【正文】 作業(yè)物資供應(yīng)圖41 煤炭企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)功能圖2．煤炭企業(yè)的作業(yè)主流程圖煤炭企業(yè)的生產(chǎn)活動分為采煤和掘進兩大主作業(yè)活動，掘進作業(yè)是采煤作業(yè)的準(zhǔn)備，其目的是為采煤作業(yè)提供工作場所，為員工上下班、材料和原煤的運輸提供通道，采煤、運輸和提升才是煤礦最核心的價值活動，通風(fēng)、排水、災(zāi)害治理、巷道維護、機電維修等作業(yè)均為煤炭企業(yè)的輔助作業(yè)活動，都是為了采煤和掘進活動服務(wù)的。3．作業(yè)分析煤炭企業(yè)基礎(chǔ)管理工作相對較差，基礎(chǔ)數(shù)據(jù)不全面，為了提高工作效率，不宜將作業(yè)分得很細，將企業(yè)的生產(chǎn)過程分解為開拓、掘進、采煤、提升運輸四個核心作業(yè)，通風(fēng)、排水、機電、災(zāi)害治理、巷修五個輔助作業(yè)，以及村莊搬遷等外部解放資源的作業(yè)活動。（4）提升運輸作業(yè)。其成本動因是運輸煤量，成本責(zé)任主體是運輸隊。（5）災(zāi)害治理。災(zāi)害治理作業(yè)伴隨著地質(zhì)災(zāi)害發(fā)生的可能性，貫穿于煤炭的采掘活動而進行。（6）通風(fēng)作業(yè)。其成本責(zé)任主體是通修隊。（7）排水作業(yè)。其成本責(zé)任主體是機電隊。（8）巷修作業(yè)。其成本責(zé)任主體是修護隊。（9）機電維修作業(yè)。其作業(yè)對象是井上下各種設(shè)備，屬于功能型增值作業(yè)。成本庫包括：工人薪酬、材料消耗、設(shè)備運行費用等。村莊搬遷的主要目的是為了解放呆滯儲量資源，增加礦井可控制的可采儲量和經(jīng)濟價值，其直接服務(wù)對象是煤炭資源，屬于經(jīng)濟型增值作業(yè)。（一）煤炭企業(yè)的生產(chǎn)成本的特點煤炭工業(yè)作為資源采掘業(yè)，資源是煤炭企業(yè)生存與發(fā)展的基礎(chǔ)，地質(zhì)、資源條件變化大，生產(chǎn)活動采掘并舉，掘進先行，企業(yè)的生產(chǎn)過程和生產(chǎn)成本與其他行業(yè)相比，有以下幾個方面顯著的特點：1．地質(zhì)條件對生產(chǎn)成本的影響大煤炭企業(yè)是開采煤炭資源的工業(yè)企業(yè)，煤炭資源的賦存條件如煤種、地質(zhì)條件、地理位置等先天自然條件，在很大程度上決定了煤炭的開采成本。礦井設(shè)計中的井巷工程布局、生產(chǎn)工藝、設(shè)備選型等技術(shù)方案，都取決于煤層的厚薄、傾角的大小、煤層的穩(wěn)定程度、地質(zhì)災(zāi)害程度等因素等資源條件。隨著開采的延伸，煤炭賦存的地質(zhì)條件也會發(fā)生變化，地溫、瓦斯、地壓等地質(zhì)災(zāi)害也會隨之而來，地質(zhì)災(zāi)害的存在，將會使煤炭的生產(chǎn)效率大幅度地降低，地質(zhì)災(zāi)害治理需要投資，也會使單位成本大幅上升。煤炭的生產(chǎn)成本主要取決于勞動工效。如河南省煤層氣開發(fā)利用公司研發(fā)的井下定向壓裂增透消突技術(shù)，在高突礦井鶴煤六礦使用后，巷道掘進速度提高34倍，掘進頭炮后煤塵濃度降低了80%。綜采技術(shù)、綜掘技術(shù)、液壓支架等在煤炭企業(yè)采掘工作面的應(yīng)用，會使煤炭采掘的效率提高數(shù)倍，如禹州市云蓋山二礦2007年對礦井進行技術(shù)改造，采用綜采技術(shù)，在沒有增加員工的前提下，礦井的每年生產(chǎn)能力由原來的21萬噸提高到60萬噸，實際生產(chǎn)能力已接近80萬噸。3．安全和環(huán)境成本的不確定性安全事故和生態(tài)環(huán)境成本的不確定性，造成煤炭生產(chǎn)成本的不確定性、不可控。突發(fā)的安全事故一方面造成企業(yè)的直接經(jīng)濟損失，另一方面還會使人心波動和隊伍的穩(wěn)定，影響企業(yè)的正常生產(chǎn)。煤炭市場對環(huán)境的破壞貫穿于煤炭生產(chǎn)的全過程，主要表現(xiàn)為地表塌陷、地表水資源的破壞、瓦斯、煤矸石、廢水、煤塵和噪音等，以及煤矸石自燃產(chǎn)生的SOCONOx和粉塵等，造成的森林植被和景觀破壞、良田毀壞、水土流失、侵占土地、環(huán)境污染、誘發(fā)地質(zhì)災(zāi)害、大氣污染等一系列環(huán)境問題，直接影響礦區(qū)及其周邊地區(qū)人居環(huán)境質(zhì)量的改善與提高。4．直接成本低，間接成本高煤炭企業(yè)生產(chǎn)是采掘并行，生產(chǎn)環(huán)節(jié)主要包括通風(fēng)、排水、機電、開拓、掘進、巷修、災(zāi)害治理等輔助環(huán)節(jié)。其他輔助環(huán)節(jié)的成本支出占總成本的三分之一左右，固定成本占礦井總成本的一半左右，也就是講企業(yè)的混合成本（介于變動成本和固定成本之間的成本）和固定成本一般占礦井總成本的三分之二以上。5．材料消耗決定于物資質(zhì)量煤炭生產(chǎn)是一種搬運作業(yè)，生產(chǎn)中消耗的主要是輔助材料，主要包括巷道支護用的工字鋼、采面使用的單體柱、鉸接梁等，大部分可以回收復(fù)用和替代。如中煤張家口煤機廠生產(chǎn)的650刮板運輸機，設(shè)計合理、工藝先進、材質(zhì)好廠價，一般可以運煤40萬噸以上，對個別地方維修后仍然可以再運煤15～20萬噸，而非正規(guī)小廠的650刮板運輸機一般只能運煤10萬噸左右就該報廢了；國家定點廠峰峰煤機廠生產(chǎn)的單體柱，一般可以用一年以上不用維修，換密封圈后仍可用半年以上，并且維修的工作量也??；而小廠的單體柱僅能用6個月左右就得進行大修。（二）煤炭企業(yè)成本管理的存在的問題我國煤炭企業(yè)開始按現(xiàn)代化管理的時間較短，理論研究滯后，現(xiàn)行的原煤成本核算辦法，脫離了煤炭企業(yè)的生產(chǎn)過程，采用一次歸入成本，缺少中間步驟和明細，缺乏溯本求源的細分，各作業(yè)的成本資源消耗沒有得到具體計算和合理的分配。1．成本核算不科學(xué)按照現(xiàn)行的煤炭企業(yè)成本核算制度，將煤炭生產(chǎn)各作業(yè)活動消耗的的材料、電費、工人工資匯集起來，構(gòu)成煤炭企業(yè)的變動成本，而將其他資源消耗作為煤炭企業(yè)的的制造成本核算，因此煤炭生產(chǎn)成本主要有兩部分組成，一是直接成本。主要包括：維簡費、安全費、井巷基金、環(huán)境保證金、折舊等構(gòu)成。材料費薪酬電費制造費用生產(chǎn)成本直接成本間接成本圖32煤炭生產(chǎn)制造法成本核算圖（1）生產(chǎn)費用的配不不合理。（2）井巷工程的核算不科學(xué)。按照現(xiàn)行的政策規(guī)定和煤炭企業(yè)的慣例，井巷工程分為開拓、準(zhǔn)備和回采三類：為兩個或兩個以上采區(qū)服務(wù)的巷道叫開拓巷道，在維簡費中列支；為一個采區(qū)的多個采煤工作面服務(wù)的巷道稱準(zhǔn)備巷道，列為固定資產(chǎn)，通過井巷基金（實際上也叫巷道的折舊）攤銷；直接為采面服務(wù)的巷道稱回采巷道，直接在生產(chǎn)成本中列支。同時這種核算制度成了企業(yè)調(diào)整成本利潤的蓄水池，為企業(yè)根據(jù)自身經(jīng)營目的的需要，隨意調(diào)整開掘工程量，調(diào)節(jié)當(dāng)期生產(chǎn)成本和利潤，開了方便之門。目前企業(yè)普遍采用按照資源總價款除以可采資源量的方法，按照當(dāng)期產(chǎn)量攤銷資源成本。如，村莊搬遷費用，按照現(xiàn)行的煤炭成本核算辦法，50戶以下的搬遷計入生產(chǎn)成本，50戶以上的搬遷由維簡費列支。按照“資產(chǎn)是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益”的這一定義，村莊的搬遷費用應(yīng)當(dāng)記入無形資產(chǎn)——資源的價值；二是在礦井設(shè)計時可采資源是根據(jù)地質(zhì)報告推算的，并不準(zhǔn)確；三是沒有考慮資源的回采率。目前絕大多數(shù)煤炭企業(yè)尚處于崗位責(zé)任制管理階段，只有少數(shù)企業(yè)才進入精細化管理的初步階段，遠遠沒有達到其他行業(yè)管理的精細程度，仍停留在粗放式的定性管理的階段，定量的研究和實施還比較少，管理理念還有待于更新，管理方法還有待于改進，成本核算和管控的思路還有待于進一步理清。費用性支出和煤炭成本的費用性支出并無本質(zhì)的區(qū)別，為企業(yè)隨意調(diào)整利潤創(chuàng)造了條件。在實際工作中，維簡費、安全費用與煤炭生產(chǎn)成本的一些日常開支項目很難加以區(qū)分，給人為調(diào)解利潤創(chuàng)造非常好的便利條件。（三）煤炭企業(yè)成本管理問題的成因分析1．企業(yè)的內(nèi)部原因煤炭企業(yè)長期受計劃經(jīng)濟的束縛，思想保守，普遍存在“重生產(chǎn)輕管理”的錯誤思想，在市場經(jīng)濟的壓力下，在內(nèi)部推行以成本承包為主要形式的目標(biāo)成本管理，取得了一定效果，但是相對其他行業(yè)來講，管理仍然比較粗放，主要原因有以下幾個方面：重生產(chǎn)輕管理，觀念落后。企業(yè)的決策層和主要管理層對經(jīng)營管理重視不夠，沒能將企業(yè)內(nèi)部管理放在關(guān)系到企業(yè)整體經(jīng)濟效益的高度對待，僅將此看作具體部門的一項管理業(yè)務(wù)工作。企業(yè)管理手段信息化程度不高，大部分工作采用手工或電子表格方式進行，由于缺少有效、先進的方法和工具，各成本項目不按各作業(yè)歸集，不能體現(xiàn)各項作業(yè)的成本水平等，致使成本核算資料有用性很差，不能很好地為制定成本控制方案和措施提供依據(jù)，致使成本管理對企業(yè)的重要性不能正確反映出來。只注重礦井整體的成本核算，沒有深入到基層區(qū)隊、班組，礦級成本核算分析的多，區(qū)隊(部門)、班組、崗位成本核算分析少，沒有形成上掛下聯(lián)的系統(tǒng)機制，沒有形成“人人關(guān)注成本，人人節(jié)支降耗”的全員成本意識。煤炭行業(yè)作為國民經(jīng)濟的支柱型產(chǎn)業(yè)，長期以來一直采用計劃管理體制，實行保本微利經(jīng)營的產(chǎn)品經(jīng)濟管理模型，企業(yè)只重視產(chǎn)量不關(guān)心成本，因而形成了“重生產(chǎn)輕管理”的痼疾，加之煤炭企業(yè)一般遠離城市，生后設(shè)施和生活條件差，很少有高素質(zhì)的管理人才愿意落戶煤炭企業(yè)研究煤炭的成本管理理論，致使成本管理理論研究嚴(yán)重滯后于生產(chǎn)實踐。如《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》在我國已實施四年有余，但是采掘業(yè)的會計核算子規(guī)則至今沒有頒布，使企業(yè)缺乏可參考的政策依據(jù)，大部分企業(yè)不得不沿用1991年原煤炭部頒布的“煤礦兩辦法”，或者參照其他行業(yè)類似業(yè)務(wù)的會計準(zhǔn)則，或者根據(jù)企業(yè)自身的需要來處理相關(guān)會計業(yè)務(wù)，造成煤炭企業(yè)會計核算不統(tǒng)一，使會計核算資料缺乏可比性。由于缺乏必要的政策引導(dǎo)和約束，造成煤炭企業(yè)的成本核算五花八門。按照現(xiàn)行煤炭企業(yè)成本核算制度，企業(yè)依據(jù)“煤礦兩規(guī)定”以原煤產(chǎn)量為基礎(chǔ)，提取維簡費和安全費用（以下簡稱“煤礦兩費”），專項用于企業(yè)維持簡單再生產(chǎn)支出和煤炭生產(chǎn)安全設(shè)施支出的資金。根據(jù)煤炭生產(chǎn)的特點，各個煤炭企業(yè)的差異很大，不宜采用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。再如安全費用，煤炭企業(yè)的瓦斯、水害條件各異，沒有瓦斯和水害的礦井根本就不需要治理瓦斯和水害，瓦斯和水害威脅大的礦井，僅瓦斯治理一項噸煤的費用就得15元，水害嚴(yán)重的礦井，水害的治理費用也需要10～20元/噸，因此筆者認(rèn)為按產(chǎn)量計提兩費的方法不科學(xué)、不合理。“煤礦兩費”帶有明顯的行政干預(yù)性質(zhì)，會計處理無論怎樣規(guī)定，都無法與新會計準(zhǔn)則接軌。這種會計處理方法，一方面造成企業(yè)賬實不符，另一方面造成企業(yè)同時增加的相同類型的資產(chǎn)，因資金來源不同而折舊方法不一致，其賬面價值也不同的情況，有違會計核算一致性和權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本原則。只重視生產(chǎn)過程的節(jié)約，而沒有向成本與技術(shù)、成本與安全、成本與質(zhì)量的最佳配合上尋求控制。成本控制有名無實，成本控制措施事中核算多，事中控制協(xié)調(diào)和事前預(yù)測決策少，管理措施多，技術(shù)措施少，致使成本控制措施不力。傳統(tǒng)的煤炭企業(yè)成本核算辦法，很多方面違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本原則，使企業(yè)的成本扭曲，而作業(yè)成本法則很好地貫徹了權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本精神，并且實現(xiàn)了成本管理從結(jié)果到過程管理的轉(zhuǎn)變，從理論層面實現(xiàn)了成本管理中心的下移，有利于企業(yè)加強成本管理和核算，實現(xiàn)企業(yè)成本管理的精細化。1．安全第一原則安全生產(chǎn)是煤炭企業(yè)的“天”字號工程， 安全管理是煤炭企業(yè)永衡的主題，安全是效益的基礎(chǔ)，效益與安全高度關(guān)聯(lián)，實現(xiàn)安全生產(chǎn)和經(jīng)濟效益最大化具有同等重要的地位，二者是相輔相成的，安全生產(chǎn)可以促進經(jīng)濟效益的提高，經(jīng)濟效益的提高可以使企業(yè)有足夠的經(jīng)濟實力配備安全設(shè)施提高安全管理水平，減少安全事故的發(fā)生，進而提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。2．成本效益原則成本管理要從“投入”與“產(chǎn)出”的比例關(guān)系，來看待“投入 （成本）”的必要性、合理性，減少或者剔除效益低或者沒有效益的作業(yè)活動，提高效益好的作業(yè)活動，以最大限度地提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。4．權(quán)責(zé)利相統(tǒng)一原則責(zé)權(quán)利是相輔相成、相互制約、相互作用的，建立責(zé)權(quán)利統(tǒng)一對等的內(nèi)部崗位責(zé)任制，克服責(zé)權(quán)利不對等和脫節(jié)現(xiàn)象，避免人浮于事?？刹僮餍园ㄔ紨?shù)據(jù)收集的明確性、作業(yè)確認(rèn)的簡單性、成本中心劃分的獨立性、成本動因選擇的相關(guān)性、計算步驟的明晰性等。（三）煤炭企業(yè)成本管理的基本模型為了簡化成本核算，按照上述作業(yè)動因成本分析，將直接為原煤生產(chǎn)服務(wù)的回采巷道掘進、采面設(shè)備搬家安裝、巷修作業(yè)、開采作業(yè)、排水、運輸和原煤提升等直接為原煤生產(chǎn)服務(wù)的作業(yè)活動消耗的資源匯集后，直接計入產(chǎn)品成本；通風(fēng)作業(yè)按照采煤工作面和掘進工作面的需風(fēng)量分配通風(fēng)費用；而將間接為生產(chǎn)服務(wù)的開拓、掘進作業(yè)、災(zāi)害治理作業(yè)、機電運行維護作業(yè)等作業(yè)活動消耗的資源匯集后，通過其被服務(wù)對象，間接進入生產(chǎn)成本；將村莊搬遷等為解放資源而進行的作業(yè)活動消耗的資源匯集后，直接記入資源成本；這樣便于核算和考核各個作業(yè)活動的績效，為績效考核奠定基礎(chǔ)。同時煤炭資源成本又是煤炭生產(chǎn)成本的重要組成部分，資源成本的高低決定于可采出煤