【正文】 業(yè)會計制度》對融資租賃方式租入資產的會一計核算方法進行了更為詳細地說明，如 :對融資租入固定資產的資產入賬價值和由此產生的負債入賬價值標準進行了明確規(guī)定 ?！督鹑谄髽I(yè)會計制度》則對出租人的有關會計核算問題作了詳細的規(guī)定，分別融資租賃、經營租賃和轉租賃規(guī)定了不同的會計科目設置、 各自的會計處理方法以及出租人的會計報表披露內容。 但是，由于對承租人和出租人的會計處理只是散見于《股份有限公司會計制度》、《金融企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計準則》等會計規(guī)范中，沒有統(tǒng)一的會計標準，為了促進融資租賃業(yè)的更好發(fā)展，財政部于 1993 年 1 月成立項目組，著手研究、制定租賃會計一準則。經過業(yè)內人士的反復討論，財政部終于在 2020 年 7 月頒布了我國的租賃會計準則，此后又發(fā)布了該準則的講解和指南，自 2020 年 1 月 l日開始實施的《企業(yè)會計制度》中也規(guī)定了租賃業(yè)務的會計操作要點。 哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 9 3 我國融資租賃會計的現(xiàn)行規(guī)定 我國統(tǒng)一會計制度對融資租賃業(yè)務的相關規(guī)定 我國《企業(yè)會計制度》對融資租 賃業(yè)務的相關規(guī)定 2020 年 1 月 l 日開始實施的《企業(yè)會計制度》主要從承租人的角度規(guī)定了有關企業(yè)融資租入固定資產的確認與計量、折舊范圍和折舊方法等問題?！逼渲?，最低租賃付款額是指在租賃期內，企業(yè) (承租人 )應支付或可能被要求支付的各種款項 (不包括或有一租金和履約成本 )，加上由企業(yè) (承租人 )或與其有關的第三方擔保的資產余值。其中，資產余值是指租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產的公允價值。否則，應采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。另外，如果融資 租賃資產占企業(yè)資產總額比例等于或低于 30%的，在租賃開始日，企業(yè)也可按最低租賃付款額，作為固定資產的入賬價值 [10]。” （ 3）第三十六條有關折舊計提方法的規(guī)定：“融資租入的固定資產，應當采用與自有應計折舊資產相一致的折舊政策。無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產所有權的，應當在租賃期與租賃資產尚可使用年 限兩者中較短的期間內計提折舊。如果融資租賃資產占企業(yè)資產總哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 10 額的比例等于或低于 3006 的，應在租賃開始按最低租賃付款額作為融資租賃固定資產和長期應付款的入賬價值。 我國《金融企業(yè)會計制度》對融資租賃業(yè)務的相關規(guī)定 2020 年 1 月 1 日開始施行的《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定租賃公司 (出租人 )適用一該制度的相關條款 (但沒有對租賃公司的具體業(yè)務處理作任何明確的規(guī)定 )；同時也對其他金融企業(yè)作為承租人融資租入固定資產的入賬價值、折舊計提等會計處理作了與《企業(yè)會計制度》相同的規(guī)定。 (2)“小企業(yè)應在租賃開始日，按租賃協(xié)議或者合同確定的價款、運輸費、途中保險費、安裝調試費以及融資租入固定資產達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的借款費用等，借記‘融資租入固定資產’，按租賃協(xié)議或者合同確定的設備價款，貸一記‘長期應付款一應付融資租賃款’科目，按支付的 其他費用，貸記‘銀行存款’等科目”。 我國《租賃》會計準則對融資租賃業(yè)務的相關規(guī)定 2020 年 1 月 1 日開始執(zhí)行的《租賃》會計準則可以分為三個部分 :第一，作為一個特殊業(yè)務準則，對承租人的有關會計處理分別融資租賃和經營租賃做出了具體規(guī)定；第二，從一個特殊行業(yè)準則的角度，對租賃公司這一特殊行業(yè)的基本業(yè)務的會計處理做出了詳細、具體的規(guī)定；第三，對租賃的特殊形式 — 售后租回的會計處理作了具體規(guī)范。 承租人的會計處理 （ 1） 租賃資產的資本化及其金額的確定：在租賃開始日，承租人通常應當將租哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 11 賃開始日租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，并將兩者的差額記錄為未確認融資費用。 （ 2） 在最低租賃付款額現(xiàn)值折現(xiàn)率的選擇上 :承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，如果知悉出租人的租賃內含利率， 應當采用出租人的租賃內含利率作為折現(xiàn)率；否則，應當采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。租賃內含利率是指，在租賃于始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產原賬面價值的折現(xiàn)率。 （ 4） 未確認融資費用的分攤：未確認融資費用應當在租賃期內各個 期間進行分攤。 （ 5） 承租人對融資租入固定資產的折舊作了以下的規(guī)定：計提租賃資產折舊時，承租人應當采用與自有應折舊資產相一致的折舊政策。 （ 6）對或有租金的處理 :或有租金應當在實際發(fā)生時確認為當期費用。未確認融資費用的余額 。 出租人的會計處理 出租人在租賃開始日對租賃債權的確認 :在租賃開始日，出租人應當將租賃開始日最低租賃收款額作為應收融資租賃款的入賬價值，并同時記錄未擔保余值，將最低租賃收款額與未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實現(xiàn)融資收益。未實現(xiàn)融資收益的分配問題是出租人會計核算的核心內容。出租人應當采用實際利率法計算當期應確認的融資收入；在與按哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 12 實際利率法計算的結果無重大差異的情況下，也可以采用直線法、年數總和法等。在實際收到租金時，將租金中所含融資收入確認為當期收入。 當未擔保余值發(fā)生減少時，出租人應該做以下的會計處理：出租人應當定期對術擔保余值進行審核，至少于每年年末檢查一次。如已確認損失的未擔保余值得以恢復，應當在原已確認的損失金額內轉回，并重新計算租賃內含利率，以后各期根據修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確定應確認的融資收入。 出租人獲得的或有租金應當在實際發(fā)生時確認為當期收入。未實現(xiàn)融資收益的余額 。 關于售后租回交易 售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務，是指賣主 (即承租人 )將一項自制或外購資產出售后，又將該項資產從買主 (即出租人 )租回。無論是在融資租賃還是在經營租賃方式下都有可能出現(xiàn)這種特殊形式的租賃業(yè)務。并根據《租賃》準則關于融資租賃的規(guī) 定進行會計處理。 對我國融資租賃會計規(guī)范的評析 通過上面的介紹我們可以看出，我國《租賃》會計準則中有關融資租賃的規(guī)定與以前相比有了較大的改進： 哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 13 體現(xiàn)了與國際慣例接軌 我國的《租賃》會計準則借鑒了美國和國際會計準則中對融資租賃的相關規(guī)范措施，其中許多內容都體現(xiàn)了《租賃》會計準則與國際慣例接軌的思想。準則規(guī)定：“在租賃開 始日，承租人通常應當將租賃開始日租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租人資產的入賬價值，并將兩者的差額記錄為末確認融資費用。但隨著市場經濟的發(fā)展和財務管理實踐的增多，人們有了“貨幣時間價值”的觀念，認識到今天的 100 元錢與一年后的 100元錢有明顯的不同，為了準確反映資產與負債的真實狀況，采用了現(xiàn)值技術。同時“貨幣時間價值”因素的考慮適應了經濟的發(fā)展趨勢，也有利于提高我國財會人員的素質。如有證據表明末擔保余值已經減少，應當重新計算租賃內含利率，并將由此而引起的租賃投資凈額的減少確認為當期損失”，融資租賃租賃確認和處理的謹慎性提高，可以防止企業(yè)利用融資租賃業(yè)務人為調整利潤 [13]。同時又為維系其正常的生產經營，便以較低的租金租回己變賣的資產。對此，具體準則規(guī)定，售后租回交易應被認定為融資租賃或經營租賃。這意味著以“高價售出，低價租回”哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 14 方式提升業(yè)績的現(xiàn)象被有效地杜絕。 企業(yè)集團內部融資租 賃合并報表的規(guī)范不完善 由于集團內公司的親密關系，內部融資租賃已經蔚然成風。因此， 在編合并報表時同樣要抵銷內部融資租賃業(yè)務。因此， 我國租賃準則、合并會計報表暫行規(guī)定等仍需完善。但是 , 租賃準則指南中規(guī)定的這些比例的參考值又使得會計人員在實務操作中有了規(guī)避的依據。所以，經營者出于自身利益考慮，對經營租賃的處理方法存在偏好，導致在實務中，經營者在進行租賃時，只要通過精心設計租賃合同 (如改換付款名目，盡量采用或 有租金，使一些付款不被納入最低租賃付款額的計算中；或者在租賃合同中規(guī)定一個適合需要的折現(xiàn)率，使得最低租賃付款額的現(xiàn)值小于租賃開始日租賃物賬面價值的 90%等等 )，就能輕而易舉地將一項實為融資租賃的合同改造為經營租賃處理。 租賃保證金的賬務處理不規(guī)范 在融資租賃過程中 , 為了保證租賃業(yè)務的順利進行 , 出租人往往要求承租人支付一定數額的租賃保證金。保證金一般在租賃期時抵交租金 , 在計算租金總額時從租賃資產成本中扣除 , 從而影響租金總額的多少。 在抵交租金時再轉銷。 現(xiàn)行規(guī)定可能使關聯(lián)方對租賃類型的確認不一致 原則上承租人和出租人對同一租賃所劃分的類型應當一致 ， 但是如果存在獨立于承租人和出租人、但在財務上有能力擔保的第二方對出租人的資產余值提供了擔保 ， 則可能導致一項租賃在租賃雙方歸為不同的類型。這樣 ， 首先 ， 雙方都未將該項資產入賬 ， 虛減了整個集團的資產 ， 無法真實的反映集團的財務狀況。再次 ， 由于上述兩點的共同影響 ， 租賃雙方的兩個十分重要財務指標每股凈收益和凈資產收益率都被人為地提高了 ， 從而對投資者進行投資分析造成誤導。 哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 17 5 完善融資租賃會計的建議 完善企業(yè)集團內部融資租賃的合并報表編制 融資租賃中 , 出租方將租賃資產轉為債權 , 租賃資產的折舊改由承租方計提。雙方分別按租賃準則中融資租賃的要求 計算未實現(xiàn)融資收益 (利息收入 )和未確認融資費用 (利息費用 )。在編制合并報表時 , 租期內每年應編制下面的分錄以抵消集團內部因融資租賃業(yè)務引起的應收、應付租賃款余額 , 未實現(xiàn)的利息收入和應付利息的余額 , 以及各自實現(xiàn)的利息收入和利息費用對報表的影響。以后年份的抵銷分錄除了金額不同外 , 與上述相同。如 , 國際會計準則規(guī)定 : 若以下一種或幾種情況發(fā)生時 , 也可確認為融資租賃 : ( 1 )如果承租人撤銷租賃 , 則撤銷所導致的出租人的損 失由承租人承擔 ( 2 )資產余值公允價值波動形成的利得或損失歸承租人 (3)承租人能以大大低于市場租價的租金繼續(xù)租賃至下一期間 [16]。 但若租賃保證金抵交租金 , 則其就具有了租金的性質 , 那么在計算租金總額時 , 就應該將抵交租金的租賃保證金全額調回 , 計入租金總額。由于承租人在租 賃活動中居于主動地位 ,當關聯(lián)方之間存在租賃業(yè)務時 , 租賃類型應當按承租人的判斷標準確定 , 使雙方確定的租賃類型一致。當前，融資租賃己經被絕大多數國家所采用，伴隨著世界金融創(chuàng)新潮流而獲得了巨大發(fā)展。相比于發(fā)達國家，我國的融資租賃會計的發(fā)展還存在著很多不足，有宏觀政策方面的，也有自身經營管理方面的。誠然，融資租賃會計還有很多問題有待于進一步探討，如融資租賃業(yè)的風險防范、稅收籌劃、實踐探討，以及法律方面的研究。 在論文的研究過程中，由于收集數據困難，有些數據不能完全反映現(xiàn)實和當前的情況。 哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 20 致 謝 在本論文完成之際，我要感謝導師郭小雨老師。在 論文的寫作過程中，從資料的收集、整理到修改、定稿，都是在郭小雨的悉心指導下完成的，她淵博的知識和嚴謹的治學態(tài)度使我受益匪淺。他們教授的知識使我開闊了視野，領略到會計學科知識的豐富內涵，并給予我許多啟發(fā)，為我的論文寫作打下了基礎。父母的關心和期望是我前進的動力，而同學們的幫助和鼓勵使我順利完成了學業(yè)并度過了愉快的生活。感謝各位專家、教授對本文的評閱和指正 ! 衷心祝愿我的父母、老師、同學和朋友們幸福、健康、平安和快樂！ 哈爾濱廣廈學院畢業(yè)論文 21 參考文獻 1 Wong N． Determinants of the accounting change for ine tax [J]． Journal of Business Finance