【正文】 售合同訂購數量，實際持有與該銷售合同相關的存貨應以銷售合同所規(guī)定的價格作為可變現凈值的計算基礎。有關會計處理參見本 書第十四章“或有事項”的相關內容。 (例 2— 3) 20 7 年 12 月 31 日，甲公司 W6 型機器的賬面成本為300 萬元，數量為 10 臺，單位成本為 30 萬元／臺。預計發(fā)生的相關稅費和銷售費用合計為 1 萬元／臺。 由于甲公司沒有就 W6 型機器簽訂銷售合同，因 此，在這種情況下，計算 W6 型機器的可變現凈值應以一般銷售價格總額 320 萬元 (32 10)作為計算基礎。這里的市場價格是指材料等的市場銷售價格。 (例 2— 4) 20 7 年 12 月 1 日，甲公司根據市場需求的變化，決企業(yè)會計準則講解 — 存貨 第 13 頁 共 19 頁 定停止生產 W7型機器。據市場調查， D 材料的市場銷售價格為 10 萬元／噸，同時可能發(fā)生銷售費用及相關稅費共計為 0． 5 萬元。即： 該批 D 材料的可變現凈值＝ 10 10— 0． 5＝ 99． 5(萬元 ) 需要注意的是，資產負債表日同一項存貨中二部分有合同價格約定、其他部分不存在合同價格的，應當分別確定其可變現凈值，并與其相對應的成本進行比較，分別 確定存貨跌價準備的計提或轉回的金額，由此計提的存貨跌價準備不得相互抵消。這里的“材料”指原材料、在產品、委托加工材料等。 (例 2— 5) 20 7 年 12 月 31 日，甲公司庫存原材料 —— A 材料的賬面成本為 300萬元，市場銷售價格總額為 280 萬元 (假定本章中所稱銷售價格和成本均不舍增值稅 )，假定不 發(fā)生其他銷售費用。 根據上述資料可知， 20 7 年 12 月 31 日， A 材料的賬面成本高于其市場價格，但是由于用其生產的產成品 —— Wl 型機器的可變現凈值高于成本，也就是用該原材料生產的最終產品此時并沒有發(fā)生價值減損，因而， A 材料即使其賬面成本已高于市場價格，也不應計提存貨跌價準備，仍應按 300 萬元列示在 20 ?年 12 月 31 日的資產負債表的存貨項目之中。 企業(yè)會計準則講解 — 存貨 第 14 頁 共 19 頁 (例 2— 6) 20 7 年 12 月 31 日，甲公司庫存原材料 —— B 材料的賬面成本為 120 萬元，單位成本為 1． 2 萬元／件，數量為 100 件，可用于生產 100 臺 W2 型機器。假定不發(fā)生其他銷售費用。將每件 B 材料加工成 W2 型機器尚需投入 1． 6 萬元，估計發(fā)生運雜費等銷售費用0． 1 萬元／臺。 首先，計算用該原材料所生產的產成品的可變現凈值： W2 型機器的可變現凈值＝ W2 型機器估計售價一估計銷售費用一估計相關稅費＝ 2． 7 100— 0． 1 100＝ 260(萬元 ) 其次，將用該原材料所生產的產成品的可變現凈值與其成本進行比較： W2 型機器的可變現凈值 260 萬元小于其成本 280 萬元，即 B 材料價格的下降表明 W2 型機器的可變現凈值低于成本，因此 B 材料應當按可變現凈值計量。 四、計提存貨跌價準備的方法 (一 )企業(yè)通常應當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。在企業(yè)采用計算機信息 系統進行會計處理的情況下，完全有可能做到按單個存貨項目計提存貨跌價準備。這就要求企業(yè)應當根據管理要求和存貨的特點，明確規(guī)定存貨項目的確定標準。 (二 )對于數量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。 (例 2— 7) 甲公司的有關資料及存貨期末計量 (見表 2— 1)，假設甲公司在此之前沒有對存貨計提跌價準備。 (三 )與在同一地區(qū)生產和銷售的產品系列相關、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。因 此，在這種情況下可以對該存貨進行合并計提存貨跌價準備。 1．該存貨的市場價格持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望。 3．企業(yè)因產品更新換代，原有庫存原材料已不適應新產品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本。 企業(yè)會計準則講解 — 存貨 第 16 頁 共 19 頁 5．其他足以證明該項存貨實質上已經發(fā)生減值的情形。 1．已霉爛變質的存貨。 3．生產中已不再需要，并且已無使用價值和轉讓價值的存貨。 五、存貨跌價準備轉回的處理 (一 )資產負債表日，企業(yè)應當確定存貨的可變現凈值。企業(yè)確定存貨的可變現凈值應當以資產負債表日的狀況為基礎確定，既不能提前確定存貨的可變現凈值，也不能延后確定存貨的可變現凈值，并且在每一個資產負債表日都應當重新確定存貨的可變現凈值。按照存貨準則規(guī)定，企業(yè)的存貨在符合條件的情況下可以轉回計提的存貨跌價準備。 當符合存貨跌價準備轉回的條件時，應在原已計提的存貨跌價準備的金額內轉回。轉回的存貨跌價準備與計提該準備的存貨項目或類 別應當存在直接對應關系，但轉回的金額以將存貨跌價準備的余額沖減至零為限。 E 材料的預計可變現凈值為 8 萬元，由此計提存貨跌價準備 2 萬元。 (2)20 8 年 12 月 31 日， E 材料的賬面成本為 10 萬元，由于 E 材料市場價格進一步上升，預計 E 材料的可變現凈值為 11． 1 萬元。 會計分錄為： 借：存貨跌價準備 15 000 貸：資產減值損失 —— 存貨減值損失 15 000 (2)2 0 8 年 12 月 31 日材料的可變現凈值又有所恢復，應沖減存貨跌價準備為 11 72(11． 1 7 元－ 107 元 )，但是對 E 材料巳計提的存貨跌價準備的余額僅為 0． 5 萬元，因此，當期應轉回的存貨跌價準備為 0． 5 萬元而不是 1． 1 7 元 (即以將對 E 材料已計提的“存貨跌價準備”余額沖減至零為限 )； 會計分錄為： 借 ： 存貨跌價準備 5 000 貸：資產減值損失一存貨減值損失 5 000 六、存貨盤虧或毀損的會計處理 存貨發(fā)生的盤虧或毀損，應作為待處理財產損溢進行核算。 (二 )屬于自然災害等非常原因造成的存貨毀損，應先扣除處置收入 (如殘料價值 )、可以收回的保險賠償和過失人賠償，將凈損失計入營業(yè)外支出。 存貨準則規(guī)定應計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第 17 號 —— 借款費用》處理。 (二 )取消了確定發(fā)出存貨成本的后進先出法 原準則規(guī)定，確定發(fā)出存貨的實際成本可以采用的方法有個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動加權平均法和后進先出法等。企業(yè)不得采用后進先出法確定發(fā)出存貨的成本，這也與國際準則的有關規(guī)定是一致的。 存貨準則規(guī)定，商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成 本的費用等進貨費用，應當計入存貨采購成本。企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當期損益 (銷售費用 )。 企業(yè)會計準則講解 — 存貨 第 19 頁 共 19 頁 二、新舊銜接 根據《企業(yè)會計準則第 38 號 —— 首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》的規(guī)定，在存貨的確認和計量上，因新舊準則之間的差異而對有關財務報表項目的影響金額 在首次執(zhí)行日均不再追溯調整。 在首次執(zhí)行日后，企業(yè)的存貨余額及新取得的存貨應當按照存貨準則的規(guī)定進行確認和計量