【正文】 務(wù)，這會造成服務(wù)生產(chǎn)內(nèi)部化，就會不利于企業(yè)購買外包服務(wù)和細分服務(wù)業(yè)。行業(yè)運費計算方法是按運輸單據(jù)上標(biāo)注的費用乘以7%計入進項稅額，也就是說稅負和運費是成正比的，稅費隨著運費增加而增加。營改增后，以上問題得到改善，就能在交通運輸業(yè)上能夠發(fā)揮更大作用。雖然增值稅范圍進一步擴大迎合了現(xiàn)階段生產(chǎn)力發(fā)展水平的要求，但是在擴大期初,能否有效果，是否會出現(xiàn)改革的阻力等問題都有待研究。 然而之所以選擇研究交通運輸業(yè)營改增影響是因為交通運輸業(yè)是基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)在國民經(jīng)濟中，與人們的生活、生產(chǎn)有很大關(guān)聯(lián)。 國內(nèi)外研究現(xiàn)狀 國內(nèi)研究現(xiàn)狀在國內(nèi)，有一大部分學(xué)者早已開始關(guān)注營業(yè)稅改增值稅在交通運輸業(yè)中的實踐問題。當(dāng)然也有部分學(xué)者認(rèn)為不可行，持反對意見。征收增值稅，有利于解決增值稅專用發(fā)票“鏈條式”缺 口的問題，增值稅抵扣鏈條地打通有利于實現(xiàn)公平稅負；征收營業(yè)稅時，難以對 兼營與混合銷售行為的進行正確地判定，在企業(yè)增值稅和營業(yè)稅應(yīng)稅行為同時涉 及時，主觀上的區(qū)分不利于稅負的公平。邵瑞慶(2002)認(rèn)為稅制的改變，將生產(chǎn)型增值稅改為消費型增值稅，將增值 稅的征收范圍擴大到與工商業(yè)具有密切聯(lián)系的交通運輸業(yè)，將建筑業(yè)納入我國流 轉(zhuǎn)稅稅制改革范圍是必定的發(fā)展趨勢。第二是，避免重復(fù)征稅的角度。在他看來，增值稅抵扣范圍將交通運輸行業(yè)的納入，可以防止納稅 人利用稅制上的漏洞和運輸供應(yīng)商勾結(jié)、采用各種不法的方式利用交通運輸發(fā)票偷逃稅款，改征增值稅有利于促使運輸市場趨于規(guī)范。這是在增值稅轉(zhuǎn)型之前，有關(guān)學(xué)者對將交通運輸業(yè)改征增值稅的稅 制改革的可行性提出的質(zhì)疑。 王金霞(2009)在對增值稅擴圍的進展上的思考是，結(jié)合實際情況，按步驟安 排。在有序地進行增值稅擴圍后，最后 輻射至整個服務(wù)業(yè)。分析了交通運輸業(yè)改征增值稅在實際中的 可行性問題，從地方政府層面、納稅人層面和操作層面三個方面進行了分析。在具體操作上，由于交通 運輸業(yè)稅收管理有一定的基礎(chǔ)，事實上交通運輸業(yè)實施營改增并不困難。第二是“營改增”后，相對于原來 的營業(yè)稅稅率，增值稅稅率相對來說較高，超出了部分企業(yè)的可接受能力。增值稅是國家的大稅種，是稅 收占比最高的組成部分。增值稅這一名稱正 式提出者是德國工業(yè)資本家 . Siemens于1921年在其著作的《改進的周轉(zhuǎn) 稅》中，正式提出并詳細闡述了增值稅的內(nèi)容，并建議以增值稅代替多階段課征 的營業(yè)稅。Kay aJld King(1979)認(rèn)為，增值稅稅制有利于納稅人的財務(wù)核算流程包括 到企業(yè)經(jīng)營的各個方面，并且增值稅的鏈條能及時反映企業(yè)的偷稅漏稅行為。艾倫．A．泰特(1992) 認(rèn)為，各國增值稅制度均有差異，通過對各國的制度 以及執(zhí)行的效果對比分析，認(rèn)為增值稅的征稅范圍應(yīng)包括從生產(chǎn)至銷售的整個流 程中，同樣對勞務(wù)的征收也應(yīng)列入增值稅的征稅范圍，各個環(huán)節(jié)征收增值稅有利 于形成一個完整的產(chǎn)業(yè)鏈，形成有效的扣除額，有助于消除重復(fù)征稅的弊端。很多學(xué)者認(rèn) 為國家是否引進增值稅由很多因素決定，并對增值稅的引進對一個國家的財政收 入狀況的影響程度進行了研究。 大多數(shù)國家交通運輸業(yè)的現(xiàn)行稅制是消費型增值稅，即外購?fù)度胛镌试S一次 性全部扣除。各國稅率層次各有差異，3檔以下為大多數(shù)，稅率的選擇 上一般采用增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率或低稅率。法國低稅率征收的范圍是海運、鐵路、公路客運、以及行李運輸。 研究方法1) 比較分析法：通過對“營改增”實施前后企業(yè)稅收的變化進行分析，了解“營改增”后交通運輸企業(yè)稅負變化的情況。3) 因果分析法，通過對“營改增”后交通運輸業(yè)部分企業(yè)稅負增加的原因進行分析，針對問題的原因提出對策。即通過增值稅所具有的抵扣機制避免雙重征稅，從而降低企業(yè)稅收負擔(dān)。目前全球有170多個國家和地區(qū)的廣義服務(wù)業(yè)將征收營業(yè)稅改為征收增值稅，受益范圍幾乎覆蓋這些國家所有的商品流通和勞務(wù)領(lǐng)域。2012年7月25日，國務(wù)院常務(wù)會議決定，自2012年8月1日起到年底，將部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和交通運輸業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的試點范圍，由上海市分批擴大至深圳、江蘇、天津、北京、浙江、安徽、廈門、湖北、廣東和上海10個省。2013年財政部和國家稅務(wù)總局逐漸完善相關(guān)政策，研究制定具體實施方案，并選擇部分行業(yè)在全國范圍試點。 營改增的原因 1994年稅改后，增值稅與營業(yè)稅并行，如果按照當(dāng)時我國的企業(yè)核算能力、中央與地方收入分配格局及經(jīng)濟發(fā)展水平，這樣的稅收制度設(shè)計符合了當(dāng)時的經(jīng)濟發(fā)展的需要并對其起到了一定的促進作用。如果要大力發(fā)展市場經(jīng)濟，適應(yīng)國際社會的發(fā)展，我們就必須對經(jīng)濟體制做出改革，要優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，進一步轉(zhuǎn)變我國的經(jīng)濟發(fā)展方式。由于我國現(xiàn)行營業(yè)稅存在重復(fù)征稅，使得企業(yè)稅收負擔(dān)加重，不利于我國第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，尤其是是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。由于我國增值稅改革正處于剛起步階段，各項籌備工作準(zhǔn)備還很不充分，因此不能立刻在全國范圍內(nèi)施行。 交通運輸業(yè)概念及范圍交通運輸業(yè)是專門從事運送旅客和貨物的社會生產(chǎn)部門，包括管道、鐵路、水運、公路、航空等運輸部門。除了以上子行業(yè)外，還包括其他另外兩個子行業(yè)，分別是交通運輸輔助業(yè)和其他交通運輸業(yè)。商品的流通，在各個環(huán)節(jié)都需要有運輸業(yè)務(wù)的連接。對交通運輸企業(yè)征收營業(yè)稅，會導(dǎo)致重復(fù)征稅在商品流通的各個環(huán)節(jié)，這樣企業(yè)的稅收負擔(dān)就增加。營業(yè)稅改增值稅之前可以對進項稅的進行計算，抵扣憑借運輸發(fā)票，可是這違背了增值稅以票管稅的原則。因此在營業(yè)稅改增值稅政策實施之初，2012年1月，交通運輸業(yè)中的管道運輸、公路運輸、航空運輸、水路運輸就作為了這營業(yè)稅改增值稅的重點和先導(dǎo)行業(yè)，另外在2014年1月，鐵路運輸行業(yè)也被納入交通運輸業(yè)中。到了2012年12月，試點地區(qū)增加了北京、天津、江蘇、安徽、浙江、寧波、福建、廈門、湖北、廣東、深圳 11 個省市。2013 年 8 月 1 日，在全國范圍內(nèi)實行營業(yè)稅改增值稅政策，包括7個部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，信息技術(shù)服務(wù)、研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、文化差異服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù)、廣播影視服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)。2014年1月1日，在原有情況下，增加了兩個行業(yè)，即郵電通信業(yè)和鐵路運輸業(yè)。整個“營改增”形成了“7+ 2”模式。自2012年1月起，作為稅改試點，上海是最早開展的地區(qū)。對包括交運股份、長江投資、申通地鐵、大眾交通、錦江投資、中海集運、東方航空、強生控股、中海發(fā)展等13家區(qū)域內(nèi)龍頭公司在營改增實施后的稅負的變化進行了對比分析，分析了措施實施后對交通運輸業(yè)一般納稅人稅負的影響。由于所得稅稅負企業(yè)所承擔(dān)的會受到年度納稅調(diào)整的影響，所以得到的財務(wù)報表并不是完整的信息。如表3—1所示，對表格進行橫向分析，總體看來2012年營業(yè)稅改增值稅實施后，對大部分上海交通運輸業(yè)上市公司來說稅負是增加。上海機場稅負減少幅度最大，%。2012和2011年稅負相比有8家公司稅負增加，5家稅負降低。亞通股份稅負增加比例最大，%，從整體來看稅負增加的企業(yè)數(shù)量多于稅負降低的，稅負增加的公司占大多數(shù)。企業(yè)屬于資產(chǎn)密集型產(chǎn)業(yè)，固定的資產(chǎn)占比很高，如果企業(yè)處于發(fā)展成熟期，可能并不需要大量購進設(shè)備等資產(chǎn)，因此進行稅額會很少；并且交通運輸企業(yè)的主要業(yè)務(wù)是提供運輸服務(wù)，車輛是企業(yè)投入占比最高的，而且其中一大部分是稅改前買入的，按相關(guān)規(guī)定在營改增前的進項稅額是不能夠進行抵扣的，這也會導(dǎo)致可抵扣的進行稅額很少；企業(yè)成本構(gòu)成比較復(fù)雜，其中過路費、過橋費支出是交通運輸企業(yè)的主要成本之一，由于過路過費不在營改增范圍，所以企業(yè)沒有辦法獲得增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致進項稅額抵扣不充分。圖3—1交通運輸業(yè)費用如圖3—1所示，橫線左邊折舊費、保險費、過路過橋費、人工成本為不可抵扣項目橫線右邊燃油費、維修費、其他支出為可抵扣項目綜上所述，對于作為一般納稅人的交通運輸企業(yè)來說，其稅率過高以及可抵扣進項稅額比較少，這在很大程度上導(dǎo)致交通運輸企業(yè)的一般納稅人稅負有所增加。即按照其取得的應(yīng)稅服務(wù)的不含稅銷售額乘以3％的征收率計算其應(yīng)納增值稅額，且不得抵扣進項稅額。雖然稅率相同但計稅基礎(chǔ)不同，營業(yè)稅是以價內(nèi)稅為計稅基礎(chǔ)征稅；增值稅則是以價外稅為計稅基礎(chǔ)征稅。2）小規(guī)模納稅人享受優(yōu)惠政策交通運輸業(yè)營業(yè)稅改征增值稅后，對之前實施的部分營業(yè)稅免稅政策，在稅改后繼續(xù)予以免征。例如，對航空公司的飛機播灑農(nóng)藥服務(wù)免征增值稅，繼續(xù)以即征即退政策的方式執(zhí)行對原來的營業(yè)稅方面的減稅優(yōu)惠。所以對于稅改前享受優(yōu)惠政策的小規(guī)模納稅人，不管是營業(yè)稅的先征后返還是免稅或者減稅，營業(yè)稅改增值稅后仍然根據(jù)原來規(guī)定的優(yōu)惠內(nèi)容、期限及程度等適用。 營改增對交通運輸企業(yè)財務(wù)管理的影響稅改前很大一部分的企業(yè)財務(wù)方面都采用簡單的核算方式，而稅改后的賬務(wù)處理要求企業(yè)采用可抵扣核算模式，大大增加了核算的難度，所得稅相關(guān)流程辦理難度也會相應(yīng)增加。如果這些問題不能得到合理解決，企業(yè)會面臨嚴(yán)重風(fēng)險。首先，增值稅專用發(fā)票有關(guān)方面的工作量增加，比如申報納稅和發(fā)票的管理等，這就加大了稅務(wù)征收工作的困難；然后，由于可抵扣項的存在，導(dǎo)致發(fā)票開具風(fēng)險上升和稅務(wù)征收部門各方面工作難度的增加。有一方面體現(xiàn)在收入確認(rèn)、支付成本上。同樣的，購買應(yīng)稅服務(wù)及應(yīng)稅產(chǎn)品就要計提進項稅抵扣銷項稅額。由于交通運輸業(yè)長期以來征收的是營業(yè)稅，稅改后必然帶來稅制銜接的問題，增加財務(wù)核算的難度。由此可見由于企業(yè)是資金和勞動密集型企業(yè)，企業(yè)的主要成本構(gòu)成是人力和資金成本，所以增值稅票在流通中很難取得。 營改增對交通運輸業(yè)其他方面的影響1）營改增避免了重復(fù)征稅兩稅并行的體制下，使稅制復(fù)雜化，不但不符合現(xiàn)代簡化稅制的要求，破壞了稅收的公平性，降低了經(jīng)濟效率、征管效率。企業(yè)是按照營業(yè)收入的總額計征營業(yè)稅的，不管企業(yè)之前購進固定資產(chǎn)或貨物等是否已經(jīng)繳納過增值稅，稅改后一律不得抵扣，計入成本分期攤銷，而這就造成了重復(fù)征稅，破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅具有的中性稅收，不重復(fù)征稅特征。而在我國，增值稅把第二產(chǎn)業(yè)中的建筑業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)多數(shù)行業(yè)排除在征稅范圍外，都不在增值稅抵扣鏈條上，增值稅征收范圍相對較窄，就導(dǎo)致其抵扣鏈條中斷，中性特點發(fā)揮不出來，使得部分企業(yè)的稅負加重，從而阻礙了經(jīng)濟的運行。稅改后，增值稅鏈條作用和自身特性就能充分發(fā)揮，盡可能地避免重復(fù)征稅。征收增值稅使企業(yè)的發(fā)票管理更加正規(guī)，督促企業(yè)改善其舊的經(jīng)營方式、提高企業(yè)管理水平；再者就是可以鼓勵企業(yè)投資并降低其成本。另外稅改適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的需要，增值稅鏈條不再斷裂。稅改后，加強了企業(yè)間的密切合作，細化了企業(yè)間的社會分工。3）推進現(xiàn)代化交通運輸業(yè)的發(fā)展 營改增前很大程度上地阻礙了交通運輸業(yè)各個基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，而稅改后不但降低投資企業(yè)設(shè)備的稅收負擔(dān)，還可以解決稅改前的重復(fù)征稅問題。交通運輸也是商品生產(chǎn)和流通過程中的其中一個環(huán)節(jié)，需要對商品的增值部分買單。如果沒有辦法享受稅改中的優(yōu)惠政策，那么就很難吸收到外來資金，行業(yè)的發(fā)展依舊無法動彈。稅改前，在征收營業(yè)稅的情況下，各項進項稅額不能抵扣，導(dǎo)致企業(yè)成本加大。這樣就限制了企業(yè)自身的發(fā)展和外來投資，經(jīng)過上面的分析，我們應(yīng)該就事論事，從企業(yè)自身來看，放寬對一些事物的抵扣標(biāo)準(zhǔn)，這樣會更好的加快企業(yè)創(chuàng)新的腳步。大家都知道，企業(yè)的運輸設(shè)備每天使用的時間很長，如果是比較舊的設(shè)備肯定會消耗更多的油量，從而排放更多的尾氣，會造成環(huán)境污染。稅改后企業(yè)可以引進先進技術(shù)，也有足夠的能力對設(shè)備進行更新，同時也是個很好的解決措施就解決大氣污染而言。同時為了營業(yè)稅改增值稅的順利進行，減輕改革的阻力，首先應(yīng)與各地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展相結(jié)合，通過確定每個地方增值稅比例使地方財政的壓力得到減少。可以考慮開發(fā)新的稅源，可以協(xié)調(diào)地方政府和納稅人的利益在財政收入減少較多的地方，大力支持中央財政制度，促進“營改增”的順利實行；此外，希望地方政府能夠兼顧地方稅制的調(diào)整與改革在政府獲得中央財政支持的同時，在自己權(quán)限范圍內(nèi)適當(dāng)?shù)刎S富地方稅種，如房產(chǎn)稅、資源稅等，使地方稅收收入更加多元化才能保證收入的穩(wěn)定和地方財稅經(jīng)濟的發(fā)展。所以應(yīng)當(dāng)采用較低的增值稅稅率在交通運輸業(yè)上，國際上也有很多國家可以借鑒，比如法國稅法規(guī)定，海運、公路客運、鐵路以及行李運輸?shù)雀綄賱趧?wù)適用低稅率；希臘、比利時、德國、西班牙、盧森堡、荷蘭、奧地利、葡萄牙等國均對客運實行低稅率。營改增前適用稅率為3%，如果要想稅負不變，稅改后企業(yè)的實際稅率也應(yīng)不高于稅改前的，因此若交通運輸業(yè)增值稅稅率比稅改前高，則應(yīng)當(dāng)進一步擴大進項稅抵扣的范圍。營業(yè)稅改增值稅過程中，還可以為物流業(yè)設(shè)計專用發(fā)票并投入使用。如果無法取得增值稅專用發(fā)票，可以由交通運輸企業(yè)與相關(guān)部門進行溝通，申請部分抵扣，相關(guān)部門給予酌情處理。針對可抵扣進項稅額偏少的問題，建議采用創(chuàng)新性的方式適當(dāng)增加進項稅抵扣項目。另外，交通工具可以投入使用的時間比較長，提議對近幾年內(nèi)購置的運輸工具和固定資產(chǎn)的可抵扣進項稅額準(zhǔn)予抵扣。建議如下，一方面，由于稅改前購入的機械設(shè)備不能抵扣，企業(yè)在財務(wù)方面壓力很大。國家應(yīng)該制定相關(guān)政策減輕企業(yè)稅負。國家應(yīng)通過加強對稅務(wù)工作人員的政策培訓(xùn)、制定專門的法律條例完善立法，督促工作人員提高自身的效率和業(yè)務(wù)素質(zhì)，聘請專家詳細解釋稅法條例等對交通運輸業(yè)進行稅制改革。第一，企業(yè)所有人員要積極參與到內(nèi)控中，并加強對其內(nèi)控意識的培養(yǎng)。第二，要加強領(lǐng)導(dǎo)干部的內(nèi)控意識。內(nèi)部控制制度的高效運行只有得到管理層，才能使制度準(zhǔn)確下達。同時也影響著內(nèi)控環(huán)境。另外，要明確實施有效的具體規(guī)章，例如，對原材料的內(nèi)部控制要做好以下幾點：首先、采購、倉存、財務(wù)、生產(chǎn)、驗收部門之間的相互配合和銜接；然后，原材料請購、采購、付款、驗收環(huán)節(jié)中的不相容職務(wù)要互相分離 ；接著，提升原料利用效率，合理的配置原料，避免造成浪費；最后，針對原材料建立內(nèi)部控制的檢查監(jiān)督機制，檢查人員的職責(zé)要明確。 相應(yīng)的征管模式也要改變當(dāng)營業(yè)稅納稅人變?yōu)樵鲋刀惣{稅人時。第一，在服務(wù)過程中，要加強表票對比，確保發(fā)票金額與申報金額一致；第二，在用控制購買發(fā)票的手段監(jiān)控稅收的情況下要全面推行一機多票的管理并運用到此次改革中來，推廣機打發(fā)票；然后，加強真?zhèn)伟l(fā)票的識別，嚴(yán)格對待發(fā)票的管理，杜絕“一票兩用”，落實發(fā)票使用的稽核。首先是建立定期換版發(fā)票制度，在發(fā)票防偽上創(chuàng)新利用高科技手段，杜絕假發(fā)票；然后是建立開具發(fā)票與繳納稅款聯(lián)審制度，即納稅人只有繳清上期稅款當(dāng)期才可開具發(fā)票；最后是把發(fā)票檢查列入重點稅收檢查項目，對核銷單位、使用單位的發(fā)票