【正文】 的會計處理 (五)掌握套期保值的原則、方式和實際操作 (六)掌握各類套期保值的會計處理 (七)掌握股權(quán)激勵計劃的擬定、審批和實施程序 (八)掌握股權(quán)激勵業(yè)務(wù)的會計處理 (九)了解股權(quán)激勵的方式和實施股權(quán)激勵的條件一、金融資產(chǎn)概念：金融工具 P337金融工具是指形成一個企業(yè)金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同。 衍生金融工具：期權(quán)、期貨、遠期合同、利率互換等。金融資產(chǎn)的分類 P339 初始確認的分類：金融資產(chǎn)按照企業(yè)投資策略和風(fēng)險管理要求，在初始確認時分為以下4類?；谀撤N目的指定本類的情況。.該債券期限為5年，每張面值為100元，票面年利率為6%，于每年12月31日支付當(dāng)年度利息。(2)4月10日，購買丙公司首次發(fā)行的股票100萬股，共支付價款800萬元。(3)5月15日，從二級市場購買丁公司股票200萬股，共支付價款920萬元，取得丁公司股票時，丁公司已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利。甲公司管理層擬隨時出售丁公司股票。金融資產(chǎn)的重分類 P342（1）交易性金融資產(chǎn)不得與其他金融資產(chǎn)之間重分類。應(yīng)將剩余部分重分類為“可供出售金融資產(chǎn)”，并且在連續(xù)兩個會計年度不得確認“持有至到期投資”。并在以后連續(xù)兩個完整會計年度都不得確認“持有至到期投資”。 （2）公允價值確定的方法 ：公允價值=買價已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到期未領(lǐng)取的債券利息 ：公允價值=買價+交易稅費已到期未領(lǐng)取的債券利息 ：公允價值=買價+交易稅費已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利 ：公允價值=應(yīng)收未收的金額 金融資產(chǎn)的后續(xù)計量及會計處理 （1）原則公允價值計量：交易性金融資產(chǎn)：按照期末公允價值計量，相鄰期間公允價值變動差額計入當(dāng)期損益，“公允價值變動損益”科目，處置時結(jié)轉(zhuǎn)到“投資收益”科目。處置時結(jié)轉(zhuǎn)到“投資收益”科目。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。不考慮所得稅、減值損失等因素。年份期初攤余成本（A）實際利息（B）（按10%計算）現(xiàn)金流入（C）期末攤余成本（D=A+BC）20x0100010059104120x1104110459108620x2108610959113620x31136114*59119120x41191118**13090注：*為數(shù)字四舍五入取整；**為數(shù)字考慮了計算過程中出現(xiàn)的尾數(shù)。此時，甲公司所購買債券的實際利率R計算如下： (59+59+59+59+59+1 250)(1+R)5＝1 000，由此得出R≈％ 據(jù)此，調(diào)整上述表中相關(guān)數(shù)據(jù)后如表 : 注：*。應(yīng)收利息或應(yīng)計利息=面值票面利率 實際利息=期初攤余成本實際利率 本期攤銷折溢價=實際利息名義利息（取正數(shù)） 期末債券的攤余成本＝本期期初攤余成本本期溢價攤銷+本期折價攤銷 ，出售較大比例的持有至到期投資，剩余部分應(yīng)重分類為“可供出售金融資產(chǎn)”，轉(zhuǎn)換日資產(chǎn)公允價值和賬面價值的差額計入“資本公積—其他資本公積”。 借：可供出售金融資產(chǎn)（當(dāng)日公允價值） 貸：持有至到期投資（賬面價值） 借貸方差額計入“資本公積其他資本公積”。206年7月l日，出于提高流動性考慮，甲銀行決定將該批債券的10％出售。 假定出售債券時不考慮交易費用及其他相關(guān)因素，甲銀行出售該債券時賬務(wù)處理如下(金額單位：萬元)： (1)206年7月1日，出售債券 借：存放中央銀行款項 95 投資收益 5 貸：持有至到期投資l00　　(2)206年7月1日，重分類　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 900　　　　資本公積——其他資本公積 45　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 45　　　　　　持有至到期投資 900 可供出售金融資產(chǎn)的會計處理 ①會計科目可供出售金融資產(chǎn)成本（債券：反映其面值；股票：反映初始成本） 利息調(diào)整（債券溢價或折價）……適用于債券 應(yīng)計利息（債券已經(jīng)計提的利息）……適用于債券 公允價值變動（期末按照公允價值調(diào)整的金額） 減值準備②賬務(wù)處理 ①持有期不確定的債券投資劃分為“可供出售金融資產(chǎn)”比照“持有至到期的投資”，期末增加一個公允價值與賬面價值比較后的調(diào)整分錄。 ②持有的上市公司少量股票投資劃分為“可供出售金融資產(chǎn)”：，按照公允價值計算初始成本=買價+稅費已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利借：可供出售金融資產(chǎn)—成本（初始成本） 應(yīng)收股利 貸：銀行存款，借：應(yīng)收股利 貸：投資收益，借：銀行存款 貸：應(yīng)收股利，公允價值＞當(dāng)前賬面價值的， 借：可供出售金融資產(chǎn)－－公允價值變動 貸：資本公積—其他資本公積 公允價值＜當(dāng)期賬面價值，但是沒有減值跡象的，作上述相反的分錄。即，借：資產(chǎn)減值損失（應(yīng)計提的準備） 貸：資本公積—其他資本公積（原計入借方的金額） 可供出售金融資產(chǎn)――減值準備 以后，發(fā)生減值的因素消失，不得沖減資產(chǎn)減值損失（即，不能通過損益轉(zhuǎn)回）借：可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動 貸：資本公積—其他資本公積 ⑤轉(zhuǎn)讓“可供出售金融資產(chǎn)”，確認轉(zhuǎn)讓損益計入“投資收益”，資本公積一并結(jié)轉(zhuǎn)。20x1年5月8日，甲公司支付價款1016萬元（含交易費用1萬元和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利15萬元）購入乙公司發(fā)行的股票200萬股，%。 20x2年5月9日，乙公司宣告發(fā)放股利4 000萬元；同年5月13日，甲公司收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利；5月20日。 持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項的減值 期末持有至到期投資的攤余成本未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=本期應(yīng)計提的減值準備 借：資產(chǎn)減值損失 貸：持有至到期投資減值準備 計提減值后的以后期間，導(dǎo)致減值的因素消失，原計提的減值準備可以在原計提范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。20x9年，由于外部新技術(shù)沖擊，客戶甲的產(chǎn)品市場銷路不暢，存在嚴重財務(wù)困難，故不能按期及時償還A銀行的貸款本金和利息。A銀行同意客戶甲提出的要求?！　?2)在原到期日，客戶甲償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應(yīng)計的利息?！　?4)客戶甲在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金，以及原貸款期間應(yīng)計的利息，但貸款展期期間不支付任何利息?！　? 本例中，在上述五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案下，方案(1)至(4)中的任何一種，都需要在調(diào)整貸款日確認和計量貸款減值損失。在這種情況下，如果按貸款發(fā)放時確定的實際利率計算，貸款未來現(xiàn)金流入(本金和利息)現(xiàn)值將與當(dāng)前賬面價值相等?！纠?9】205年1月1日，A銀行以“折價”方式向甲企業(yè)發(fā)放一筆5年期貸款5 000萬元(實際發(fā)放給甲企業(yè)的款項為4 900萬元)，合同年利率為10%，每年年末付息一次?！　?07年12月31日，有客觀證據(jù)表明甲企業(yè)發(fā)生嚴重財務(wù)困難，A銀行據(jù)此認定對甲企業(yè)的貸款發(fā)生了減值，并預(yù)期208年12月31日將收到利息500萬元，但209年12月31日僅收到本金2 500萬元。20x5年12月31日，該債券的市場價格為每張100元。當(dāng)年12月31日，該債券的公允價值下降為每張80元。20x7年，乙公司調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)并整合其他資源，致使上年發(fā)生的財務(wù)困難大為好轉(zhuǎn)。 假定甲公司初始確認該債券時計算確定的債券實際利率為3%，且不考慮其他因素。（1）20x5年1月1日，購入債券：借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 100貸：銀行存款 100（2）20x5年12月31日，確認利息、公允價值變動借：應(yīng)收利息 3貸：投資收益 3借：銀行存款 3貸：應(yīng)收利息 3（3）20x6年12月31日，確認利息收入及減值損失借：應(yīng)收利息 3貸：投資收益 3借：銀行存款 3貸：應(yīng)收利息 3借：資產(chǎn)減值損失 20貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 20由于該債券的公允價值預(yù)計會持續(xù)下跌，甲公司應(yīng)確認減值損失。 其中，交易性金融負債與衍生工具、融資融券等業(yè)務(wù)有關(guān)。②期末計提利息（不考慮利息資本化的計量）：實際利息、名義利息、折溢價攤銷的計算方法同“持有至到期投資”，即：=期初攤余成本實際利率 =面值票面利率 =AB（絕對值）期末攤余成本=期初攤余成本+本期攤銷折價本期攤銷溢價P352【例77】甲公司發(fā)行公司債券為建造專用生產(chǎn)線籌集資金，有關(guān)資料如下： （1）20x5年12月31日，甲公司委托證券公司以7755萬元的價格發(fā)行3年期分期付息公司債券，該債券面值為8000萬元，%，%，每年付息一次，到期后按面值償還，支付的發(fā)行費用與發(fā)行期間凍結(jié)資金產(chǎn)生的利息收入相等。 （3）假定各年度利息的實際支付日期均為下年度的1月10日，20x9年1月10日支付20x8年度利息，一并償付面值。（1）應(yīng)付債券利息調(diào)整和攤余成本計算表 據(jù)此，甲公司對該債券的有關(guān)計算如表所示。其中，金融資產(chǎn)既可以是單項金融資產(chǎn)，也可以是一組類似的金融資產(chǎn)。 按照轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)的范圍分為：整體轉(zhuǎn)移和部分轉(zhuǎn)移。　 （5）出售有價證券（債券、股票等）終止確認的出售不能終止確認的出售①無附加條件的出售 ②附有按公允價值回購的出售① 附有按固定價格回購的出售 ③附有期權(quán)的出售：重大價外期權(quán)②附有期權(quán)的出售：重大價內(nèi)期權(quán)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會計處理（重點：是否終止確認）業(yè)務(wù)終止確認不終止確認繼續(xù)涉入、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)①不附追索權(quán)②有追索權(quán)，但是實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了風(fēng)險和報酬。①無附加條件的出售
②附有按公允價值回購的出售② 有期權(quán)的出售：重大價外期權(quán)借：銀行存款 衍生工具—看漲期權(quán)貸：可供出售金融資產(chǎn) 投資收益 衍生工具—看跌期權(quán)借：資本公積—其他資本公積貸：投資收益② 附有按固定價格回購的出售出售時:借：銀行存款貸：賣出回購金融資產(chǎn)款（金融資產(chǎn)回購用此科目）持有期間，將回購價與出售價的差額計提利息：借：利息支出貸：應(yīng)付利息回購時：借：賣出回購金融資產(chǎn)款（賣出價）應(yīng)付利息貸：銀行存款（回購價）③ 有期權(quán)的出售：重大價內(nèi)期P365 【例711】20X7年1月1日，甲公司將持有的乙公司發(fā)行的10年期公司債券出售給丙公司，經(jīng)協(xié)商出售價格為330萬元，206年12月31日該債券公允價值為310萬元。本例中，甲公司已將債券所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已經(jīng)全部轉(zhuǎn)移給丙公司，因此，應(yīng)當(dāng)終止確認該金融資產(chǎn)。假定行權(quán)日該債券的公允價值為300萬元。本例中，由于期權(quán)的行權(quán)價（400萬元）大于行權(quán)日債券的公允價值（300萬元），該看漲期權(quán)屬于重大價外期權(quán)，因此甲公司在行權(quán)日不會重新購回該債券。但同時，由于簽訂了看漲期權(quán)合約，獲得了一項新的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照在轉(zhuǎn)讓日的公允價值（10萬元）確認該期權(quán)。甲公司在編制20x9年年度財務(wù)報告時，內(nèi)審部門就2009年以下有關(guān)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移業(yè)務(wù)的相關(guān)處理提出異議： (1)20x9年1月1日，甲公司與中國銀行簽訂一項應(yīng)收賬款保理合同，將因銷售商品而形成的對乙公司的應(yīng)收賬款234萬元出售給中國銀行，價款為185萬元。甲公司根據(jù)以往經(jīng)驗，預(yù)計該批商品將發(fā)生的銷售退回金額為10萬元，實際發(fā)生的銷售退回由甲公司承擔(dān)。 (2)20x9年2月1日，甲公司將收到的乙公司開出并承兌的不帶息商業(yè)承兌匯票向丙商業(yè)銀行貼現(xiàn)，取得貼現(xiàn)款380萬元。該票據(jù)系乙公司于20x9年1月1日為支付購料款而開出的，票面金額為400萬元，到期日為20x9年5月31日。 (3)20x9年5月1日，甲公司將其一項金融資產(chǎn)出售給乙公司，取得出售價款180萬元，同時與乙公司簽訂協(xié)議，在約定期限結(jié)束時按照回購當(dāng)日的市場價格再將該金融資產(chǎn)回購，甲公司在處理時終止確認了該項金融資產(chǎn)。(5)20x9年7月1日，甲公司將其信貸資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移給戊信托機構(gòu)，同時保證對戊信托公司可能發(fā)生的信用損失進行全額補償，甲公司在處理時終止確認了該金融資產(chǎn)。因此甲公司終止確認該項金融資產(chǎn)的處理正確。(2)甲公司終止確認該項金融資產(chǎn)的處理不正確。 (3)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結(jié)束時按當(dāng)日該金融資產(chǎn)的公允價值回購，因此可以認定企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)移了該項金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，應(yīng)當(dāng)終止確認該金融資產(chǎn)。