【正文】 我國(guó)融資租賃會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程。與其他融資形式相比，融資租賃最重要的一個(gè)特征表現(xiàn)為融資與融物的結(jié)合，正因?yàn)榇颂卣魇沟萌谫Y租賃的會(huì)計(jì)處理與其他融資方式也顯著不同。 我國(guó)的融資租賃業(yè)起步于 20 世紀(jì) 80 年代，經(jīng)過(guò)二十多年的發(fā)展己形成了一定的規(guī)模，并對(duì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展起了一定的支持和推動(dòng)作用。2020 年初，《租賃法》的制定也被提上了議事 11 程，融資租賃業(yè)面臨著發(fā)展的新機(jī)遇 [1]。所以，隨著融資租賃在我國(guó)的不斷發(fā)展，對(duì)其會(huì)計(jì)問(wèn)題的研究也應(yīng)不斷深入，本文的寫(xiě)作正是立 足于融資租賃在我國(guó)己進(jìn)入新的發(fā)展階段這一背景，探討我國(guó)融資租賃會(huì)計(jì)一應(yīng)如何調(diào)整以不斷促進(jìn)融資租賃業(yè)的繼續(xù)發(fā)展。 研究意義 本文闡述了我國(guó)租賃會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題及相應(yīng)的解決建議，因此，關(guān)于融資租賃會(huì)計(jì)的研究，從理論意義上講，可以豐富和發(fā)展會(huì)計(jì)理論界對(duì)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的探討，推動(dòng)和促進(jìn)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 — 租賃》的完善和發(fā)展 。藉此承租人就可以享受到“表外融資”的好處，在適當(dāng)?shù)臅r(shí)候粉飾其財(cái)務(wù)報(bào)表。之后為適應(yīng)租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展， AFBS 又先后頒布了一系列的準(zhǔn)則公告、技術(shù)指南 和解釋說(shuō)明。這一系列租賃準(zhǔn)則的制定和發(fā)布，在很大程度上促進(jìn)了全球范圍內(nèi)租賃業(yè)的發(fā)展 [3]。如：我國(guó)著名租賃研究專(zhuān)家裘企陽(yáng)的《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一一租賃 )評(píng)析》，闡述了《租賃準(zhǔn)則》的特點(diǎn)、對(duì)《租賃準(zhǔn)則》的幾點(diǎn)意見(jiàn)及有效實(shí)施《租賃準(zhǔn)則》的措施 三方面內(nèi)容；朱學(xué)義任艷杰的《出租方融資租賃業(yè)務(wù)核算的會(huì)計(jì)處理》 (《廣西會(huì)計(jì)》 )、于建新的《融資租賃的理論與會(huì)計(jì)核算方法》 (《內(nèi)蒙古財(cái)會(huì)》 )分別通過(guò)案例來(lái)說(shuō)明會(huì)計(jì)一人員在實(shí)務(wù)中應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；《融資租賃中未擔(dān)保余值變動(dòng)的業(yè)務(wù)核算》 (陳韶君《上海會(huì)計(jì)》 )、《淺談融資租賃未擔(dān)保余值的減少 ))(鄧德強(qiáng)《上海會(huì)計(jì)》)、《關(guān)于融資租賃兩個(gè)分?jǐn)偮实乃伎肌?(王新平《西安財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào)》 )分別對(duì)實(shí)際操作中遇到的其他問(wèn)題進(jìn)行了更為細(xì)致的探討。針對(duì)融資租賃會(huì)計(jì)在國(guó)際上發(fā)展的新形式，馬夕奎在《租賃資本化的新觀念 — 資產(chǎn)和負(fù)債觀簡(jiǎn)介》 (《財(cái)會(huì)月刊》 )一文中介紹了 G4+1 的研究成果 :資產(chǎn)與負(fù)債觀：即對(duì)所有的租賃形式不論經(jīng)營(yíng)性租賃還是融資性租賃都在承租人的表內(nèi)反映為資產(chǎn)和負(fù)債。體現(xiàn)了與國(guó)際慣例接軌，體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則，基本杜絕了“售后租回”的可利用性。首先明確融資租賃這種特殊融資方式的概念，接下來(lái)對(duì)融資租賃及其會(huì)計(jì)處理的發(fā)展進(jìn)行歷史地回顧和現(xiàn)狀的描述，最后對(duì)其未來(lái)的發(fā)展前景作出展望。 (5) 理論探究法：在調(diào)查、比較研究的基礎(chǔ)上，結(jié)合當(dāng)前的市場(chǎng)狀況解決問(wèn)題。與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體假設(shè)一樣，融資租賃會(huì)計(jì)的核算也必須站在特定的會(huì)計(jì)主體立場(chǎng)處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，并堅(jiān)持一貫性原則。一般地說(shuō)，融資租賃會(huì)計(jì)一的核算對(duì)象，一方面以資金來(lái)源和資金運(yùn)用兩個(gè)方面構(gòu)成主要的核算對(duì)象 。但由于融資租賃是一種新型的金融工具，它有其本身的特點(diǎn)，因此在融資租賃會(huì)計(jì)核算中就更注重實(shí)質(zhì)重于形式原則。最低租賃付款額是在租賃開(kāi)始日就可確定的、承租人將必須向出租人支付的最小金額， 或者說(shuō)是承租人在租賃開(kāi)始日對(duì)出租人的最小負(fù)債。 （ 2）最低租賃收款額 最低租賃收款額與承租人的最低租賃付款額相對(duì)應(yīng)，它是從出租人角度規(guī)定的一個(gè)概念。出租人除了根據(jù)租賃合同規(guī)定要求承租人支付最低租賃付款額外，如果還存在與承租人和出租人 均無(wú)關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第一 :力一對(duì)出租人的資產(chǎn)余值提供擔(dān)保，則表明租賃期屆滿(mǎn)時(shí)能夠保證出租人實(shí)現(xiàn)這確定的金額，這一擔(dān)保的資產(chǎn)余值也應(yīng)包括在出租人的最低租賃收款額之中 [6]。就出租人而言，使指就承租人而臺(tái)‘的擔(dān)保余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)哈爾濱廣廈學(xué)院畢業(yè)論文 7 上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。 我國(guó)融資租賃會(huì)計(jì)處理規(guī)范的歷史演變 會(huì)計(jì)作為經(jīng)濟(jì)的語(yǔ)一言，必須準(zhǔn)確地描述經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程。承租人以更新改造基金、生產(chǎn)發(fā)展基金支付租金，并按期計(jì)提折舊，但折舊貸記“預(yù)提費(fèi)用”賬戶(hù)，待租期屆滿(mǎn)時(shí)，視資產(chǎn)處置辦法或轉(zhuǎn)入“折舊”賬戶(hù)或轉(zhuǎn)入“專(zhuān)用基金”賬戶(hù)。暫行規(guī)定的頒布對(duì)剛剛起步的融資租賃業(yè)的會(huì)計(jì)處理作了明確的規(guī)定，使當(dāng)時(shí)‘的承租人在會(huì)計(jì)處理上有據(jù)可依 [7]。 哈爾濱廣廈學(xué)院畢業(yè)論文 8 1993 年“兩則兩制”開(kāi)始實(shí)施，其中 1992 年底頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確規(guī)定融資租入的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)比照自有固定資產(chǎn)核算，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明 :同時(shí)規(guī)定融資租入固定資產(chǎn)所發(fā)生的負(fù)債應(yīng)通過(guò)“長(zhǎng)期應(yīng)付款”賬戶(hù)核算。這些規(guī)定出臺(tái)后，專(zhuān)業(yè)性的租賃公司和承租企業(yè)均根據(jù)其精神結(jié)合自身的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理方法作了調(diào)整 [8]。承租人和出租人對(duì)融資租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算有了統(tǒng)一的可操作性標(biāo)準(zhǔn)，融資租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理結(jié)束了原來(lái)的混亂局面少開(kāi)始走上正軌 [9]。但是，如 果企業(yè) (承租人 )有購(gòu)買(mǎi)租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開(kāi)始日就可以合理確定企業(yè) (承租人 )將會(huì)行使這種選擇權(quán)，則購(gòu)買(mǎi)價(jià)格也應(yīng)包括在內(nèi)。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無(wú)法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。能夠合理確定租賃期屆滿(mǎn)時(shí)將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)尚可使用年限內(nèi)計(jì)提折舊 。這些規(guī)定與《租賃》準(zhǔn)則中的規(guī)定是一致的。這體現(xiàn)了《小企業(yè)會(huì)計(jì)一制度》要簡(jiǎn)化小規(guī)模企業(yè)會(huì)計(jì)核算的思想 [11]。但是如果該項(xiàng)租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額的比例不大，承租人在租賃開(kāi)始日可按最低租賃付款額一記錄租入資產(chǎn)和長(zhǎng)期應(yīng)付款。 （ 3） 關(guān)于承租人的初始直接費(fèi)用 :在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬一于租賃項(xiàng)目的初始自接費(fèi)用，如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)等，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。能夠合理確定租賃期屆滿(mǎn)時(shí)將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)尚可使用年限內(nèi)計(jì)提折舊；無(wú)法合理確定租賃期屆滿(mǎn)時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用所采用的方一法 [12]。關(guān)于未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配，《租賃》難則規(guī)定 :未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分配。 為遵循謹(jǐn)慎性原則，租賃準(zhǔn)則對(duì)應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提有如下規(guī)定：出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)承租人的財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)管理情況，以及租金的逾期期限等因素，分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性，對(duì)應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。未擔(dān)保余值增加時(shí)，則不作任何調(diào)整。分配未實(shí)現(xiàn)融資收益所采用的方法。當(dāng)售后租回交易形成一項(xiàng)融資租賃時(shí)，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)予遞延，并按該項(xiàng)資產(chǎn)的折舊程度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的一調(diào)整 。比如 :對(duì)融資租賃的入賬價(jià)值采用了“現(xiàn)值技術(shù)”的會(huì)計(jì)計(jì)量方法，主要體現(xiàn)在承租人融資租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理上。新準(zhǔn)則對(duì)融資租賃 的入賬價(jià)值與《國(guó)際會(huì)一計(jì)準(zhǔn)則 第 17 號(hào) — 租賃》基本一致，為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際慣例接軌創(chuàng)造了條件。 基本杜絕了“售后租回”的可利用性 近年來(lái)，一些“貧困潦倒”的 _上市公司為度過(guò)“年關(guān)”，通過(guò)向關(guān)聯(lián)方高價(jià)變賣(mài)重要的經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)來(lái)提高收益 。無(wú)論具體屬于哪種租賃方式，該資產(chǎn)的售價(jià)與賬面價(jià)值之間的差額都應(yīng)予遞延攤銷(xiāo)。從出租人的角度看， 租賃準(zhǔn)則主要適用于租賃公司這一特殊行業(yè)，但當(dāng)母公司有很強(qiáng)的財(cái)務(wù)實(shí)力時(shí)， 融資租賃也會(huì)成為母公司將集中擁有的資產(chǎn)提供給子公司使用的重要手段。 《租賃》準(zhǔn)則中對(duì)租賃的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)在實(shí)務(wù)中操作性較差 這主要表現(xiàn)在：租賃準(zhǔn)則中對(duì)租賃的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)過(guò)于抽象，如準(zhǔn) 則對(duì)已使用年限、尚可使用年限及租賃期之間的比例關(guān)系以及最低租賃付款額與公允價(jià)值的比例關(guān)系分別使用的大部分、幾乎相當(dāng)于等模糊性規(guī)定，這較多地需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷， 在實(shí)務(wù)中難以計(jì)量。由以上矛盾可以看出，租賃分類(lèi)的困惑己不僅僅只是準(zhǔn)則在實(shí)務(wù)運(yùn)用中的操作性問(wèn)題，已經(jīng)成為一個(gè)應(yīng)該引起人們對(duì)制定準(zhǔn)則所依據(jù)的會(huì)計(jì)基本概念的重新反思的問(wèn)題 [14]。在賬務(wù)上的處理為 : 在支付保證金時(shí) , 承租人將其記入其他應(yīng)收款 , 出租人將其記入其他應(yīng)付款 。當(dāng)租賃雙力一存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時(shí) ， 可以由其中一方尋找一家形式上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方對(duì)承租人的資產(chǎn)余值提供擔(dān)保 ， 從而滿(mǎn)足條件 ， 使出租人確認(rèn)為融資租賃而其承租人確認(rèn)為經(jīng)營(yíng)租賃。所以 ， 如果關(guān)聯(lián)雙方確定租賃類(lèi)型不一致 ， 容易為上市公司所利用 , 成為其盈余管理的工具 [15]。但若從集團(tuán)整體的角度來(lái)看 , 這屬于內(nèi)部交易 , 應(yīng)予以抵銷(xiāo)。 完善租賃分類(lèi)的量化與細(xì)化標(biāo)準(zhǔn) 在不改變現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架的情況下 ,我們可以借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定 , 將租賃分類(lèi)的量化標(biāo)準(zhǔn)與細(xì)化實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移與資產(chǎn)所有權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬相結(jié)合。 確定關(guān)聯(lián)方之間租賃類(lèi)型應(yīng)一致 在關(guān)聯(lián)方之間存在租賃業(yè)務(wù)時(shí) , 雙方確定的租賃類(lèi)型必須一致。而且，融資租賃在國(guó)際資本市場(chǎng)中己占有十分重要的地位，這些都是與各國(guó)政府的扶持政策分不開(kāi)的。與此同時(shí)，加緊對(duì)融資租賃會(huì)計(jì)的研究也不可懈怠。無(wú)論在學(xué)習(xí)還是生活上，郭小雨都給了我無(wú)微不至的關(guān)懷。我也要深深地感謝給予我無(wú)私幫助的人們，最后我要感謝我的父母和同學(xué)。 Accounting (UK)． 2020， 32： 1171～ 1197 2 Carlson P． Accounting forineometaxes[J]． Australian CPA (Australia)． 2020， 72：66～ 68 3 Manzon G B， pesky The relation between financial and tax reporting measures of ine [J]． Tax Law Review， 2020， 55:175～ 214 4 張海波 ． 淺析國(guó)際融資租賃的稅收效應(yīng) [J]． 經(jīng)濟(jì)師 ． 2020，（ 1） 5 錢(qián)娟萍．融資租賃準(zhǔn)則的中美比較 [J]． 會(huì)計(jì)之友． 2020， （ 5） 6 張麗．中國(guó)金融租賃業(yè)發(fā)展瓶頸及對(duì)策研究 （碩士學(xué)位論文） [D]． 大連：大連海事大學(xué)． 2020 7 歐陽(yáng)衛(wèi)民．中國(guó)金融租賃業(yè)的現(xiàn)狀和出路 [M]． 北京：中國(guó)金融出版社． 2020 8 裘企陽(yáng)．融資租賃理論探討與實(shí)務(wù)操作仁 [M]． 北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社． 2020 9 武頌．中國(guó)融資租賃業(yè)發(fā)展方略研究 （碩士學(xué)位論文） [D]． 西安：西安財(cái)經(jīng)大學(xué)． 2020 10 馬夕全．租賃資本化的新觀念一資產(chǎn)和負(fù)債觀簡(jiǎn)介 [J]． 財(cái)會(huì)月刊． 2020， （ 7） 11 王宗萍．關(guān)于完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的兒點(diǎn)思考 [J]． 企業(yè)經(jīng)濟(jì)． 2020， （ 6） 12 羅金明．融資租賃會(huì)計(jì)的比較 [J]． 經(jīng)濟(jì)論壇． 2020， （ 14） 13 荊波．對(duì)集團(tuán)內(nèi)部融 資租賃業(yè)務(wù)引發(fā)的抵消思考 [J]． 廣西會(huì)計(jì)． 2020 14 鄧德強(qiáng)．淺談融資租賃末擔(dān)保余值的減少 [J]． 上海會(huì)計(jì)． 2020， （ 10） 15 王新平．關(guān)于融資租賃兩個(gè)分?jǐn)偮实乃伎?[J]． 西安財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào)． 2020， （ 8） 16 郭瑞華，高濤．對(duì)我國(guó)金融租賃公司有關(guān)問(wèn)題的思考 [J]． 武漢金融． 2020， （ 1） 。由于作者理論和實(shí)踐水平有限，僅對(duì)融資租賃會(huì)計(jì)處理方法問(wèn)題作了初步探討，錯(cuò)誤和遺漏之處，請(qǐng)各位 專(zhuān)家老師批評(píng)指正，在此深表感謝。我還要感謝四年里指導(dǎo)我們的其他老師。另外，山于本人的研究能力有限，對(duì)有些細(xì)節(jié)研究不夠深入或存在欠妥之處，希望得到評(píng)閱人和讀者的指正。本文從發(fā)展融資租賃業(yè)的重要性入手，結(jié) 合我國(guó)融資租賃會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀，針對(duì)其存在的主要問(wèn)題提出了一些粗淺的對(duì)策。 哈爾濱廣廈學(xué)院畢業(yè)論文 19 結(jié) 論 上個(gè)世紀(jì)五十年代，融資租賃在美國(guó)首先出現(xiàn)，隨后逐漸傳入其他西方發(fā)達(dá)國(guó)家。 完善租賃保證金的會(huì)計(jì)處理 為了避免上述弊端 , 如果租賃保證金不抵交租金 , 而是在租賃期滿(mǎn)返還 , 則哈爾濱廣廈學(xué)院畢業(yè)論文