）生產(chǎn)量變化對(duì)凈收入的影響在上節(jié)正安公司的例子中，公司三年時(shí)間里的產(chǎn)量保持穩(wěn)定、而銷售量則隨經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化而變化。為了進(jìn)—步說(shuō)明可變成本法和完全成本法的差異，正安公司會(huì)計(jì)主管又根據(jù)—些合理的假設(shè)列出表36。編制表36的目的是為了使正安公司決策者了解在可變成本法和完全成本法下生產(chǎn)量變化對(duì)凈收入的影響。我們從表36注意到，在可變成本法下，雖然有一年生產(chǎn)量大于銷售量，還有一年生產(chǎn)量小了銷售量，但凈收入沒(méi)有變化。（2）完全成本法當(dāng)我們使用完全成本法時(shí)，產(chǎn)量變化便對(duì)凈收入有影響。這里特別要注意，兩年中凈收入的增減變化是在銷售量保持不變的情況下產(chǎn)生的。固定制造費(fèi)用轉(zhuǎn)人轉(zhuǎn)出的原理我們?cè)谏衔囊呀?jīng)討論過(guò)了，現(xiàn)在具體分析表36中固定制造費(fèi)用的轉(zhuǎn)人轉(zhuǎn)出會(huì)產(chǎn)生怎樣的影響。第二年中每個(gè)產(chǎn)品中含有6元固定制造費(fèi)用。結(jié)果，雖然第二年的銷售量與其它年份的銷售量持平，但其凈收入猛增。由于銷售量超過(guò)生產(chǎn)量，這一年中，在補(bǔ)償本年發(fā)生的固定制造費(fèi)用以外，還要補(bǔ)償從第二年的存貨中轉(zhuǎn)來(lái)的固定制造費(fèi)用。表36 不同成本法下產(chǎn)量變動(dòng)的影響（假設(shè)數(shù)據(jù)）(單位：元)基本數(shù)據(jù)單位產(chǎn)品售價(jià) 25單位產(chǎn)品可變制造費(fèi)用 10年固定制造費(fèi)用 300000單位產(chǎn)品可變銷售及管理費(fèi)用 1年固定銷售及管理費(fèi)用 200000第1年 第2年 第3年期初存貨 0 0 1000產(chǎn)量 4000O 50000 30000銷售量 40000 4000O 40000期末存貨 0 10000 0單位產(chǎn)品成本可變成本法下 10．00 10．00 10．00(可變制造費(fèi)用)完全成本法下可變制造費(fèi)用 10．00 10．00 10．00固定制造費(fèi)用(每年3000元) 7．5 6．00 單位產(chǎn)品完全成本 17．50 16．00 20．00完全成本法銷售額（40000件） 1000000 1000000 1000000減已售產(chǎn)品成本期初存貨 0 O 160000加本期生產(chǎn)產(chǎn)品成本 700000* 800000* 600000* 可供銷售產(chǎn)成品 700000 800000 760000 減期末存貨 O 160000** 0 已售產(chǎn)品成本 700000 640000 760000毛利 300000 360000 240000減銷售及管理費(fèi)用 240000 240000 240000(400001十20000O)凈收入 60000 120000 0 *本期生產(chǎn)產(chǎn)品成本： 第1年 4000017．50＝70000O 第2年 5000016．00＝800000第3年 30000 20．00＝600000**第2年產(chǎn)量為50000件產(chǎn)品，售出40000