【正文】 持有意圖或能力發(fā)生改變，應(yīng)當(dāng)將其 重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。 多選題】 下列關(guān)于金融資產(chǎn)重分類(lèi)的表述中，正確的有（ ）。 金融資產(chǎn)重分 類(lèi)，主要是指持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等三類(lèi)金融資產(chǎn)之間的重分類(lèi)，因此，選項(xiàng) C 和 D 不正確。 交易費(fèi)用，是指直接增量費(fèi)用，如傭金、手續(xù)費(fèi)等，不包括間接的融資費(fèi)用、差旅費(fèi)、內(nèi)部管理費(fèi)用等。 二、 公允價(jià)值的確定 公允價(jià)值，是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。 ，報(bào)價(jià)是現(xiàn)行出價(jià)（出手價(jià)）；要購(gòu)入的資產(chǎn)，報(bào)價(jià)是現(xiàn)行要價(jià)（要約價(jià)）。 頭寸是指可以動(dòng)用的資金數(shù)量。 ，就采用最近報(bào) 價(jià)。 （二）不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定 不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，公允價(jià)值應(yīng)采用估值技術(shù)來(lái)確定。 債券的折現(xiàn)率，應(yīng)根據(jù)當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)利率確定。采用未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值法的，應(yīng)使用類(lèi)似的市場(chǎng)收益率作為折現(xiàn)率。 沒(méi)有活躍市場(chǎng)的股票，如果其價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間很小，或估計(jì)數(shù)的概率能夠確定，則表明公允價(jià)值能夠確定。 、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量，減值、攤銷(xiāo)或終止確認(rèn)時(shí)產(chǎn)生的利得或損失計(jì)入投資收益。 （二）實(shí)際利率法及攤余成本 實(shí)際利率法的原理與財(cái)管中的內(nèi)含報(bào)酬率法相同，初始投資成本即入賬價(jià)值（期初攤余成本）等于未來(lái)現(xiàn)金 流量現(xiàn)值。 實(shí)際利率法下： 實(shí)際利息（投資收益）＝期初攤余成本 實(shí)際利率 溢折價(jià)攤銷(xiāo)額＝票面利息－實(shí)際利息（計(jì)算結(jié)果為負(fù)數(shù)是折價(jià)攤銷(xiāo)額） 期末攤余成本（分期付息債券）＝期初攤余成本－溢折價(jià)攤銷(xiāo)額 期末攤余成本（一次付息債券）＝期初攤余成本－溢折價(jià)攤銷(xiāo)額＋應(yīng)計(jì)利息＝期初攤余成本＋實(shí)際利息 上述公式依次向后代入，結(jié)果是： 期末攤余成本（分期付息債券）＝期初攤余成本 （ 1＋實(shí)際利 率）－票面利息 期末攤余成本（一次付息債券）＝期初攤余成本 （ 1＋實(shí)際利率） 注：期初攤余成本 （ 1＋實(shí)際利率），其實(shí)就是資本增長(zhǎng)額，而分期付息債券支付利息發(fā)生現(xiàn)金流出，應(yīng)從資本增長(zhǎng)額中扣除；一次付息債券不發(fā)生現(xiàn)金流出，不必扣除利息。這是重要性要求的體現(xiàn)。 多選題】 下列各項(xiàng)中，影響持有至到期投資攤余成本因素的有（ ）。持有至到期投資的攤余成本即是其賬面價(jià)值，因此四個(gè)選項(xiàng)均影響其攤余成本。 “ 成本 ” 這個(gè)明細(xì)科目用于核算交易性金融資產(chǎn)的初始投資成本，也就是入賬價(jià)值； “ 公允價(jià)值變動(dòng) ” 這個(gè)明細(xì)科目用于核算持有期間公允價(jià)值上漲或者下跌的金額。 交易性金融資產(chǎn)，賬務(wù)處理有四個(gè)環(huán)節(jié)：（ 1）取得時(shí)；（ 2）宣告股利或計(jì)息；（ 3）期末計(jì)價(jià)；（ 4）出售。甲公司沒(méi)有在乙公司董事會(huì)中派出代表，甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。 209 年 6 月 30 日，乙 公司股票收盤(pán)價(jià)為每股 元。 210 年 4 月 20 日，乙公司宣告發(fā)放 209 年現(xiàn)金股利 2 000 000 元。 210 年 5 月 17 日，甲公司以每股 元的價(jià)格將股票全部轉(zhuǎn)讓?zhuān)瑫r(shí)支付證券交易稅等交易費(fèi)用 7 200 元。 【正確答案】 本例要注意一頭一尾的會(huì)計(jì)處理，即第（ 1）步（購(gòu)入）和第（ 7）步（出售）的分錄。 借：交易性金融資產(chǎn) —— 成本 5 000 000 應(yīng)收股利 72 000 投資收益 8 000 貸：銀行存款 5 080 000 （ 2）～（ 6）步處理省略。 “ 公允價(jià)值變動(dòng)損益 ” 科目處置前的余額是借方 10 萬(wàn)元（ 20 萬(wàn)元－ 30 萬(wàn)元），因此，從貸方轉(zhuǎn)銷(xiāo)，貸記 “ 公允價(jià)值變動(dòng)損益 ”10 萬(wàn)元，借記 “ 投資收 益 ”10 萬(wàn)元。 【例題 2】 209 年 1 月 1 日，甲公司從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入丙公司債券，支付價(jià)款合計(jì) 2 060 000 元，其中，已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息 40 000 元，交易費(fèi)用 20 000 元。甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。 （ 2） 209 年 6 月 30 日，丙公司債券的公允價(jià)值為 2 300 000 元（不含利息）。 （ 4） 209 年 12 月 31 日，丙公司債券的公允價(jià)值為 2 200 000 元（不含利息）。 （ 6） 210 年 6 月 20 日，通過(guò)二級(jí)市場(chǎng)出售丙公司債券，取得價(jià)款 2 360 000 元。 【正確答案】 本例也是要注意一頭一尾的會(huì)計(jì)處理，即（ 1）購(gòu)入和（ 7）出售的分錄。 借：交易性金融資產(chǎn) —— 成本 2 000 000 應(yīng)收利息 40 000 投資收益 20 000 貸：銀行存款 2 060 000 溢折價(jià)問(wèn)題： 假設(shè)，甲公司支付的價(jià)款不是 206 萬(wàn)元，而是 216 萬(wàn)元，那么，交易性金融資產(chǎn)的入賬價(jià)值是多少呢？ —— 應(yīng)是 210 萬(wàn)元。 （ 2）～（ 6）步處理省略。 【 2020 年考題 當(dāng)年 12 月 31 日，該交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值為 2 200 萬(wàn)元。 【正確答案】 D 【答案解析】 2020 年 12 月 31 日甲公司應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益＝ 2 200－（ 2 100－ 100）＝ 200（萬(wàn)元）。如果題目問(wèn) 2020 年對(duì)損益的影響金額是多少，則應(yīng)選 C。 單選題】 2020 年 2 月 2 日，甲公司支付 830 萬(wàn)元取得一項(xiàng)股權(quán)投資作為交易性金融資產(chǎn)核算，支付價(jià)款中包括已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利 20 萬(wàn)元，另支付交易費(fèi)用 5 萬(wàn)元。 【正確答案】 A 【答案解析】取得交易性金融資產(chǎn)的交易費(fèi)用，沖減投資收益，不計(jì)入資產(chǎn)成本。 五、持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理 持有至到期投資，采用實(shí)際利率法，按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。攤余成本是做了修正的歷史成本。 債券分為分期付息債券和到期一次還本付息債券兩種。票 面利率也稱(chēng)為名義利率，市場(chǎng)利率也稱(chēng)為實(shí)際利率。 溢折價(jià)分錄 溢價(jià)發(fā)生記借方，即借記 “ 利息調(diào)整 ” 明細(xì)科目；折價(jià)發(fā)生記貸方，即貸記 “ 利息調(diào)整 ” 明細(xì)科目。 溢價(jià)攤銷(xiāo)記貸方，即貸記 “ 利息調(diào)整 ” 明細(xì)科目；折價(jià)攤銷(xiāo) 記借方，即借記 “ 利息調(diào)整 ” 明細(xì)科目。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。甲公司有意圖也有能力將該債券持有至到期，劃分為持有至到期投資。 【分析】注意：一是發(fā)行日，二是付息方式，三是買(mǎi)價(jià)。 利息調(diào)整計(jì)算表 利息調(diào)整表說(shuō)明 *為了消除小數(shù)尾數(shù)的影響，最后一年的實(shí)際利 息應(yīng)該用倒擠的方法計(jì)算，即，先計(jì)算出溢折價(jià)攤銷(xiāo)額＝期初攤余成本 1 190 281－到期值 1 250 000＝－ 59 719（元），實(shí)際利息＝票面利息 59 000－溢折價(jià)攤銷(xiāo)額（－ 59 719）＝ 118 719（元）。 一般情況下，可按下列公式進(jìn)行有關(guān)計(jì)算： ① 實(shí)際利息（投資收益）＝期初攤余成本 實(shí)際利率 ② 溢折價(jià)攤銷(xiāo)額＝票面利息－實(shí)際利息（計(jì)算結(jié)果為負(fù)數(shù)是折價(jià)攤銷(xiāo)額） ③ （分期付息債券）期末攤余成本＝期初攤余成本－溢折價(jià)攤銷(xiāo)額＝期初攤余成本 （ 1＋實(shí)際利率）－票面利息 ④ （一次付息債券）期末攤余成本＝期初攤余成本－溢折價(jià)攤銷(xiāo)額＋應(yīng)計(jì)利息＝期初攤余成本＋實(shí)際利息＝期初攤余成本 （ 1＋實(shí)際利率） 期末攤余成本簡(jiǎn)算法 上述三個(gè)公式依次向后代入，結(jié)果是： 期末攤余成本（分期付息債券） ＝期初攤余成本 （ 1＋實(shí)際利率）－票面利息 期末攤余成本（一次付息債券）＝期初攤余成本 （ 1＋實(shí)際利率） 2020 年 12 月 31 日計(jì)息的會(huì)計(jì)分錄 借：應(yīng)收利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 41 000 貸：投資收益 100 000 注：每計(jì)算一年，對(duì)照表格做分錄， 2020～ 2020 年略。 借：銀行存款 1 250 000 貸：持有至到期投資 —— 成本 1 250 000 折價(jià)購(gòu)入情況下的例題小結(jié) （ 1）持有至到期投資的賬面價(jià)值＝攤余成本； （ 2）折價(jià)攤銷(xiāo)額欄 5 年累計(jì)數(shù)＝購(gòu)入債券時(shí)確認(rèn)的折價(jià)總額 250 000 元； （ 3）債券到期值＝債券面值＝ 1250 000，因?yàn)檎蹆r(jià)攤銷(xiāo)完了之后，分期付息債券的賬面價(jià)值即攤余成本只包含面值； （ 4）折價(jià)購(gòu)入的債券，隨著折價(jià)逐年攤銷(xiāo)，持 有至到期投資的賬面價(jià)值越來(lái)越大，見(jiàn)表格各年攤余成本。其它資料不變。 100＝（ ＋ ＋ ＋ ＋ ＋ 125） （ 1＋ R） － 5 100＝（ ＋ ＋ ＋ ＋ ＋ 125） （ P/F， R， 5） 一次付息債券確認(rèn)實(shí)際利息收入 采用實(shí)際利率法攤銷(xiāo)折價(jià)： 投資收益＝實(shí)際利息＝期初攤余成本 實(shí)際利率＝（第 1 年） 1 000 000 % ＝ 90 500（元） 溢折價(jià)攤銷(xiāo)額＝票面利息－實(shí)際利息＝（第 1 年） 59 000－ 90 500＝－ 31 500（元） 期末攤余成本＝期初攤余成本－溢折價(jià)攤銷(xiāo) 額＋應(yīng)計(jì)利息＝ （第 1 年） 1 000 000－（－31 500）＋ 59 000＝ 1 090 500（元） 209 年 12 月 31 日計(jì)息的會(huì)計(jì)分錄： 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 59 000 —— 利息調(diào)整 31 500 貸：投資收益 90 500 一次付息的攤銷(xiāo) 一次付息債券的應(yīng)計(jì)利息，是其賬面價(jià)值即攤余成本的一個(gè)組成部分，因此，計(jì)算期末攤余成本時(shí)，應(yīng)把它包含在內(nèi)。賬務(wù)處理上，分期付息債券的利息記為應(yīng)收利息，一次付 息債券的利息記為 “ 持有至到期投資—— 應(yīng)計(jì)利息 ” 科目。教材表 9－ 2 中沒(méi)有折價(jià)攤銷(xiāo)額的數(shù)據(jù)，不便于做分錄。 借：銀行存款 1 545 000 貸：持有至到期投資 —— 成本 1 250 000 持有至到期投資 —— 應(yīng)計(jì)利息 295 000 一次付息 債券小結(jié) （ 1）一次付息債券到期值＝面值＋應(yīng)計(jì)利息＝ 1 250 000＋ 59 0005 ＝ 1 545 000（元）； （ 2）一次付息債券的賬面價(jià)值即攤余成本包括面值、利息調(diào)整和應(yīng)計(jì)利息三項(xiàng)，而分期付息債券的攤余成本不含利息。 計(jì)算題】（根據(jù)【例 9－ 4】改編之溢價(jià)） 2020 年 1 月 1 日，甲公司支付價(jià)款 1 300 000 元購(gòu)入某公司 2020 年 1 月 1 日發(fā)行的債券，另外支付手續(xù)費(fèi)等 139 000元。其它資料與【例 9－ 4】（分期付息）相同。 59 000 （ P/A， 2%， 4）＋ 1 250 000 （ P/F， 2%， 4） ≈1 380 000[ 注：（ P/A， 2%，4）＝ ，（ P/F， 2%， 4）＝ ， 1 380 000＝ 1 439 000－ 59 000] 【答案】讀題注意三點(diǎn)：一是發(fā)行日，二是付息方式，三 是買(mǎi)價(jià)。不是當(dāng)天發(fā)行的債券，買(mǎi)價(jià)中包含利息。 溢價(jià)： （ 1） 2020 年 1 月 1 日購(gòu)入債券 利息調(diào)整（溢價(jià)）＝買(mǎi)價(jià) 1 439 000（含交易費(fèi)用 139 000）－面值 1 250 000－利息59 000＝ 130 000 借：持有至到期投資 —— 成本 1 250 000 應(yīng)收利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 130 000 貸：銀行存款 1 439 000 入賬價(jià)值＝明細(xì)合計(jì)＝成本 1 250 000＋利息調(diào)整 130 000＝ 1 380 000 2020 年 1 月 5 日收到利息： 借：銀行存款 59 000 貸：應(yīng)收利息 59 000 （ 2） 2020 年 12 月 31 日計(jì)息 應(yīng)用實(shí)際利率法攤銷(xiāo)溢價(jià)： 投資收益＝實(shí)際利息＝期初攤余成本 實(shí)際利率＝（第 1 年） 1 380 0002% ＝ 27 600 溢價(jià)攤銷(xiāo)額＝票面利息－實(shí)際利息＝ （第 1 年） 59 000－ 27 600 ＝ 31 400 期末攤余成本＝期初攤余成本－溢價(jià)攤銷(xiāo)額＝ （第 1 年） 1 380 000－ 31 400＝ 1 348 600 把上面三個(gè)公式做成表格形式，可得下表。 （ 3）最后一年即 2020 年 12 月 31 日的會(huì)計(jì)處理為： 借：應(yīng)收利息 59 000 貸：持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 33 投資收益 25 做完這筆分錄之后， “ 利息調(diào)整 ” 科目余額為 0。 無(wú)論溢價(jià)還是折價(jià)，分期付息債券的賬面價(jià)值總是向面值回歸。 判斷題】企業(yè)為取得持有至到期投資發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，不應(yīng)計(jì)入其初始確認(rèn)金額。 【例 9－ 9】 2020 年 1 月 1 日，甲公司支付價(jià)款 l 000 000 元（含交易費(fèi)用）從上海證券交易所購(gòu)入 A 公司發(fā)行的 5 年期債券 12 500 份，債券面值 1 250 000 元，票面利率 %，于年末支付利息（即每年 59 000 元），本金最后一次支付。甲公司在購(gòu)買(mǎi)該債券時(shí)，預(yù)計(jì) A 公司不會(huì)提前贖回。有關(guān)資料如下：