【正文】 國家的稅法對隱瞞事實的逃稅行為都有處罰規(guī)定。所謂情節(jié)的輕重，一般取決于逃稅行為造成的客觀危害以及行為本身的惡劣程度。（３）對稅法的影響。避稅的成功，需要納稅者對稅法的熟悉和充分解釋，必須能夠了解什么是合法，什么是非法，以及合法與非法的臨界點，在總體上確保自己經(jīng)營活動和有關(guān)行為的合法性，知曉稅收管理中的固有缺陷和漏洞。盡管納稅人的行為在主觀上是一種有意識的行為，“挖空心思，冥思苦想，千方百計地鉆稅法漏洞”，但一般來說并不違反稅法規(guī)定，它與偷漏稅有著本質(zhì)的區(qū)別，因后者是違法行為，當(dāng)然要受到法律制裁。如果政府對避稅產(chǎn)生和發(fā)展采取無能為力的態(tài)度，或者采取近乎疲軟的措施，往往會加劇納稅人對避稅嘗試的狂熱追求。避稅概念在外延上有廣義、狹義之別?？山邮鼙芏愂侵概c法律意圖相一致的避稅即大概念下的避稅。由于煙酒稅的立法意圖中包括抑制煙、酒消費的因素，所以戒掉煙、酒是與立法精神相一致的，這種逃避稅負(fù)的行為不在反避稅之列。例如，某人為了給其繼承人留下盡可能多的財富，設(shè)法通過各種手段分割其產(chǎn)業(yè)，并將產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)化成不同類型的財產(chǎn)，以便在國家對其征收轉(zhuǎn)移稅之前達到避稅目的。需要特別指出的是，可接受避稅與不可接受避稅之間可以相互轉(zhuǎn)化，甚至避稅與偷漏稅之間也可以相互轉(zhuǎn)化，因為它們所引出的經(jīng)濟后果是一致，都導(dǎo)致國家財政收入減少，歪曲經(jīng)濟活動公平，因而避稅概念是一個具有相當(dāng)彈性的相對概念。（一）動機標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)納稅人經(jīng)濟活動安排的法律特征或其他特征，看其主要或部分目的是否在于減少或完全逃避納稅義務(wù)。（二）人為狀態(tài)標(biāo)準(zhǔn)通過納稅人使用一種在表面上遵守稅法而在實質(zhì)上背離立法機關(guān)對之征稅的經(jīng)濟或社會實際狀況來判定。運用這一標(biāo)準(zhǔn)，需要完全從特定條款或法規(guī)條款中的意圖和目的來判定，盡管這些意圖和目的并非總是表現(xiàn)得十分清晰，但它能在一定程度上表明納稅人使稅法的目的和意識落空的企圖。在一項稅收上的好處可能是一特定交易的惟一結(jié)果，與一項稅收上的好處是某一交易的主要的或僅是一部分結(jié)果之間，必須作出區(qū)別。（四）規(guī)則標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)稅收法規(guī)中的特殊規(guī)則來判定。法令中沒有具體包含制定公司遷移出境的稅收動因和非稅收動因的標(biāo)準(zhǔn)，而是規(guī)定納稅人必須到財政部辦理手續(xù)。（五）排除法標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)一種避稅行為是否具有普通性來判定。相反，如果避稅是由沒有重大政治影響的選民所為，則可能列入“不可接受”的范圍。在我國，隨著社會主義法律制度的不斷健全和執(zhí)法工作機關(guān)工作效率的提高，偷、漏、逃、抗稅等違法現(xiàn)象將日趨減少，相當(dāng)一部分納稅人已經(jīng)清醒地認(rèn)識到，由于違法而遭受經(jīng)濟上的處罰和名譽上的損失是得不償失的。二、新稅制下避稅產(chǎn)生的條件避稅之所以產(chǎn)生，主要是稅法及有關(guān)法律方面的不完善，不健全。從原則性來說，無論哪一種稅收法律制度的內(nèi)容，都以簡練為原則，不能包羅一切，但稅法所涉及的具體事物與稅法的原則性之間往往出現(xiàn)某些不適應(yīng)的問題；從穩(wěn)定性來說，稅收法律制度一經(jīng)制定，就同其他法律制度一樣，具有相對的穩(wěn)定性。原因是納稅人之間生產(chǎn)經(jīng)營活動千差萬別，有時會出現(xiàn)種種復(fù)雜的情況，這一切使避稅成為可能。[案例一]國家對經(jīng)濟開發(fā)區(qū)或新技術(shù)產(chǎn)業(yè)園區(qū)作的稅收優(yōu)惠及減免照顧，常常使人們利用這些稅收優(yōu)惠及照顧實現(xiàn)少納稅或不納稅的目的。２．分屬不同納稅對象的聯(lián)屬企業(yè)稅負(fù)輕重不同，聯(lián)屬企業(yè)就會根據(jù)本聯(lián)屬企業(yè)內(nèi)部分屬的納稅目的稅負(fù)輕重作為利潤轉(zhuǎn)移的導(dǎo)向，稅負(fù)重者必然會想辦法把利潤轉(zhuǎn)移到稅負(fù)輕的兄弟企業(yè)去。反之，銷售企業(yè)也會將它的利潤轉(zhuǎn)移到生產(chǎn)企業(yè)中去。如果稅率較低甚至很低，國家取走稅款對納稅人來說無關(guān)痛癢，自然也就不會使納稅人絞盡腦汁去研究、實施避稅。特別是當(dāng)邊際稅率過高時，避稅現(xiàn)象更容易發(fā)生。納稅人避稅的措施：一是在收入達到一定水平后，不再工作或減少工作的努力程度，以免再增加工作獲得的收入中有較高的部分被稅收拿走，這一點當(dāng)納稅人收入水平處在稅率變化級距臨界點時十分明顯。４．稅法細(xì)則在內(nèi)容上的具體、詳細(xì)，為避稅者創(chuàng)造了條件。然而，由于稅法細(xì)則永遠不會將與納稅有關(guān)的所有方面都十分全面而又詳盡地予以規(guī)定和限定，它的完善及全面只能是相對的。政府只得根據(jù)變化了的新情況、新問題，再調(diào)整有關(guān)的法律和規(guī)定。課稅對象按其性質(zhì)可以劃分為：對流轉(zhuǎn)額課稅、對收益額課稅、對行為課稅、對財產(chǎn)課稅。對大多數(shù)納稅人來說，財產(chǎn)收益和經(jīng)營利潤收入在一定程度和范圍內(nèi)是可以相互轉(zhuǎn)移的。例如，國家規(guī)定財產(chǎn)稅的稅負(fù)過重，使財產(chǎn)所有人納稅后的收益達不到社會平均利潤水平，就會促使財產(chǎn)所有人出售財產(chǎn)而轉(zhuǎn)為租入財產(chǎn)，進而躲避過重的納稅義務(wù)。這時，納稅人就要認(rèn)真考慮，是多用自有資本好，還是多利用外借資本好。如果舉債籌資，利息支付１6000元（即１00000１６％的市場利率），稅前列支后，稅后所得還有２６８０元〔即（20000１6000）３３％〕。６．征收方法上的漏洞也為避稅開了綠燈。假定某一服裝公司是一聯(lián)合企業(yè)，當(dāng)羊毛收購進來后，對毛紡、染色、制衣全部進行內(nèi)部控制，毛料服裝的流轉(zhuǎn)稅率為20%，這樣，當(dāng)服裝公司出售它的最終產(chǎn)品時，只要在銷售環(huán)節(jié)繳納20%的流轉(zhuǎn)稅就可以了。顯然，大而全、小而全的全能廠占據(jù)了避稅的優(yōu)勢，而專業(yè)協(xié)作廠卻望塵莫及。國家只有承認(rèn)它、正視它，才能爭取在稅法上少一點紕漏，不使避稅者有機可乘。（一）避稅產(chǎn)生的內(nèi)部原因納稅人進行避稅的內(nèi)部原因在于，稅收取走了他的一部分收入，使他的可支配收入減少了，因此，納稅人有著減輕自己納稅義務(wù)的強烈愿望。稅收具有強制性、無償性和固定性三個形式特征。這一點，對納稅人來說，不再是抽象的了，而是實實在在的。從納稅人角度來說，他“損失”了一部分收入，而并沒有得到直接的“回報”。為了使這一欲望得以實現(xiàn)，納稅人表現(xiàn)出各種不同的選擇：偷稅、漏稅、逃稅、欠稅、抗稅和避稅。偷稅、逃稅都是違法的，要受到稅法的制裁。因此，納稅人自然會力圖尋找一種不受法律制裁的辦法來減輕或免除其納稅義務(wù)，這就是避稅。有避稅愿望并能成功實現(xiàn)避稅，需要納稅人對稅法熟悉和充分的理解。凡欲獲得避稅成功的納稅者必須具備一些條件。二是納稅人必須具備一定的財務(wù)知識和稅收知識，對政府征收稅款的方法有很深的了解，知曉稅收管理的缺陷。因為很多避稅活動往往要經(jīng)過專門的人員籌劃和設(shè)計，為此，納稅人需要支付一定的費用。納稅人避稅愿望的強烈程度往往和一國稅率的高低密切相關(guān)。經(jīng)驗表明，在那些低稅率國家，偷稅、漏稅、逃稅和避稅活動并不十分普遍，因為偷稅、漏稅和避稅要冒違法風(fēng)險，而避稅活動雖不違法，仍要在經(jīng)濟上和精力上付出一定的代價。稅率越高，納稅人的可接受程度就越低，甚至產(chǎn)生反感和抵制情緒。偷稅、漏稅、逃稅要冒違法風(fēng)險，但是，一旦成功，納稅人可以從中獲得較多的利潤，避稅活動甚至?xí)_到瘋狂的地步。[案例四]全球航模制品有限公司所得稅額為１00000元，若采用３０％的比例稅率，該公司應(yīng)納稅額為３0000元，若采用超額累進課稅，則該公司應(yīng)納稅額為：１0000１５％＋（2000010000）20％+（５000020000）30%+（１00000５0000）３５%=３0000（元）這時，公司所得稅的實際負(fù)擔(dān)率為３０％，和比例課稅條件下的實際負(fù)擔(dān)率相同。而在比例課稅條件下，這種情況并不會發(fā)生，納稅人即使采用同樣的方法使所得額降低為８0000元，其稅收負(fù)擔(dān)率仍為３０％，可見，在累進課稅條件下，納稅人更加傾向于設(shè)法避稅。也就是說，納稅人收入越高，其每增加１元收入，政府取走的份額或比重就越大。若納稅人所得大于或超過３00000元，這時，每增加１元收入。極端的情況是全額累進課稅，這時，在收入級距的臨界點附近，稅額的增加會越過所得額的增加，于是，避稅現(xiàn)象會變得極端的嚴(yán)重（注：正因如此，我國現(xiàn)已取消全額累進稅率課稅方式）。如果一國的稅法本身非常嚴(yán)密，能夠使納稅人無空子可鉆，則納稅人的避稅愿望便難以實現(xiàn)。就國內(nèi)避稅而言，稅法缺陷常常表現(xiàn)在以下幾方面：1．稅收的地區(qū)差別。但是，這種地區(qū)間稅收待遇的差別，同時也給納稅人提供了避稅的機會。納稅人可以通過一定途徑，使這些區(qū)域以外的生產(chǎn)經(jīng)營活動變成或從形式上變成稅收優(yōu)惠地區(qū)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，或者使這些區(qū)域以外產(chǎn)生的利潤轉(zhuǎn)移到稅收優(yōu)惠地區(qū)。稅收的部門、行業(yè)差別對待，主要表現(xiàn)在流轉(zhuǎn)課稅方面。但與此同時，也為精明的納稅人提供了避稅的機會。3．稅主體之間稅收待遇的差別。比如，對國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)運用不同的稅法征稅，那么，一些納稅人將從形式上改變其經(jīng)濟性質(zhì)，使稅收待遇對自己更為有利。雖然這些企業(yè)以“合資”或“集體”為名，實為內(nèi)資企業(yè)或私營企業(yè)甚至個體工商戶，但是，它們都是依法建立起來的，并不能從法律上追究這些企業(yè)的稅收責(zé)任。而國際避稅產(chǎn)生的外部原因主要表現(xiàn)在以下幾方面：1．各國稅制的差別。2．跨國納稅人承受較重的稅負(fù)與國際市場激烈競爭的矛盾。如遇不同國家稅收管轄權(quán)的重復(fù)征稅，則稅負(fù)更重。3．一些國家為了發(fā)展本國經(jīng)濟的需要，給跨國投資者提供了許多優(yōu)惠的待遇，而這些優(yōu)惠待遇客觀上也給跨國納稅人造成了避稅的氣候。4．各國簽訂的稅收協(xié)定內(nèi)容不同，有可能被跨國投資者通過濫用條約，從事避稅活動。四、新稅制下避稅引起的后果避稅與逃稅，盡管在法律性質(zhì)和表現(xiàn)形式上有所不同，但就其造成的危害而言，兩者并沒有多大的差別。無論是避稅還是逃稅，都能使納稅人最終的稅收負(fù)擔(dān)減輕，并同時引起國家稅收收入的相應(yīng)減少。這樣，一國的稅收制度日趨復(fù)雜化，不便于納稅人和稅務(wù)人員對稅收制度的理解，增加稅收征管工作的難度，同時，也使稅收成本不斷提高，造成額外的收入損失。一般來說，一國稅收制度越復(fù)雜，細(xì)則規(guī)定越詳細(xì)具體，稅收漏洞產(chǎn)生的可能性就越大，納稅人從事避稅活動就越方便；一國稅收征管工作的難度越大，納稅人進行逃稅活動就越容易；一國的稅種越多、稅率越高、稅負(fù)越重，就越會刺激納稅人產(chǎn)生避稅逃稅的動機。這時，不僅政府要付出稅收收入減少的代價，還會使納稅人付出思想作風(fēng)敗壞的代價。目前，跨國納稅人利用發(fā)展中國家稅務(wù)人員缺乏國際稅收經(jīng)驗和涉外稅收征管制度不完善的弱點，在享受稅收優(yōu)惠的同時進行逃稅和避稅的做法，已經(jīng)日益引起有關(guān)國際組織和廣大發(fā)展中國家的關(guān)注。納稅人之間稅負(fù)失平，違背了稅負(fù)公平原則，不利于企業(yè)之間的公平競爭，加劇了社會分配不公。在國際市場上，稅負(fù)的輕重是影響競爭勝敗的一個重要因素。３．避稅還會造成經(jīng)濟福利的損失。納稅人花費一定的時間對自己的事務(wù)進行調(diào)整，雖有利于避稅逃稅，但并不一定符合商業(yè)上或經(jīng)濟上的要求。例如，它會沖淡納稅人精心制定生產(chǎn)經(jīng)營決策、加強經(jīng)濟核算、降低消耗、提高經(jīng)濟活動效益的念頭。在我國稅收實踐中，一些單位曾經(jīng)以福利的名義發(fā)放實物獎金，以逃避獎金稅。，納稅人獲得了更多的可支配收入。避稅則可以使納稅人可支配收入增加，同時使國家蒙受稅收收入減少的損失。避稅通過減少財政收入來增加納稅人可支配收入，容易歪曲政府稅收政策的分配意圖。在國際避稅情況下，納稅人時常利用轉(zhuǎn)移定價和其他手段跨國轉(zhuǎn)移利潤所得，從而往往造成國際資金流通秩序的混亂，使有關(guān)國家的國際收支出現(xiàn)巨額逆差。從上述分析中，我們可以看到，避稅會造成很多不良后果。這對于促進稅收制度的完善有一定的積極意義。經(jīng)過不斷地堵塞漏洞，稅收制度也會日益完善。一、避稅行為的效應(yīng)分析（一）避稅行為產(chǎn)生的最直接效應(yīng)是減輕納稅負(fù)擔(dān)，獲得了更多的可支配收入納稅人在從事某項經(jīng)濟活動時，最主要的目的是獲取盡可能多的財產(chǎn)或收入，而納稅與之相悖，稅收是構(gòu)成納稅人可支配收入最直接的威脅因素。納稅人通過逃稅、轉(zhuǎn)嫁等手法也能獲得更多可支配收入，從而減輕稅負(fù)；但逃稅為非法，轉(zhuǎn)嫁受價格抵制，搞避稅最為高明和圓滿。但若從全國資源配置角度來看失大于得，國家損失更大。（三）避稅的再分配效應(yīng)納稅人通過避稅可獲得更多的稅后收入，這種行為本身的直接效應(yīng)，一是納稅人收入增加，二是國家財政收入減少。因此一增一減不是簡單的收入分配，而是更為復(fù)雜的再分配效應(yīng)，影響資源配置效率，失大于得。（四）避稅的價格效應(yīng)作為避稅者，一旦避稅成功，即可能獲得額外收入，稅收負(fù)擔(dān)愈輕。這種價格效應(yīng)是避稅愈多，價格可愈低，競爭力愈強，市場占有率也愈高。從這個意義上看，避稅有其更強的內(nèi)在動力。由此派生出，一旦避稅不成功，自然想到逃稅和轉(zhuǎn)嫁。由避稅不成功派生出逃稅行為或轉(zhuǎn)嫁行為，實際操作過程中與直接逃稅和轉(zhuǎn)嫁很難區(qū)別，有的是同一過程。從這個意義上說，避稅的法律效應(yīng)具有積極意義。就避稅而言，其內(nèi)在動機可以從納稅人盡可能減輕納稅負(fù)擔(dān)的強烈欲望中得到根本性答案。（一）納稅人定義上的可變通性任何一種稅都要對其特定納稅人給予法律上的界定。這種差別的原因在于納稅人定義的變通性。特定的納稅人交納特定的稅收，如果能說明不使自己成為該稅的納稅人，那么自然也就不必成為該稅的納稅人。也就是說，凡是在中華人民共和國境內(nèi)從事應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)的單位和個人，只要經(jīng)營的收入額屬于國家稅法列舉的征稅收入款就要按其營業(yè)額的金額和規(guī)定的稅率納稅。這種不成為納稅人一般有三種情況：一是該企業(yè)確實轉(zhuǎn)變了經(jīng)營內(nèi)容，過去是營業(yè)稅的納稅義務(wù)人，由于經(jīng)營內(nèi)容的變更，成為非納稅人；二是內(nèi)容和形式脫離，企業(yè)通過某種非法手法使其形式上證明了不屬于營業(yè)稅的納稅人，而實際上按經(jīng)營內(nèi)容仍應(yīng)交納營業(yè)稅；三是該企業(yè)通過合法形式轉(zhuǎn)變了內(nèi)容的形式，使企業(yè)無須交納營業(yè)稅。其中第一種情況合情合理也合法。第三種情況有時屬于“不容忍避稅”，在打擊之列；有時是合法避稅，只能默認(rèn)。一是課稅對象金額，二是適用稅率。納稅人在既定稅率前提下，由課稅對象金額派生的計稅依據(jù)愈小，稅額也就愈少，納稅人稅負(fù)也就愈輕。如企業(yè)按銷售收入交納產(chǎn)品營業(yè)稅時，納稅人盡可能使其銷售收入變小。又如我國中間產(chǎn)品應(yīng)納稅額的計算必須計算組成計稅價格，而組成計稅價格與成本成正比，因此企業(yè)可通過人為縮小成本，來縮小計稅價格，從而達到減少稅額的目的。稅率正是征納雙方納稅數(shù)額的焦點，稱為稅制構(gòu)成要素的核心。稅制中不同稅種有不同稅率，同一稅種不同稅項也有不同稅率，“一種一率”和“一目一率”上的差別性，為避稅提供了客觀條件。又比如我國糧食酒稅率為５０％，而薯類酒稅率為40%。（四）起征點誘發(fā)避稅起征點是指課稅對象金額最低征收額。由此派生出納稅人盡可能將自己課稅對象金額申報為起征點以下。又比如，對有些個體戶每月銷售收入或服務(wù)收入，達不到規(guī)定的起征點，可免于征收營業(yè)稅和所得稅，但由于兩項收入額各有不同的起征點，所