【正文】 甲方以土地使用權(quán)10000平方米，乙方以貨幣資金8000萬元合股，采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤共享的分配形式，該合營企業(yè)當(dāng)年委托其他建筑單位共新建標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量均相同的住宅用戶500套，當(dāng)年銷售400套，每套售價(jià)16萬元，年終按照董事會(huì)決議，對(duì)投資各方應(yīng)分配的利潤采取實(shí)物分配的方式，其中甲方分配房屋5套，乙方分配房屋8套，分配后甲乙雙方各自享有房屋的獨(dú)占權(quán)。當(dāng)年合營企業(yè)銷售的４００套房屋，共計(jì)銷售額６４００萬元，按銷售不動(dòng)產(chǎn)征收營業(yè)稅６４００５％＝３２０萬元。四、甲方以土地使用權(quán)、乙方以貨幣資金合股，成立合營企業(yè)，合作建房，協(xié)議規(guī)定，房屋建成后，甲方按銷售收入的20%提成作為投資收益，合營企業(yè)共取得房屋銷售收入1000萬元，甲方取得投資收益200萬元。因此應(yīng)當(dāng)對(duì)甲方按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征收營業(yè)稅２００５％＝１０萬元，對(duì)合營企業(yè)按銷售不動(dòng)產(chǎn)征收營業(yè)稅１０００５％＝５０萬元。因此我們認(rèn)為隨著新修訂公司法的執(zhí)行，對(duì)于甲方按照公司章程約定取得的不按照出資比例或持有股份進(jìn)行分配的紅利股息是否也應(yīng)認(rèn)同為以不動(dòng)產(chǎn)投資入股、參與接受投資方利潤分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，而不予征收營業(yè)稅呢．因?yàn)榧追胶鸵曳皆诮M建合營企業(yè)后事實(shí)上存在著共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的事實(shí)，甲方不會(huì)因?yàn)檎鲁碳s定取得固定收入而不承擔(dān)公司破產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)。合作建房的方式一般有兩種：第一種方式是純粹的“以物易物”，即雙方以各自擁有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換。在這一合作過程中，甲方以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)為代價(jià)，換取部分房屋的所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為；乙方則以轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價(jià)，換取部分土地的使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。對(duì)甲方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目中的“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”子目征稅；對(duì)乙方應(yīng)按“銷售不動(dòng)”稅目征稅。如果合作建房的雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)對(duì)其銷售收入再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。例如，甲方將土地使用權(quán)出租給乙方若干年，乙方投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，乙方將土地使用權(quán)連同所建的建筑物歸還甲方。甲方發(fā)生了出租土地使用權(quán)的行為，對(duì)其按“服務(wù)業(yè)租賃業(yè)”征營業(yè)稅；乙方發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為，對(duì)其按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征營業(yè)稅。第二種方式是甲方以土地使用權(quán)乙方以貨幣資金合股，成立合營企業(yè)，合作建房。2）房屋建成后甲方如果采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤，則不屬營業(yè)稅所稱的投資入股不征營業(yè)稅的行為，而屬于甲方將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營企業(yè)的行為，那么，對(duì)甲方取得的固定利潤或從銷售收入按比例提取的收入按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征稅；對(duì)合營企業(yè)按全部房屋的銷售收入依“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。因此，首先對(duì)甲方向合營企業(yè)轉(zhuǎn)讓的土地，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征稅，其營業(yè)額按實(shí)施細(xì)則第十五條的規(guī)定核定。”2.《國家稅務(wù)總局關(guān)于合作建房營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[2005]1003號(hào)）文件規(guī)定，“鑒于該項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)過程中，土地使用權(quán)人和房屋所有權(quán)人均為甲方，未發(fā)生《中華人民共和國營業(yè)稅條例》規(guī)定的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為?！倍⒔馕觯ㄒ唬昂献鹘ǚ俊备拍疃惙ㄉ系暮献鹘ǚ?，是指由一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金。（二）合作開發(fā)形式將156號(hào)文件中兩種合作方式五種分配形式進(jìn)行分解，歸納如下幾種形式：甲方提供土地使用權(quán)，乙方提供資金，以雙方的名義進(jìn)行合作建房。點(diǎn)評(píng)：該種形式對(duì)內(nèi)按照合同約定的投資比例共同經(jīng)營、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享利潤，對(duì)外共同互負(fù)連帶責(zé)任。甲方提供土地使用權(quán)，乙方提供資金，以甲方的名義進(jìn)行合作建房。[即國稅函[2005]1003號(hào)文的規(guī)定，是否屬于合作建房？]點(diǎn)評(píng)：該種形式以合作開發(fā)為名，實(shí)為吸收開發(fā)資金，不屬于國稅發(fā)[1995]156號(hào)文規(guī)定的合作建房。納稅要點(diǎn)：該種形式乙方提供的資金可以理解為甲方收取的預(yù)收款，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條的規(guī)定，“納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天”，則甲方應(yīng)在收到乙方提供的資金時(shí)，按照“轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納營業(yè)稅。建成后按照約定比例進(jìn)行分配。提供資金的乙方負(fù)責(zé)開發(fā)經(jīng)營并承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)；甲方并不加名，建成后享有按約定比例分配的房屋作為回報(bào)，所以甲方不承擔(dān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。所以，甲方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目繳納營業(yè)稅，乙方應(yīng)按 “轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納營業(yè)稅。一定期限后（若干年），乙方將土地使用權(quán)連同建筑物歸還甲方。提供資金的乙方負(fù)責(zé)開發(fā)經(jīng)營并承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)；甲方并不加名，在一定期限后擁有部分房屋所有權(quán)。在這一經(jīng)營過程中，乙方是以建筑物為代價(jià)換得若干年的土地使用權(quán)，甲方是以出租土地使用權(quán)為代價(jià)換取建筑物。甲方提供土地使用權(quán)，乙方提供資金，成立項(xiàng)目公司，以項(xiàng)目公司的名義合作建房。點(diǎn)評(píng)：該種方式以項(xiàng)目公司為經(jīng)營主體，對(duì)外承擔(dān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。納稅要點(diǎn)：該種方式按照營業(yè)稅“以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營業(yè)稅”的規(guī)定，對(duì)甲方向項(xiàng)目公司提供的土地使用權(quán)，視為投資入股，對(duì)其不征營業(yè)稅；只對(duì)項(xiàng)目公司銷售房屋取得的收入按銷售不動(dòng)產(chǎn)征稅；對(duì)雙方分得的利潤不征營業(yè)稅。建成后甲方按照銷售收入的一定比例提成或提取固定利潤。建房后，甲方按照銷售收入的一定比例提成或提取固定利潤作為回報(bào)，并不對(duì)項(xiàng)目公司的利潤盈虧承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享分配。甲方提供土地使用權(quán)，乙方提供資金，成立項(xiàng)目公司，以項(xiàng)目公司的名義合作建房。點(diǎn)評(píng)：該種方式以項(xiàng)目公司對(duì)外承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，甲乙雙方以建成后的房屋作為回報(bào)，雙方都不對(duì)項(xiàng)目公司的利潤盈虧承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享分配。因此，首先對(duì)甲方向項(xiàng)目公司轉(zhuǎn)讓的土地，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征稅，其營業(yè)額按實(shí)施細(xì)則的規(guī)定核定。土地增值稅] 合作建房土地增值稅清算問題合作建房，是開發(fā)商在土地實(shí)施“招、拍、掛”之前拿地的重要途徑之一。由于《土地增值稅暫行條例》、《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》及相關(guān)配套文件不夠細(xì)化，在清算實(shí)務(wù)中對(duì)于合作建房的判定仍存在一定問題。甲房地產(chǎn)開發(fā)公司（以下簡稱“甲公司”）與乙經(jīng)濟(jì)開發(fā)公司（以下簡稱“乙公司”）簽訂合作建房協(xié)議，共同開發(fā)A房地產(chǎn)項(xiàng)目，甲公司負(fù)責(zé)投入資金及全部開發(fā)活動(dòng)，乙公司將其所有的土地使用權(quán)投入該項(xiàng)目，建成后乙公司分得30%的房產(chǎn)（包括住宅及商鋪），甲公司分得其余房產(chǎn)。一、若乙公司只取得房屋自用，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）規(guī)定，對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅，建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。其公允價(jià)值可按財(cái)稅[2006]187號(hào)文件第三條第（一）款的要求確認(rèn)：、同一銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定；、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。二、若乙公司將土地使用權(quán)作價(jià)投入甲公司，換取甲公司一定股份再由甲公司開發(fā)該項(xiàng)目，根據(jù)財(cái)稅[2006]21號(hào)文件的規(guī)定，自2006年3月2日起，對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)投資入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不適用財(cái)稅字[1995]48號(hào)文件第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定，應(yīng)按規(guī)定繳納土地增值稅。對(duì)甲公司來說，應(yīng)將乙公司投入的土地協(xié)議價(jià)或評(píng)估價(jià)作為取得土地使用權(quán)的成本在清算土地增值稅時(shí)予以扣除。在現(xiàn)行規(guī)定下，乙公司應(yīng)進(jìn)行如下處理：（一）對(duì)于乙公司取得的現(xiàn)金部分，應(yīng)按照配比原則，與取得土地使用權(quán)的成本配比計(jì)算土地增值稅。（2000＋1200）1200＝600（萬元），增值額＝1200－600＝600（萬元），應(yīng)納土地增值稅額＝60040%－6005%＝210（萬元）。對(duì)于甲公司，應(yīng)將分給乙公司的現(xiàn)金加上房產(chǎn)的公允價(jià)值作為取得土地使用權(quán)的成本計(jì)入扣除項(xiàng)目，同時(shí)將房產(chǎn)的公允價(jià)值作為銷售收入計(jì)算應(yīng)繳納土地增值稅。若為非貨幣資產(chǎn)交換，則出地方按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)給出資方處理；若為投資行為，則應(yīng)將出資方支付的股權(quán)價(jià)值和貨幣資金之和在該項(xiàng)目的開發(fā)成本中扣除。界定基礎(chǔ)應(yīng)看合作建房的協(xié)議，若出地方承擔(dān)項(xiàng)目開發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)并享有開發(fā)利潤，應(yīng)視為投資行為；若只是獲得固定面積的房產(chǎn)，不承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)收益的，則應(yīng)界定為非貨幣資產(chǎn)交換。同時(shí)，很多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方合作建房來逃避或延遲土地增值稅納稅義務(wù)，給該稅種的征管帶來困難以土地投資入股的土地增值稅問題讀了洪濤分析《稅務(wù)報(bào)》上關(guān)于土地增值稅的文章的貼子，內(nèi)心不能平靜。首先進(jìn)行法理分析：企業(yè)以土地投資入股，按《土地增值稅條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，就有了納稅義務(wù)：第二條 條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。從這條看，以投資形式轉(zhuǎn)讓土地房產(chǎn)使用權(quán)，是要計(jì)征土地增值稅的，或者說，是有納稅義務(wù)的。引起大家爭議的是48號(hào)文第一條最后的一句：“對(duì)投資，聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。本鑿認(rèn)為，這兩種意見都不對(duì)。土地投資時(shí)，土增稅的納稅義務(wù)人一定就是投資人，這是《細(xì)則》規(guī)定的！48號(hào)文只是“暫免”，并且規(guī)定了未來納稅時(shí)間，所以未來這一環(huán)節(jié)的納稅義務(wù)，依然是投資人。也就是說，當(dāng)被投資人轉(zhuǎn)讓土地時(shí)，投資人就要履行自己的這一納稅義務(wù)，當(dāng)然，此時(shí)，被投資人也要納自己的土地增值稅。所以，問題真正的答案是這樣的，舉例說明：01年，A公司土地成本100，02年作價(jià)200投資于B公司，03年，B公司將土地以400轉(zhuǎn)讓。02年時(shí)，B公司轉(zhuǎn)讓了土地，形成了200的增值，這200的土地增值稅義務(wù)是B公司的，此時(shí)，AB公司都應(yīng)該繳納各自的土地增值稅——A公司100萬算，B公司按200萬算。如果土地增值稅采用固定稅率，則可以通過設(shè)計(jì)一種抵扣的方式處理，但因?yàn)椴扇×死圻M(jìn)稅率，則無法這樣操作。注意，如果此時(shí)B公司轉(zhuǎn)讓土地而A公司未轉(zhuǎn)讓股權(quán)，雖然此行為本身A公司沒有現(xiàn)金流入，但按48號(hào)文規(guī)定，A公司留在那里的土地增值稅義務(wù)，也要履行?！?如果我是總局的老師，我一定會(huì)教他們這樣出個(gè)文件： 關(guān)于加強(qiáng)以房地產(chǎn)投資暫免征收土地增值稅管理的通知 國函［2010］888號(hào)各省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市地方局，揚(yáng)州進(jìn)修學(xué)院：財(cái)字［199］4號(hào)《部 國家總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》下發(fā)以來，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在貫徹執(zhí)行中，對(duì)第一條關(guān)于以房地產(chǎn)投資的土地增值稅暫征收工作中，出現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的問題，增加了稅企認(rèn)識(shí)分歧，經(jīng)研究決定，就執(zhí)行財(cái)字［199］4號(hào)文第一條，作如下規(guī)定：企業(yè)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營，凡符合財(cái)稅字［199］4號(hào)文、財(cái)稅［200］2號(hào)文規(guī)定，暫免征收土地增值稅的納稅人，應(yīng)按土地增值稅清算程序的規(guī)定，完成土地增值稅清算，憑投資協(xié)議及相關(guān)評(píng)估資料，報(bào)主管地稅機(jī)關(guān)備案，暫免征收土地增值稅。凡不能取得上述憑證者，該房地產(chǎn)土地增值稅扣除額一律以0元計(jì)算。[土地增值稅] 以土地投資入股再轉(zhuǎn)讓時(shí)扣除項(xiàng)目金額如何確定的爭議意見A企業(yè)是一家藥業(yè)集團(tuán)，于2009年10月以600萬元的價(jià)格取得一處土地的土地使用權(quán)。2011年8月，B企業(yè)將該土地使用權(quán)（該土地未開發(fā)）以900萬元的價(jià)格出售，那么該轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)B企業(yè)計(jì)算土地增值稅扣除項(xiàng)目金額如何確定？為方便起見，以下討論計(jì)算土地增值稅的扣除項(xiàng)目金額時(shí)，只考慮轉(zhuǎn)讓土地的收入和成本，不考慮營業(yè)稅等其他可扣除的稅費(fèi)，同時(shí)，也不考慮以土地投資、轉(zhuǎn)讓行為涉及的其他稅費(fèi)。對(duì)投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。那么B企業(yè)計(jì)算土地增值稅時(shí)扣除項(xiàng)目金額為800萬元。而B企業(yè)現(xiàn)將該土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)讓，其當(dāng)初的投資性質(zhì)已改變，所以不應(yīng)享受稅收優(yōu)惠。觀點(diǎn)三認(rèn)為，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅清算管理規(guī)程》的通知（國稅發(fā)[2009]91號(hào)）的規(guī)定，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。您贊同哪種觀點(diǎn)？亦或您有其他不同的觀點(diǎn)？請(qǐng)?jiān)敿?xì)闡述。基本政策規(guī)定：財(cái)稅字[1995]48號(hào)文第一條規(guī)定關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的征免稅問題：對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。本案例所討論的情形應(yīng)與財(cái)稅[2006]21號(hào)所規(guī)定情形不符，不涉及房地產(chǎn)投資與開發(fā)，第一個(gè)環(huán)節(jié)為以土地作價(jià)入股環(huán)節(jié)，第二個(gè)環(huán)節(jié)為土地出售轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)。在第一個(gè)環(huán)節(jié)中，以土地作價(jià)入股進(jìn)行投資，暫免征收土地增值稅應(yīng)無異議。如果被投資企業(yè)所吸收投資入股的土地發(fā)生再次轉(zhuǎn)移，則第一個(gè)環(huán)節(jié)的“暫免”二字則當(dāng)作為“開始征收”來理解。第一種方式：A企業(yè)按200（800－600）萬元的投資作價(jià)增值額計(jì)算繳納土地增值稅。所以B企業(yè)按照800萬元作為土地扣除項(xiàng)目成本，以100（900－800）萬元的增值額計(jì)算繳納土地增值稅。即A企業(yè)投資作價(jià)增值額不計(jì)算繳納土地增值稅；B企業(yè)按照600萬元作為土地扣除項(xiàng)目成本，以300（900－600）萬元增值額計(jì)算繳納土地增值稅，就是說B企業(yè)的扣除項(xiàng)目只能按照該土地最初取得的初始價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，如果該土地為劃撥用地，或者初始取得沒有合理票據(jù)，則可以避免以投資作價(jià)名義人為增加土地增值稅扣除項(xiàng)目的避稅行為。一、從現(xiàn)行政策看，被投資企業(yè)將股東投入的土地再轉(zhuǎn)讓之所以扣除項(xiàng)目應(yīng)為0，主要是現(xiàn)行法規(guī)對(duì)土地增值稅扣除項(xiàng)目的憑證要求。同時(shí)，根據(jù)國稅發(fā)[2009]91號(hào)文第十二條，土地增值稅清算時(shí)納稅人應(yīng)提供取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款憑證。從以上規(guī)定可以看出，土地增值稅清算時(shí)，對(duì)于土地使用權(quán)，必須要提供支付地價(jià)的憑據(jù)，否則不得扣除。二、盡管從現(xiàn)行政策上分析，筆者認(rèn)為此項(xiàng)業(yè)務(wù)土地使用權(quán)的扣除金額應(yīng)為0，但從合理性上來講，筆者認(rèn)為應(yīng)以企業(yè)接受投資時(shí)股東投資的土地作價(jià)金額為扣除金額才是合適的。這是國家對(duì)投資的一項(xiàng)鼓勵(lì)政策。另外，這樣的操作也有不可行性，因?yàn)槿绻瓉淼墓蓶|后來將股權(quán)轉(zhuǎn)讓，甚至原來的投資者以后不存在了，又如何確定原投資者取得該土地使用權(quán)時(shí)所支付的價(jià)格？財(cái)稅[2006]21號(hào)文第五條“關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營的征免稅問題”規(guī)定，對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不適用《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于