【正文】 企業(yè)所得稅的各種所有制的工業(yè)企業(yè)”。隨著《中華人民共和國行政許可法》的頒布，以及為貫徹落實國務(wù)院關(guān)于行政審批制度改革工作的各項要求，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)制度被取消。（2022 年2022 年）2022 年《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例的實施，將研發(fā)費(fèi)用加計扣除優(yōu)惠政策以法律形式予以確認(rèn)?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知》（國稅函〔2022〕98號），明確新舊稅法銜接問題：“企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計扣除部分已形成企業(yè)年度虧損，可以用以后年度所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過 5 年”。當(dāng)年 9 月，在 總結(jié)中關(guān)村國家自主創(chuàng)新示范區(qū)試點經(jīng)驗基礎(chǔ)上，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除有關(guān)政策問題的通知》（財稅〔 2022〕70 號），將試點政策推廣到全國。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局 2022 年第 97 號，以下簡稱“97 號公告” ），簡化了研發(fā)費(fèi)用在稅務(wù)處理中的歸集、核算及備案管理，進(jìn)一步降低了企業(yè)享受優(yōu)惠的門檻。國家稅務(wù)總局同時下發(fā)了《關(guān)于提高科技型中小企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除比例有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告 2022 年第 18 號），進(jìn)一步明確政策執(zhí)行口徑，保證優(yōu)惠政策的貫徹實施。2022 年 11 月，為進(jìn)一步做好研發(fā)費(fèi)用加計扣除優(yōu)惠政策的貫徹落實工作，切實 解決政策落實過程中存在的問題，國家稅務(wù)總局下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告 2022 年第 40 號，以下簡稱“40 號公告 ”），聚焦研發(fā)費(fèi)用歸集范圍，完善和明確了部分研發(fā)費(fèi)用掌握口徑。換言之，從操作上以及政策的清晰度方面，由原來的正列舉變成了反列舉，只要不在排除范圍之列，都可以實行加計扣除。除原有允許加計扣除的費(fèi)用外，將外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)、試制產(chǎn)品檢驗費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新科技研發(fā)保險費(fèi)以及與研發(fā)直接相關(guān)的差旅費(fèi)、會議費(fèi)等納入研發(fā)費(fèi)用加計扣除范圍，同時放寬原有政策中要求儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)等專門用于研發(fā)活動的限制。為落實《國務(wù)院關(guān)于推進(jìn)文化創(chuàng)意和設(shè)計服務(wù)與相關(guān)產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展的若干意見》（國發(fā)〔2022〕10 號）的規(guī)定精神，明確企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計活動而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用可以加計扣除。此次政策調(diào)整，只是要求企業(yè)在現(xiàn)有會計科目基礎(chǔ)上，按照研發(fā)支出科目設(shè)置輔助賬。調(diào)整后的程序?qū)⑵髽I(yè)享受加計扣除優(yōu)惠政策簡化為事后備案管理，申報即可享受，有關(guān)資料由企業(yè)留存?zhèn)洳榧纯?。（三）研發(fā)活動的概念4 / 39厘清研發(fā)活動的概念，有助于正確理解和把握研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策。表 1：研發(fā)活動要素及內(nèi)涵研發(fā)活動要素 內(nèi)涵企業(yè)研發(fā)活動的目標(biāo)包括知識創(chuàng)新、技術(shù)改進(jìn)、產(chǎn)品開發(fā)和服務(wù)改進(jìn)等，即通過研發(fā)活動形成前所未有且具有價值的客體。 研發(fā)活動的結(jié)果是不能完全事先預(yù)期的，具有較大的不確定性，有一定的風(fēng)險并存在失敗的可能。其目的是獲取新知識，包括改良材料、產(chǎn)品、裝置、工藝過程或服務(wù)。純粹以獲取更多知識為目的，無明確應(yīng)用目標(biāo)的基礎(chǔ)性、探索性研究和預(yù)研等。D）活動是科技活動最基本的和核心的內(nèi)容。D 活動的統(tǒng)計調(diào)查。原型樣機(jī)設(shè)計、制造、測試，設(shè)計新工藝所需要的專用設(shè)備和架構(gòu)，對新產(chǎn)品和新工藝的構(gòu)思、開發(fā)和制造等。實質(zhì)性改進(jìn)利用從研究或?qū)嶋H經(jīng)驗中獲得的知識，對已產(chǎn)生或建立的新產(chǎn)品、新設(shè)備、新程序和新系統(tǒng)進(jìn)行進(jìn)一步研發(fā)、設(shè)計和工程化等改良活動，使其質(zhì)量、水平或效率獲得顯著提升而進(jìn)行的系統(tǒng)性的研發(fā)工作。產(chǎn)品化后的相關(guān)技術(shù)支撐環(huán)節(jié)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)研究與開發(fā)的實際情況加以判斷，將研究開發(fā)項目區(qū)分為研究階段與開發(fā)階段（見表 3）。研究階段是探索性的，為進(jìn)一步開發(fā)活動進(jìn)行資料及相關(guān)方面的準(zhǔn)備，已進(jìn)行的研究活動將來是否會轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。開發(fā)階段在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等。生產(chǎn)前或使用前的原型和模型的設(shè)計、建造和測試，不具有商業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)規(guī)模的試生產(chǎn)設(shè)施的設(shè)計、建造和運(yùn)營等。按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第三條第一款：“執(zhí)行《 小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的小企 業(yè)，發(fā)生的交易或者事項本準(zhǔn)則未作規(guī)范的，可以參照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理”，故可參照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的定義執(zhí)行。研究和開發(fā)活動的目的是為了實質(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品和服務(wù)，將科研成果轉(zhuǎn)化為質(zhì)量可靠、成本可行、具有創(chuàng)新性的產(chǎn)品、材料、裝置、工藝和服務(wù)。研發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動。如對企業(yè)的研發(fā)支出實施加計扣除，則稱之為研發(fā)費(fèi)用加計扣除。對于科技型中小企業(yè)而言，自 2022 年 1 月 1 日至 2022 年 12 月 31 日，研發(fā)費(fèi)用加計扣除比例由 50%提高到 75%。7 / 39其相同點主要體現(xiàn)在如下方面：（1）適用對象相同。（2）研發(fā)活動特征相同。（3）研發(fā)費(fèi)用處理方式相同。（4）禁止稅前扣除費(fèi)用范圍相同。（5）核算要求基本相同。其不同點主要體現(xiàn)在如下方面：　1　行業(yè)限制不同?！?　研發(fā)費(fèi)用范圍不同。、 研發(fā)費(fèi) 用加計 扣除政策的主要內(nèi)容（一）研發(fā)費(fèi)用的費(fèi)用化和資本化處理方式企業(yè)為了開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無形8 / 39資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費(fèi)用的 50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的 150%攤銷（科技型中小企業(yè)按 75%加計扣除、175%攤銷）。兩種方式準(zhǔn)予稅前扣除的總額是一樣的。對于研發(fā)支出形成無形資產(chǎn)的，其 攤銷年限應(yīng)符合企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定，除法律法規(guī)另有規(guī)定或合同約定外，攤銷年限不得低于 10 年。包括免稅收入、減計收入、加計扣除、加速折舊、所得減免、抵扣應(yīng)納稅所得額、減低稅率、稅額抵免、民族自治地方分享部分減免等。因此，企業(yè)既符合享受研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策條件，又符合享受其他優(yōu)惠政策條件的，可以同時享受有關(guān)優(yōu)惠政策。上述行業(yè)以《國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類與代碼（GB/47542022）》為準(zhǔn)，并隨之更新。在判定主營業(yè)務(wù)時，應(yīng)將企業(yè)當(dāng)年取得的各項不適用加計扣除行業(yè)業(yè)務(wù)收入?yún)R總確定。收入總額按企業(yè)所得稅法第六條的規(guī)定計算。（四）七類一般的知識性、技術(shù)性活動不適用加計扣除政策財稅〔2022〕119 號文件規(guī)定，研發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識， 創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動。，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù) 或知識等。、服務(wù)、技術(shù)、材料或工 藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡單改變。（服務(wù)）流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質(zhì)量控制、測試分析、維修維護(hù)。上述所列舉的 7 類活動，僅是采取反列舉的方法，對什么活動屬于研發(fā)活動所做的有助于理解和把握的說明，并不意味著上述 7 類活動以外的活動都屬于研發(fā)活動。（五）創(chuàng)意設(shè)計活動發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用可以享受加計扣除政策為落實國發(fā)〔2022〕10 號文件的規(guī)定精神，財稅〔2022〕119 號文件特別規(guī)定了企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計活動而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，可按照規(guī)定進(jìn)行加計扣除。值得一提的是，財稅〔2022〕119 號文件雖將“創(chuàng)意設(shè)計活動”納入到了享受加計扣除優(yōu)惠政策的范疇，但并不意味著此類“創(chuàng)意設(shè)計活動”就是研發(fā)活動。三個研發(fā)費(fèi)用歸集口徑相比較，存在一定差異（見表 4）。二是高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑的研發(fā)費(fèi)用，其主要目的是為了判斷企業(yè)研發(fā)投入強(qiáng)度、科技實力是否達(dá)到高新技術(shù)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，因此對人員費(fèi)用、其他費(fèi)用等方面有一定的限制。可加計范圍針對企業(yè)核心研發(fā)投入，主要包括研發(fā)直接投入和相關(guān)性較高的費(fèi)用，對其他費(fèi)用有一定的比例限制。表 4 ：研發(fā)費(fèi)用歸集口徑比較費(fèi)用項目 研發(fā)費(fèi)用加計扣除 高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定 會計規(guī)定 備注人員人工費(fèi)用直接從事研發(fā)活動人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費(fèi)、基本醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。企業(yè)在職研發(fā)人員的工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、社會保險費(fèi)、住房公積金等人工費(fèi)用以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。高新技術(shù)企業(yè)人員人工費(fèi)用歸集對象是科技人12 / 39員。（1）直接消耗的材料、燃料和動力費(fèi)用。（2）用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗費(fèi)。（2）用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗費(fèi)等。（3）用于研究開發(fā)活動的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗、檢測、維修等費(fèi)用，以及通過經(jīng)營租賃方式租入的用于研發(fā)活動的固定資產(chǎn)租賃費(fèi)。房屋租賃費(fèi)不計入加計扣除范圍。用于研究開發(fā)活動的儀器、設(shè)備和在用建筑物的折舊費(fèi)。　用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、房屋等固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)。無形資產(chǎn)攤銷用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)（包括許可證、專有技術(shù)、設(shè)計和計算方法等）的攤銷費(fèi)用。用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用。符合條件的設(shè)計費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)用、試驗費(fèi)用（包括新藥研制的臨床試驗費(fèi)、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費(fèi)、田間試驗費(fèi)等）。此項費(fèi)用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費(fèi)用總額的 10%。此項費(fèi)用一般不得超過研究開發(fā)總費(fèi)用的 20%，另有規(guī)定的除外。研發(fā)成果的論證、評審、驗收、評估以及知識產(chǎn)權(quán)的申請費(fèi)、注冊費(fèi)、代理費(fèi)等費(fèi)用。（七）直接從事研發(fā)活動人員的范圍研發(fā)人員分為研究人員、技術(shù)人員和輔助人員三類。外聘研發(fā)人員是指與本企業(yè)或勞務(wù)派遣企業(yè)簽訂勞務(wù)用工協(xié)議（合同）和臨時聘用的研究人員、技術(shù)人員、輔助人員。（八）企業(yè)研發(fā)活動的形式企業(yè)研發(fā)活動一般分為自主研發(fā)、委托研發(fā)、合作研發(fā)、集中研發(fā)以及以上方式的組合。是指企業(yè)主要依靠自己的資源，獨(dú)立進(jìn)行研發(fā)，并在研發(fā)項目的主要方面擁有完全獨(dú)立的知識產(chǎn)權(quán)。是指被委托單位或機(jī)構(gòu)基于企業(yè)委托而開發(fā)的項目。14 / 39。不同類型的研發(fā)活動對研發(fā)費(fèi)用歸集的要求不盡相同，企業(yè)在享受加計扣除優(yōu)惠時要注意區(qū)分。由于委托研發(fā)和合作研發(fā)適用的加計扣除不一致，為了準(zhǔn)確享受政策，財務(wù) 人員需要明確研發(fā)項目是委托開發(fā)，還是合作開發(fā)。委托人以支付報酬的形式獲得被委托人的研發(fā)成果的所有權(quán)。合作研發(fā)是指研發(fā)立項企業(yè)通過契約的形式與其他企業(yè)共同對項目的某一個關(guān)鍵領(lǐng)域分別投入資金、技術(shù)、人力，共同參與產(chǎn)生智力成果的創(chuàng)作活動，共同完成研發(fā)項目?？梢韵硎苎邪l(fā)費(fèi)用加計扣除優(yōu)惠政策的合作方應(yīng)該擁有合作研發(fā)項目成果的所有權(quán)。除了委托指向的具體技術(shù)指標(biāo)、研發(fā)時間和合同的常規(guī)條款外，最后還有一條關(guān)于知識產(chǎn)權(quán)的歸屬問題，或規(guī)定雙方共有，或規(guī)定一方擁有。若知識產(chǎn)權(quán)最后屬于受托方，則不能按照委托研發(fā)享受加計扣除政策。（十）失敗的研發(fā)活動所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用也可加計扣除失敗的研發(fā)活動所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用也可享受加計扣除。（十一）盈利企業(yè)和虧損企業(yè)都可以享受加計扣除政策現(xiàn)行企業(yè)所得稅法第五條明確企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額，因此，企 業(yè)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，不論企業(yè)當(dāng)年是盈利還是虧損，都可以加計扣除。該計 算方法較為復(fù)雜，不易準(zhǔn)確掌握。97 號公告解讀中曾舉例說明計算方法：甲汽車制造企業(yè) 2022 年 12 月16 / 39購入并投入使用一專門用于研發(fā)活動的設(shè)備，單位價值 1200 萬元，會計處理按 8 年折舊，稅法上規(guī)定的最低折舊年限為 10 年，不考慮殘值。2022 年企 業(yè)會計處理計提折舊 額 150 萬元（1200/8=150），稅收上因享受加速折舊優(yōu)惠可以扣除的折舊額是 200 萬元（1200/6=200），申報研發(fā)費(fèi)用加計扣除時，就其會計處理的“儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)”150 萬元可以進(jìn)行加計扣除 75 萬元（15050%=75）。如企業(yè)會計處理按 4 年進(jìn)行折舊，其他情形不變。若該設(shè)備 6 年內(nèi)用途未發(fā)生變化，每年均符合加計扣除政策規(guī)定，則企業(yè) 6 年內(nèi)每年均可對其會計處理的“儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)”200 萬元進(jìn)行加計扣除 100 萬元。（十三）企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行研發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用加計扣除的規(guī)定企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個人開展研發(fā)活動發(fā)生的費(fèi)用，可按規(guī)定稅前扣17 / 39除；加計扣除時按照研發(fā)活動發(fā)生費(fèi)用的 80%作為加計扣除基數(shù)。其中“ 研發(fā)活動發(fā)生費(fèi)用”是指委托方 實際支付給受托方的費(fèi)用。（十四）企業(yè)委托關(guān)聯(lián)方和