【正文】 20年）。 ? 借：管理費(fèi)用 5 ? 貸：固定資產(chǎn) —— 累計(jì)折舊 5 ? 據(jù)此，以 S公司 20 7年 1月 1日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，重新確定的 S公司 20 7年的凈利潤(rùn)為 995萬(wàn)元（ 1000萬(wàn)元 5萬(wàn)元）。根據(jù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則的規(guī)定，在合并工作底稿中將對(duì) S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法。 ? 借：投資收益 —— S公司 480 ? 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 —— S公司 480 ? （ 4）確認(rèn) P公司在 20 7年 S公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)中所享有的份額 80萬(wàn)元（資本公積的增加額 100萬(wàn)元 80％）。 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? 內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷(xiāo) ? （ 1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷(xiāo)； ? （ 2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)； ? （ 3）預(yù)付賬款與預(yù)收賬款等的抵銷(xiāo)處理。 ? ③連續(xù)編制合并報(bào)表壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)（即 將上期資產(chǎn)減值損失中抵銷(xiāo)的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷(xiāo)） ? 借：應(yīng)收賬款 —— 壞賬準(zhǔn)備 ? 貸：未分配利潤(rùn) —— 年初 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? [例題 1]母公司 A本期應(yīng)收子公司 B 10萬(wàn)元賬款，其應(yīng)收賬款按余額 5‰ 計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，本期壞賬準(zhǔn)備余額為 2 500元。 ? 期末抵銷(xiāo)分錄為： ? 借：應(yīng)付賬款 100 000 ? 貸：應(yīng)收賬款 100 000 ? 借：壞賬準(zhǔn)備 500 ? 貸：資產(chǎn)減值損失 500 ? 由于 A公司和 B公司分別申報(bào)所得稅，且稅率不一致，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)按含內(nèi)部費(fèi)用方（ A公司）的稅率計(jì)算補(bǔ)充抵銷(xiāo)分錄： ? 借：所得稅 150（ 500 30％） ? 貸：遞延所得稅負(fù)債 150 ? A公司本期存在的內(nèi)部應(yīng)收賬款多計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備 500元，可視同產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將其轉(zhuǎn)入遞延項(xiàng)目。 ? 持有至到期投資及應(yīng)付債券對(duì)應(yīng)的內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費(fèi)用的抵銷(xiāo)： ? 借：投資收益 ? 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 ? [例題 2]子公司 2022年 1月 1日從某證券市場(chǎng)購(gòu)入其母公司 2022年 1月 1日按面值發(fā)行的 5年期到期還本付息公司債券，面值 1000萬(wàn)元，年利率 8％，實(shí)際利率 5％，購(gòu)買(mǎi)價(jià)款 1150萬(wàn)元，確認(rèn)為持有至到期投資，母公司 2022年末該應(yīng)付債券余額 1160萬(wàn)元，母公司所得稅率 30％，子公司所得稅率 15％。因此在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)按各自的稅率計(jì)算并補(bǔ)充抵銷(xiāo)分錄： ? 借：所得稅 24（母公司） ? 貸：遞延所得稅負(fù)債 80 30％＝ 24 ? 借：遞延所得稅資產(chǎn) 12（子公司） ? 貸：所得稅 80 15％＝ 12 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? 存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益抵銷(xiāo) ? （ 1）母公司與子公司、子公司相互之間銷(xiāo)售商品，期末全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售 ? 借：營(yíng)業(yè)收入 ? 貸：營(yíng)業(yè)成本 ? （ 2）母公司與子公司、子公司之間銷(xiāo)售商品，期末未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售形成存貨的抵銷(xiāo)處理 ? 交易當(dāng)年的處理： ? 借：營(yíng)業(yè)收入 ? 貸：營(yíng)業(yè)成本 ? 存貨（期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益） ? 連續(xù)編制合并報(bào)表的抵銷(xiāo)： ? ①上期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益的抵銷(xiāo)： ? 借：未分配利潤(rùn) —— 年初 ? 貸：營(yíng)業(yè)成本（上期末存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷(xiāo)售損益） ? ②抵銷(xiāo)本期新增內(nèi)部銷(xiāo)售收入 ? 借：營(yíng)業(yè)收入 ? 貸：營(yíng)業(yè)成本 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? ③ 結(jié)轉(zhuǎn)期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益 ? 借：營(yíng)業(yè)成本 ? 貸：存貨（上期及本期購(gòu)入存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷(xiāo)售損益） ? [例題 3]2022年子公司乙向母公司甲銷(xiāo)售 A商品 100 000元，其銷(xiāo)售成本為80 000元，甲公司購(gòu)進(jìn)的 A商品當(dāng)期全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成期末存貨。則 2022期末抵銷(xiāo)分錄為： ? 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100 000 ? 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 80 000 存貨 20 000 ? 由于本次內(nèi)部交易內(nèi)含內(nèi)部收益方是乙公司，因此，應(yīng)按乙公司稅率計(jì)算補(bǔ)充抵銷(xiāo)分錄： ? 借：遞延所得稅資產(chǎn) 3 000（ 20 000x15％） ? 貸：所得稅 3 000 ? [例題 4] 接上例， 2022年乙公司向甲公司銷(xiāo)售產(chǎn)品 A180 000元，銷(xiāo)售成本為 144 000元。 2022期末抵銷(xiāo)分錄為： ? ① 2022期末存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷(xiāo)售損益 ? 借：未分配利潤(rùn) —— 年初 20 000 ? 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 20 000 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? ② 抵銷(xiāo) 2022年內(nèi)部銷(xiāo)售收入 ? 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 180 000 ? 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 180 000 ? ③ 抵銷(xiāo) 2022期末存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益 ? 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 26 000 ? 貸：存貨 26 000 ? 由于上期內(nèi)部交易所產(chǎn)生的內(nèi)部收益在本期才得以實(shí)現(xiàn)，因此應(yīng)確認(rèn)為本期所得稅費(fèi)用，將其從期初未分配利潤(rùn)中轉(zhuǎn)回來(lái)，同時(shí)仍需抵銷(xiāo)本期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)收益對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中所得稅的影響 ? ④抵銷(xiāo) 2022期未實(shí)現(xiàn)、本期已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益對(duì)應(yīng)的所得稅費(fèi)用： ? 借：所得稅 3 000（ 20220x15％） ? 貸：未分配利潤(rùn) —— 年初 3 000 ? ⑤ 抵銷(xiāo) 2022期末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部收益對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中所得稅的影響 ? 借：遞延所得稅資產(chǎn) 3 900（ 26 000x15％） ? 貸：所得稅 3 900 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? 注意： 集團(tuán)內(nèi)部銷(xiāo)售資產(chǎn)對(duì)應(yīng)減值準(zhǔn)備的計(jì)提與抵銷(xiāo)問(wèn)題分兩步考慮： ? 第一，抵消內(nèi)部銷(xiāo)售未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn) ? 第二，抵消與內(nèi)部銷(xiāo)售未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備。 ? （ 1） 2022年末 A商品賬面余額 10萬(wàn)元，可變現(xiàn)凈值 7萬(wàn)元，甲公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中財(cái)務(wù)處理如下： ? 借：資產(chǎn)減值損失 3 ? 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 3 ? 從合并報(bào)表來(lái)考慮， 2022年末 A商品中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn) 2萬(wàn)元不應(yīng)確認(rèn)，在合并報(bào)表中 A商品的賬面值應(yīng)為 10－ 2＝ 8萬(wàn)元，則合并報(bào)表層次 A商品的跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)為 1萬(wàn)元。 ? 合并報(bào)表層次當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)為 2022年合并報(bào)表層次跌價(jià)準(zhǔn)備 1萬(wàn)元。 ? 借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 1 ? 貸：資產(chǎn)減值損失 1 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? 購(gòu)買(mǎi)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)商品作為固定資產(chǎn)資產(chǎn)使用期間的抵銷(xiāo)處理 ? （ 1）交易當(dāng)年 ? 內(nèi)部銷(xiāo)售的抵銷(xiāo) ? 借：營(yíng)業(yè)收入 ? 貸：營(yíng)業(yè)成本 ? 固定資產(chǎn) —— 原價(jià) ? 內(nèi)部銷(xiāo)售固定資產(chǎn)中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)對(duì)應(yīng)折舊費(fèi)用的抵銷(xiāo) ? 借：固定資產(chǎn) —— 累計(jì)折舊 ? 貸：管理費(fèi)用 ? （ 2）以后年度： ? 以前年度內(nèi)部購(gòu)銷(xiāo)固定資產(chǎn)中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)的抵銷(xiāo) ? 借：未分配利潤(rùn) —— 年初 ? 貸：固定資產(chǎn) —— 原價(jià) ? 以前年度內(nèi)部購(gòu)銷(xiāo)固定資產(chǎn)原價(jià)中內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)應(yīng)折舊費(fèi)用的抵銷(xiāo) ? 借：固定資產(chǎn) —— 累計(jì)折舊 ? 貸：未分配利潤(rùn) —— 年初 ? 內(nèi)部購(gòu)銷(xiāo)固定資產(chǎn)原價(jià)中內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)應(yīng)當(dāng)期折舊費(fèi)用的抵銷(xiāo) ? 借：固定資產(chǎn) —— 累計(jì)折舊 ? 貸：管理費(fèi)用 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? （ 3）提前清理及正常清理 ? 固定資產(chǎn)原價(jià)中的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)部分轉(zhuǎn)入清理 ? 借：未分配利潤(rùn) —— 年初 ? 貸：營(yíng)業(yè)外收入 ? 固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)對(duì)應(yīng)的累計(jì)折舊轉(zhuǎn)入清理 ? 借：營(yíng)業(yè)外收入 ? 貸：未分配利潤(rùn) —— 年初 ? 固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)對(duì)應(yīng)的當(dāng)期折舊費(fèi)用轉(zhuǎn)入清理 ? 借：營(yíng)業(yè)外收入 ? 貸：管理費(fèi)用 ? （當(dāng)年未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)對(duì)應(yīng)的折舊） ? （ 4）超期使用清理時(shí) ? 超期使用進(jìn)行清理時(shí)，由于固定資產(chǎn)已清理 ,可視同實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售 ,其累計(jì)折舊也隨著固定資產(chǎn)清理而核銷(xiāo)，因此超期使用進(jìn)行清理會(huì)計(jì)期間的合并報(bào)表不需要編制抵銷(xiāo)分錄。 A公司銷(xiāo)售該產(chǎn)品取得銷(xiāo)售收入為 10萬(wàn)元，銷(xiāo)售成本為 60 000元， B公司以 100 000元作為該固定資產(chǎn)入賬價(jià)值。期末抵銷(xiāo)分錄為： ? 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100 000 ? 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 60 000 ? 固定資產(chǎn) —— 原價(jià) 40 000 ? 2022年末編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)將 A公司獲取的未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部收益所產(chǎn)生的所得稅按其稅率予以抵銷(xiāo)： ? 借：遞延所得稅資產(chǎn) 12 000（ 40 000 30％） ? 貸：所得稅 12 000 ? [例題 7]（考慮計(jì)提折舊時(shí)的抵銷(xiāo)處理）接上例，該固定資產(chǎn)可使用 5年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，按直接法攤銷(xiāo)。 5） ? 貸：管理費(fèi)用 8 000. ? 抵銷(xiāo)本期因計(jì)提折舊而使未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)視同實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)回的所得稅，按 B公司稅率計(jì)算予以抵銷(xiāo)： ? 借：所得稅 1 200（ 8 000x15％） ? 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 1 200 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)調(diào)整分錄及抵銷(xiāo)項(xiàng)目 ? [例題 8]（以后年度該項(xiàng)交易的抵銷(xiāo)處理）仍接上例， A公司在 2022年末編制合并報(bào)表時(shí)抵銷(xiāo)分錄為： ? 固定資產(chǎn)原價(jià)中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)的抵銷(xiāo) ? 借：未分配利潤(rùn) —— 年初 40 000 ? 貸：固定資產(chǎn) —— 原價(jià) 40 000 ? 固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)對(duì)應(yīng) 202 2022年度折舊費(fèi)用的抵銷(xiāo) ? 借：固定資產(chǎn) —— 累計(jì)折舊 16 000 ? 貸：管理費(fèi)用 8 000 ? 未分配利潤(rùn) —— 年初 8 000 ? 抵銷(xiāo)期初未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)涉及的所得稅 ? 借：遞延所得稅資產(chǎn) 12 000（ 40 000 30％） ? 貸：未分配利潤(rùn) —— 年初 12 000 ? 抵銷(xiāo)期初及本期因計(jì)提折舊而視同實(shí)現(xiàn)部分利潤(rùn)轉(zhuǎn)回的所得稅 ? 借：所得稅 1 200 ? 未分配利潤(rùn) —— 年初 1 200 ? 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2 400 四、合并現(xiàn)金流量表的編制及應(yīng)抵銷(xiāo)的項(xiàng)目 ? 一、合并現(xiàn)金流量表的編制 ? 合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司及其所有子公司組成的企業(yè)集團(tuán)在一定會(huì)計(jì)期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物流入和流出的報(bào)表。 現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則明確規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用直接法列示經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。 ? 某些現(xiàn)金流量進(jìn)行抵銷(xiāo)處理后，需站在集團(tuán)的角度，重新對(duì)其分類(lèi)。 ? 編制方法 ? 合并現(xiàn)金流量表的編制原理、編制方法和編制程序與合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表的編制原理、編制方法和編制程序相同。 ? 合并現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料 ，既可以以母公司和所有子公司的個(gè)別現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ)，在抵銷(xiāo)母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對(duì)合并現(xiàn)金流量表的影響后進(jìn)行編制，也可以直接根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表進(jìn)行編制。 ? [例題 9]母公司經(jīng)董事會(huì)同意向子公司追加投資 20220元， 2022年 7月 20日，以銀行轉(zhuǎn)賬方式注入資金。 ? [例題 10]母公司擁有某子公