【正文】 作為收集和處理資源流數(shù)據(jù)的輔助工具被開發(fā)了出來。認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn),美國哈佛大學(xué)教授Robert B. Pojasek 敖宏, 鄧超. 論循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式下我國資源型企業(yè)的發(fā)展策略[ J ]. 管理世界, 2009, (4) : 1 4.開發(fā)了“系統(tǒng)方法(the Systems Approach)”,開始著手這方面的工作。雖然ERP系統(tǒng)原則上可以提供這些信息,但由于它是根據(jù)不同的目標(biāo)定制的,而且原系統(tǒng)流程和資源流成本會(huì)計(jì)的流程沒有統(tǒng)一起來,所以有時(shí)匯總的信息或者質(zhì)量低劣,或者是錯(cuò)誤的。我國目前的環(huán)境現(xiàn)狀及企業(yè)對(duì)資源的利用狀況，都急需一套完整的成本會(huì)計(jì)核算管理體系。MFCA無論是在理論上還是實(shí)踐中都能很好地使“環(huán)境和效益”的達(dá)到最佳平衡點(diǎn)。本文針對(duì)鉛鋅冶煉企業(yè)流程制造企業(yè)生產(chǎn)流程的資源流轉(zhuǎn)特征,嘗試性構(gòu)建了以資源流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)實(shí)物與價(jià)值統(tǒng)一,流轉(zhuǎn)與循環(huán)結(jié)合的的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系,并予以實(shí)際評(píng)價(jià)與分析,其基本原理和方法可供冶金、化工、建材、石化、造紙、釀造、食品加工等高污染高能耗行業(yè)借鑒。由此,遵循循環(huán)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)體系構(gòu)建的基本原則,即科學(xué)性、實(shí)用性、獨(dú)立性、整體性、層次性、簡潔性六大原則,綜合考慮循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要影響因素,采用層次結(jié)構(gòu)模型,從循環(huán)經(jīng)濟(jì)內(nèi)涵出發(fā)設(shè)計(jì)循環(huán)經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。本文僅討論了狹義的資源流成本控制決策模式。從而可以成功的減少資源和能源的投入，減低投入成本，提高企業(yè)生產(chǎn)力和市場(chǎng)競爭力，可以更加客觀準(zhǔn)確地提供生產(chǎn)工藝流程中不同物量中心的資源消耗與廢棄成本信息，有助于企業(yè)管理層以此為基礎(chǔ)尋求改善對(duì)策，從而達(dá)到節(jié)約資源、減少污染及降低成本的目的。因此，物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)是實(shí)施和運(yùn)行綜合環(huán)境管理系統(tǒng)及提高生態(tài)效率的重要工具，幫助企業(yè)在提高盈利的同時(shí)減少對(duì)環(huán)境的影響，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益的雙贏，促進(jìn)生態(tài)社會(huì)的發(fā)展。這需要從文化、制度、理念的層面倡導(dǎo)組織的革新、消費(fèi)方式的變革等,這些問題有待進(jìn)一步深入的研究。近年源于德國的一項(xiàng)新環(huán)境管理會(huì)計(jì)技術(shù)——物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)在日本得到了深入地實(shí)踐和發(fā)展，依據(jù)多年的企業(yè)實(shí)踐與理論研究,日本在2007年發(fā)布了全球第一份物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)指南（Material Flow Cost Accounting, MFCA），為發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)和低碳經(jīng)濟(jì)提供了非常重要的環(huán)境管理會(huì)計(jì)技術(shù)。關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì) 物質(zhì)流成本會(huì)計(jì) 循環(huán)經(jīng)濟(jì) MFCA一、前言資源流成本會(huì)計(jì)(Resource Flow Cost Accounting, RFCA)是我國會(huì)計(jì)學(xué)界借鑒德國材料流轉(zhuǎn)成本會(huì)計(jì)發(fā)展起來的。所以探尋資源流成本會(huì)計(jì)的產(chǎn)生背景就需要追溯到材料流轉(zhuǎn)成本會(huì)計(jì)(Material Flow Cost Accounting, MFCA)。最初其強(qiáng)調(diào)在生產(chǎn)流程的末端通過環(huán)保技術(shù)進(jìn)行污染控制以及為遵守環(huán)保政策而進(jìn)行的環(huán)境管理；隨著可持續(xù)發(fā)展的要求和環(huán)境意識(shí)的增強(qiáng),在環(huán)境管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域進(jìn)行了更深入的研究,結(jié)合環(huán)境成本從更大范圍考慮成本的降低；后來隨著流量管理研究的深入和生態(tài)效率概念的提出,MFCA結(jié)合物質(zhì)流分析和工業(yè)生態(tài)學(xué)的理論有了突破性的進(jìn)展。將環(huán)境成本的概念擴(kuò)展到整個(gè)生產(chǎn)過程并發(fā)展形成六類材料流成本，從而清晰地界定生產(chǎn)過程中的各種成本,使其具有可視化的特征,為進(jìn)一步的改進(jìn)提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù),同時(shí)使企業(yè)可以據(jù)此提出改善措施。二、物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)概念物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)概念是以同時(shí)減少環(huán)境影響和成本為目的環(huán)境管理會(huì)計(jì)方法，支持企業(yè)高管及現(xiàn)場(chǎng)管理人員進(jìn)行相關(guān)決策的一種工具。與其他成本會(huì)計(jì)方法相比，物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)的最顯著特點(diǎn)是把所有不能變成企業(yè)產(chǎn)品的物料作為損失，并使損失的所有相關(guān)成本透明化。我國目前僅停留在MFCA理論介紹階段，缺乏相關(guān)的實(shí)踐。德國作為全世界公認(rèn)的環(huán)保國家之一，為了滿足企業(yè)實(shí)施MFCA的需要，2003年德國聯(lián)邦環(huán)境部和聯(lián)邦環(huán)境局(German Federal Environmental Ministry and Federal Environmental Agency)聯(lián)合編輯出版了《環(huán)境成本管理指南》,隨后它被作為一項(xiàng)重要的環(huán)境管理技術(shù)引入到聯(lián)合國的《環(huán)境管理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)手冊(cè)》和國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)的《環(huán)境管理會(huì)計(jì)國際指南》[ 4]。與此同時(shí)，MFCA應(yīng)用技術(shù)也得到了發(fā)展，Scheideta1．(2002)、LaIlgeta1．(2005)、Wagner和Emler(2005)等學(xué)者從信息系統(tǒng)角度研究了MFCA與企業(yè)資源規(guī)劃(ERP)的集成。在2002年6月，日本經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)省從理論高度總結(jié)了被招募企業(yè)引入MFCA實(shí)驗(yàn)成果，參考以往MFCA研究成果，日本電工(Nitto Denko)、田邊制藥(Tanabe Seiyaku)、他喜龍(Takiron)和佳能(Canon) 4家企業(yè)開始進(jìn)行實(shí)驗(yàn)性引入MFCA項(xiàng)目。（二）國內(nèi)研究現(xiàn)狀目前，國內(nèi)MFCA研究還主要集中在理論引進(jìn)介紹方面，代表者有肖序[6]和甄國紅[7]對(duì)流轉(zhuǎn)成本會(huì)計(jì)和材料流動(dòng)成本會(huì)計(jì)的相關(guān)理論介紹；肖序和毛洪濤等對(duì)資源流成本會(huì)計(jì)的基本理論和具體企業(yè)應(yīng)用進(jìn)行了研究；馮巧根[8]結(jié)合國外個(gè)案對(duì)基于環(huán)境經(jīng)營的物料流量成本會(huì)計(jì)進(jìn)行較為系統(tǒng)地研究，指出對(duì)于物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)研究的實(shí)踐應(yīng)用。物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)相關(guān)理論在中國的創(chuàng)新與實(shí)踐方面起步不久,肖序等人以會(huì)計(jì)學(xué)理論為基礎(chǔ)，吸收工業(yè)生態(tài)學(xué)中的原料與能源流動(dòng)分析、物質(zhì)減量化、生態(tài)效率以及物質(zhì)流分析的相關(guān)理論，構(gòu)筑了以價(jià)值循環(huán)流動(dòng)為基礎(chǔ)的資源價(jià)值流會(huì)計(jì)；2006—2008年，肖序應(yīng)用資源價(jià)值流會(huì)計(jì)完成了中國鋁業(yè)股份有限公司委托項(xiàng)目，指導(dǎo)企業(yè)成功實(shí)踐物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)，為公司發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)提供了較好的理論依據(jù)和數(shù)據(jù)支持。成本核算貫穿整個(gè)工序。Bennett M, Bouma J[3]指出，所有的制造成本被分為以下四組來支持上述核算。)；SC ( System Costs)：系統(tǒng)成本(加工費(fèi)用，包括勞動(dòng)力、折舊、管理費(fèi)用等)；EC ( Energy Costs)：能源成本(電力、燃料、水電和其他能源費(fèi)用)；WTC (Waste Treat2ment Cost)：廢棄物處理成本。《指南》指出在引進(jìn)事前準(zhǔn)備的各項(xiàng)檢驗(yàn)與操作項(xiàng)目應(yīng)該注意以下幾點(diǎn)：選擇相對(duì)容易提高的產(chǎn)品和生產(chǎn)線；如果需要與本企業(yè)上下游商業(yè)合作伙伴合作，為減少數(shù)據(jù)收集、整理的工作量，企業(yè)在初步核算過程中應(yīng)處理和使用已有的可提供的數(shù)據(jù)，然后等待下個(gè)生產(chǎn)循環(huán)再作更精準(zhǔn)的MFCA核算?！吨改稀分赋銎髽I(yè)可以參考MFCA簡化核算工具及其操作手冊(cè)，它用實(shí)際數(shù)據(jù)定義提供了更多詳細(xì)的解釋，用模板數(shù)據(jù)提供MFCA核算試驗(yàn)經(jīng)驗(yàn)。MFCA核算(建立核算模型并計(jì)算)。同時(shí)，MFCA簡化核算工具作為MFCA推廣運(yùn)動(dòng)的一部分而不斷地被更新和發(fā)布，企業(yè)可以很容易利用這一工具為簡單制造工序建立一個(gè)MFCA核算模型。已識(shí)別的改善需求應(yīng)該運(yùn)用改善需求表進(jìn)行分類。[10]（二）如何著手改善通過MFCA核算，全面估算目前制造產(chǎn)品的負(fù)產(chǎn)品成本。（三）改善績效評(píng)價(jià)設(shè)定管理指標(biāo)，制造現(xiàn)場(chǎng)的日常由于管理活動(dòng)專心致力的改善；評(píng)價(jià)資本及其他投資的投資回報(bào)率，確定是否應(yīng)用MFCA；設(shè)定新產(chǎn)品目標(biāo)，解決問題并評(píng)價(jià)改善效果。這給人們探尋產(chǎn)品設(shè)計(jì)的新方法和提高效率的新措施指明了路徑，從而可以成功地減少資源和能源的投入，降低成本，提高企業(yè)生產(chǎn)力。因此，資源流成本會(huì)計(jì)是實(shí)施和運(yùn)行綜合環(huán)境管理系統(tǒng)及提高生態(tài)效率的重要工具，幫助企業(yè)在提高盈利的同時(shí)減少對(duì)環(huán)境的影響，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益的雙贏，促進(jìn)生態(tài)化社會(huì)的發(fā)展。但通過深入考察可以發(fā)現(xiàn)，這種減負(fù)的最終實(shí)現(xiàn)除了針對(duì)材料損失的發(fā)生節(jié)點(diǎn)挖掘出的清潔生產(chǎn)、生態(tài)設(shè)計(jì)等戰(zhàn)術(shù)性的環(huán)境管理手段外，還需要戰(zhàn)略上的功能結(jié)構(gòu)重組、技術(shù)上的信息系統(tǒng)重構(gòu)。功能結(jié)構(gòu)重組——將資源流作為一個(gè)共同的交流溝通核心在很多公司包括日本、德國參與資源流試點(diǎn)項(xiàng)目的公司，不同部門的職員之間很少交流，不能溝通和相互理解。所以，未來的任務(wù)是將這些人聚集在一起并使他們相互溝通和理解。要使這一溝通工具能有效使用，需要根據(jù)資源流流程對(duì)各個(gè)功能部門進(jìn)行重組，以實(shí)現(xiàn)其通暢的對(duì)話和交流，這是今后應(yīng)重點(diǎn)研究的問題之一。例如澳大利亞的AUDIT Professional、德國的Umberto Business等，但這些軟件都沒有和企業(yè)的ERP系統(tǒng)相連接，不能實(shí)現(xiàn)資源流數(shù)據(jù)的即時(shí)傳遞和處理。該方法將資源流成本會(huì)計(jì)中各個(gè)流程、各個(gè)層次的流程圖和ERP系統(tǒng)連接起來。綜上所述，可以得出：我國目前的環(huán)境現(xiàn)狀及企業(yè)對(duì)資源的利用狀況，都急需一套完整的成本會(huì)計(jì)核算管理體系。本文通過物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)指南分析入手，對(duì)物質(zhì)流成本會(huì)計(jì)的發(fā)展、概念及MFCA績效評(píng)價(jià)的計(jì)算方法的系統(tǒng)分析，以及借鑒國外企業(yè)成本管理核算的研究和實(shí)踐結(jié)果，在深刻分析我國企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，結(jié)合國外的先進(jìn)的成本核算方法中找到結(jié)合點(diǎn)，力圖建立起一套適應(yīng)我國企業(yè)成本核算的管理體系。本文從選題到最后完成歷時(shí)近半年時(shí)間，在整個(gè)論文的完成過程中我要衷心感謝我的導(dǎo)師李艷老師。李老師在指導(dǎo)過程中不是一味地告訴我如何去進(jìn)行寫作和修改，而是啟發(fā)式的與我探討問題可以如何入手、如何分析，對(duì)我完成本文起到了非常重要的作用。他們盡心盡責(zé)毫無保留地傳授我各種專業(yè)知識(shí)，使我能夠具備堅(jiān)實(shí)的金融理論知識(shí)和專業(yè)素養(yǎng)。另外，我要感謝我的母?！髂县?cái)經(jīng)大學(xué)天府學(xué)院。最后我要感謝我的家人、同學(xué)和朋友，感謝他們?cè)谖易钚枰獛椭臅r(shí)候給予我?guī)椭?