【正文】 A 公司應(yīng)該按成本價(jià)，然后 視同銷售所得＝ 5530－ ＝（萬元）。《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第 540 號）第五條規(guī)定： “ 納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。 凡價(jià)外費(fèi)用，無論會計(jì)制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)并入營業(yè)額計(jì)算應(yīng)納稅額。 國稅發(fā) [2021]69 號文件規(guī)定：住房專項(xiàng)維修基金是屬全體業(yè)主共同所有的一項(xiàng)代管基金，專項(xiàng)用于物業(yè)保修期滿后物業(yè)共用部位、共用設(shè)施設(shè)備的維修和更新、改造。 因此，代收款項(xiàng)中，除了代收的住房專項(xiàng)維修基金外，其他一切代收款項(xiàng)應(yīng)一并計(jì)入收入額，繳納營業(yè)稅。例如：某房地產(chǎn)開發(fā)公司，取得售房收入 1000 萬元；該縣人民政府要求代收政府基金 50 萬元；代收住房專項(xiàng)維修基金 50 萬元；代收取暖費(fèi) 100 萬元。 為了避免全額納稅，開發(fā)企業(yè)可以設(shè)立或委托代理機(jī)構(gòu)收取代收費(fèi)用，其營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)按照實(shí)際收取的報(bào)酬額納稅。 （二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收費(fèi)用需要繳 納企業(yè)所得稅 國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔 2021〕 31 號）第五條規(guī)定： “ 開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價(jià)款，包括現(xiàn)金等價(jià)物以及其他經(jīng)濟(jì)利益。未納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他部門、單位收取并開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。企業(yè)對納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)自己收取的代收費(fèi)用，在轉(zhuǎn)付給委托單位時(shí)，也可以從收入中扣除。而由開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的代收款，其實(shí)并不是代收款。 基于以上法律依據(jù)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的各項(xiàng)費(fèi)用是否需要繳納企業(yè)所得稅，主要取決于代收費(fèi)用是以誰的名義收取。 案例分析 某房地產(chǎn)開發(fā)公司，取得售房收入 1000 萬元；該縣人民政府要求代收政府基金 50 萬元；代收住房專項(xiàng)維修基金 50 萬元；代收取暖費(fèi) 100 萬元。 （三）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收費(fèi)用不需繳納土地增值稅。 ” 這兩條規(guī)定中也沒有明確代收款項(xiàng)應(yīng)作為收入處理。如果代收費(fèi)用未計(jì)入房價(jià)中，而是在房價(jià)之外單獨(dú)收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。如果代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計(jì)稅的，在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。實(shí)際支付的代收費(fèi)用，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)扣除的基數(shù)； ，不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。只有及時(shí)將代收費(fèi)用按規(guī)定轉(zhuǎn)付給委托單位，才可以從土地增值稅的應(yīng)納稅收入額中扣除。 該投資回報(bào)分為兩部分：一是固定的租金收入，二是浮動的年終分紅。從表象上看，這種經(jīng)營模式似乎兼具了房產(chǎn)租賃與投資兩種性質(zhì)， （三）產(chǎn)權(quán)式酒店投資回報(bào)的正確稅務(wù)處理： 《國家稅務(wù)總局關(guān)于酒店產(chǎn)權(quán)式經(jīng)營業(yè)主稅收問題的批復(fù)》（國稅函 〔 2021〕478 號）規(guī)定：酒店產(chǎn)權(quán)式經(jīng)營業(yè)主（即產(chǎn)權(quán)方）在約定的時(shí)間內(nèi)提供房產(chǎn)使用權(quán)與酒店進(jìn)行合作經(jīng)營，如房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)并未歸屬新的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，經(jīng)營業(yè)主按照約定取得的固定收入和分紅收入均應(yīng)視為租金收入，根據(jù)有關(guān)稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，應(yīng)按照 “ 服務(wù)業(yè) ——— 租賃業(yè) ” 征收營業(yè)稅，按照財(cái)產(chǎn)租賃所得項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。 案例分析 紅 色假日酒店（甲方）與所有產(chǎn)權(quán)人（乙方）分別簽訂了為期三年的協(xié)議，由甲方負(fù)責(zé)酒店日常的經(jīng)營管理，每年按乙方購房價(jià)格（經(jīng)過統(tǒng)計(jì)，購房總價(jià)合計(jì) 900 萬元）的 8%支付租金，每月支付一次。 甲方 2021 年度營業(yè)收入總額為 500 萬元，成本費(fèi)用 352 萬元（包括支付租金 72 萬元，取得了正式發(fā)票），年度利潤總額 148 萬元（為簡化分析，假設(shè)無任何納稅調(diào)整事項(xiàng)，計(jì)算結(jié)果不保留小數(shù)），全年累計(jì)繳納企業(yè)所得稅 49 萬元。 甲方扣繳乙方租賃業(yè)的營業(yè)稅及附加為：（ 27+72） %= （萬元） 甲方扣繳乙方租賃業(yè)的房產(chǎn)稅為 : ：（ 27+72） 12%= （萬元） . 甲方扣繳乙方租賃業(yè)的個(gè)人所得稅 : （ 27+72） 10%= （萬元） . 假定其他條件不變，紅色假日酒店年初經(jīng)過測算，估計(jì)年末分紅額在 3%（即27 萬元）左右，財(cái)務(wù)上應(yīng)將其作為租金費(fèi)用，按期平均分?jǐn)傆?jì)入 “ 預(yù)計(jì)負(fù)債 ”科目（只提不付）。本例中甲方累計(jì)提取額與實(shí)付額沒有任何出入，無需進(jìn)行調(diào)整。但是，隨著年度終了和經(jīng)營成果的確定，這 27 萬元也逐漸轉(zhuǎn)化成一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)的義務(wù)，即使未在預(yù)提當(dāng)年支付（支付期在次年 2 月），由于符合確定性和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，完全可以歸屬為 2021 年度的費(fèi)用予以稅前扣除。具有下列情形之一的，可以認(rèn)定為閑置土地： （一）國有土地有償使用合同或者建設(shè)用地批準(zhǔn)書未規(guī)定動工開發(fā)建設(shè)日期，自國有土地有償使用合同生 效或者土地行政主管部門建設(shè)用地批準(zhǔn)書頒發(fā)之日起滿 1 年未動工開發(fā)建設(shè)的； （二）已動工開發(fā)建設(shè)，但開發(fā)建設(shè)的面積占應(yīng)動工開發(fā)建設(shè)總面積不足1/3，或者已投資額占總投資額不足 25%，且未經(jīng)批準(zhǔn)中止開發(fā)建設(shè)連續(xù)滿 1 年的； （ 三）法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他情形。目前，各地方政府均制定了具體的實(shí)施辦法。 三、土地閑置費(fèi)用的稅務(wù)處理 房地產(chǎn)企業(yè)如果發(fā)生了土地閑置費(fèi)用，在進(jìn)行企業(yè)所得稅和土地增值稅處理時(shí)，需要注意兩者的區(qū)別。 （二）企業(yè)所得稅的處理 《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔 2021〕 31 號）第二十二條規(guī)定，企業(yè)因國家無償收回土地使用權(quán)而形成的損失，可作為財(cái)產(chǎn)損失按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。 五、商鋪售后返租的財(cái)稅處理 所謂售后返租，就是開發(fā)商在銷售商品房時(shí)，約定以購房合同的折讓優(yōu)惠后的價(jià)款為成交價(jià)，同時(shí)與購房者簽訂該房的租賃合同，要求購房者在一定期限內(nèi)必須將購買的房屋無償或低價(jià)交給開發(fā)公司，由開發(fā)公司統(tǒng)一經(jīng)營，經(jīng)營收益歸開發(fā)商。這一經(jīng)營方式名義上是開發(fā)公司讓利給購房者，實(shí)質(zhì)上是優(yōu)先取得了購房者的不動產(chǎn)的使用權(quán)，即其他經(jīng)濟(jì)利益。 浙江省地稅局《關(guān)于營業(yè)稅若干政策業(yè)務(wù)問題的通知》（浙地稅函 [2021]62號）第八條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司采用折讓優(yōu)惠等形式將商品房銷售給購房者，在簽訂購房合同的同時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)公司（或房地產(chǎn)開發(fā)公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)）與購房者另 行簽訂商品房委托管理合同，約定購房合同以折讓后優(yōu)惠價(jià)款為成交價(jià)，購房者自愿放棄一定時(shí)期的托管收益權(quán)和其他費(fèi)用。 案例分析 A 房地產(chǎn)開發(fā)公司（以下簡稱 A 公司）是一家外資商業(yè)地產(chǎn)公司，采用售后返租方式銷售商鋪。開發(fā)商在銷售時(shí)，將價(jià)款和折扣額在同一張發(fā)票上注明，并開具了銷售不動產(chǎn)統(tǒng)一發(fā)票。 《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十五條規(guī)定，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，如果將價(jià)款與折扣額在同一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價(jià)款為營業(yè)額。《營業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)收取的全部價(jià)款的價(jià)外費(fèi)用。 A 公司銷售房地產(chǎn)應(yīng)繳納營業(yè)稅 1005%=5 （萬元），城市維護(hù)建設(shè)稅及附加 5 （ 7%+3%） = 0. 5。城市維護(hù)建設(shè)稅及附加 （ 7%+3%） = 。 （三）個(gè)人所得稅 國家稅務(wù)總局《關(guān)于個(gè)人與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價(jià)格協(xié)議購買商店征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函 [2021]576 號）規(guī)定，房地產(chǎn) 開發(fā)企業(yè)與商店購房者個(gè)人簽訂協(xié)議規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按優(yōu)惠價(jià)格出售其開發(fā)的商店給購買者個(gè)人，但購買者個(gè)人在一定期限內(nèi)必須將購買的商店無償提供給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對外出租使用，其實(shí)質(zhì)是購買者個(gè)人以所購商店交由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租而取得的房屋租賃收入支付了部分購房價(jià)款。 根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第 八條規(guī)定，個(gè)人所得稅以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位和個(gè)人為扣繳義務(wù)人。 （ 512 ）－ ]20%60= （萬元）。 （四）房產(chǎn)稅 購房者將購買的商鋪返租給 A 公司，每月應(yīng)按租金收入（少支出的購房價(jià)款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計(jì)算確定）的 12%繳納房產(chǎn)稅： 15247。開發(fā)商再將商鋪轉(zhuǎn)租，按房產(chǎn)稅相關(guān)規(guī)定，開發(fā)商轉(zhuǎn)租房屋取得的租賃收入不再繳納房產(chǎn)稅。 （五）所得稅 國家稅務(wù)總局《關(guān)于從事房地產(chǎn)開發(fā)的外商投資企業(yè)售后返租業(yè)務(wù)所得稅處理問題的批復(fù)》（國稅函 [2021]603 號）規(guī)定，從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的外商投資企業(yè)以銷售方式轉(zhuǎn)讓其生產(chǎn)、開發(fā)的房屋、建筑物等不動產(chǎn)，又通過租賃方式從買受人回租該資產(chǎn)，企業(yè)無論采取何種租賃方式，均應(yīng)將售后回租業(yè)務(wù)分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理。 對于售后返租業(yè)務(wù)， A 公司需分別作銷售不動產(chǎn)和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)處理，分別計(jì)算相關(guān)成本、費(fèi)用和損益。5=3 （萬元）。 本例中， A 公司在銷售房產(chǎn)時(shí)，以后商鋪?zhàn)赓U能收取的租金收入是不確定的。轉(zhuǎn)租收入 5 萬元應(yīng) 在滿足收入確定條件后，計(jì)入當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額。 （六）土地增值稅 本例中， A 公司銷售不動產(chǎn)計(jì)征營業(yè)稅的營業(yè)額為 100 萬元，所得稅計(jì)稅收入為 85 萬元，在計(jì)算土地增值稅時(shí)應(yīng)以哪一個(gè)作為納稅人轉(zhuǎn)移房產(chǎn)取得的收入呢？《土地增值稅暫行條例》第五條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入。所以 A 公司銷售商鋪時(shí)不確定的轉(zhuǎn)租收益不能作為其他收入計(jì)入上述第五條的收入中，應(yīng)以 85 萬元作為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入額。 比如，市民購買一套價(jià)值 100 萬元的房產(chǎn)，屬其第二套房，該市民按照政策規(guī)定至少首付 5 成，即 50 萬元。雙方約定，對房地產(chǎn)企業(yè)墊付的錢，在 1 年后交房時(shí)由客戶歸還并按銀行同期貸款利率計(jì)算利息。此墊付協(xié)議也屬于企業(yè)經(jīng)營的一部分，財(cái)務(wù)處理上應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他應(yīng)收款核算。但是，房地產(chǎn)企業(yè)收取的墊付資金利息和客戶不按期還款的違約金，按照營業(yè)稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定，將 資金貸于他人使用同樣要繳納營業(yè)稅。其中《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部 國家稅務(wù)總局第 52 號令）第二十五條 納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。 （二）購房返稅 某市規(guī)定，購買 90 平方米以下普通住房可以減按 1%征收契稅。仍以一套價(jià)值 100 萬元的商品房為例，客戶應(yīng)繳契稅 4 萬元，辦理房產(chǎn)證時(shí)客戶僅支付 1 萬元，另外 3 萬元由房地產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)。 七、合作建房的稅務(wù)處理 （一）企業(yè)所得稅的處理 國稅法 [2021]31 號第三十六條規(guī)定： “ 企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個(gè)人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的，按下列規(guī)定進(jìn)行處理： （即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。同時(shí)不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。 根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，居民企業(yè)投資于居民企業(yè)分回的稅后利潤和股息，超過 12 個(gè)月的免企業(yè)所得稅。 方案二：乙單位按照投資比例分配開發(fā)產(chǎn)品，假定該投資項(xiàng)目單位住宅計(jì)稅成本 45 萬元，單位住宅銷售價(jià)格 75 萬元，乙單位享有 40 套單位住宅。 （ 1）方案一的涉稅分析 乙單位所享有的 1000 萬元利潤分成只能是甲房地產(chǎn)公司開發(fā)該項(xiàng)目的稅后利潤，乙單位不需要按照 “ 利息、股息、紅利所得 ” 計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，乙單位凈利潤為 1000 萬元。 （ 125%） =（萬元）。 （ 2）方案二的涉稅分析： 乙單位所享有的 40 套住宅計(jì)稅成本為 1800 萬元，正常銷售價(jià)格為 3000 萬元。 假設(shè)乙單位已將 40 套房產(chǎn)銷售完畢，不考慮其他因素，其凈利潤為（ 30002021） （ 125%） =750（萬元）。 從以上兩種涉稅分析來看，甲和乙企業(yè)的稅 負(fù)和稅后利潤都不一樣。合作建房的方式一般有兩種： 第一種方式是純粹的 以物易物 ，即雙方以各自擁有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換。在這一合作過程中，甲方以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)為代價(jià)，換 取部分房屋的所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為；乙方則以轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價(jià)，換取部分土地的使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的行為。對甲方應(yīng)按 “ 轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn) ” 稅目中 “ 轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán) ”子目征稅；對乙方應(yīng)按 “ 銷售不動產(chǎn) ” 稅目征稅。如果合作建房的雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動產(chǎn)行為，應(yīng)對其銷售收入再按 “ 銷售不動產(chǎn) ” 稅目征收 營業(yè)稅。例如， A 企業(yè)將土地使用權(quán)出租給 B 公司 20 年， B 公司投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后， B 公司將土地使用權(quán)連同所建的建筑物歸還 A 企業(yè)。 A企業(yè)發(fā)生了出租土地使用權(quán)的行為，對其按 “ 服務(wù)業(yè) 租賃業(yè) ” 征營業(yè)稅；B 公司發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的行為，對其按 “ 銷售不動產(chǎn) ” 稅目征營業(yè)稅。 案例分析 甲方將土地使用權(quán)出租給乙方 10 年，乙方出資 1000 萬元委托某建筑公司在該土地上建造建筑物并使用，租賃期限滿后，乙方將土地使用權(quán)連同所建的建筑物歸還甲方。 第二種方式是甲方以土地使用權(quán)乙方以貨幣資金合股，