【正文】 抵銷(xiāo)分錄時(shí)，借記“應(yīng)付債券”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期投資”或“短期投資”項(xiàng)目。在合并工作底稿中編制抵銷(xiāo)分錄時(shí)，借記應(yīng)付和預(yù)收等項(xiàng)目，貸記應(yīng)收和預(yù)付等項(xiàng)目。對(duì)于子公司之間相互投資，母公司應(yīng)當(dāng)比照上述做法，將權(quán)益性資本投資項(xiàng)目的數(shù)額與相對(duì)應(yīng)另一子公司所有者權(quán)益各有關(guān)項(xiàng)目中相應(yīng)的數(shù)額相互抵銷(xiāo)?！　。?）長(zhǎng)期投資項(xiàng)目抵銷(xiāo)　　母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目的數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所持有的份額相抵銷(xiāo)?！　≌麄€(gè)過(guò)程通過(guò)合并工作底稿完成。 二是合并財(cái)務(wù)報(bào)告只能反映集團(tuán)與集團(tuán)以外的成員的交易及其結(jié)果, 但可用的基礎(chǔ)“原料”中卻包含了集團(tuán)內(nèi)各成員之間的交易及其結(jié)果。抵銷(xiāo)的宗旨就是要在合并財(cái)務(wù)報(bào)告的工作底稿上, 消除集團(tuán)內(nèi)的交易對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的影響, 使編制后的合并財(cái)務(wù)報(bào)告沒(méi)有集團(tuán)內(nèi)交易(以下簡(jiǎn)稱(chēng)內(nèi)部交易) 的痕跡。 合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制程序　　在母子公司財(cái)務(wù)報(bào)表統(tǒng)一核算口徑后，合并財(cái)務(wù)報(bào)表便可編制了?！　。?）對(duì)于子公司因本期損益以外的原因，如接受捐贈(zèng)、法定資產(chǎn)重估增值、接受外幣投資折算差額所引起的子公司所有者權(quán)益的變動(dòng)，母公司應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定所擁有的數(shù)額，按此數(shù)額增加或減少長(zhǎng)期投資，調(diào)整長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值，同時(shí)增加或減少資本公積的數(shù)額。 根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》，采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，“投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，以投資賬面價(jià)值減記至零為限”[31]。母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，在增加長(zhǎng)期投資的情況下，借記“長(zhǎng)期投資”科目，貸記“投資收益”科目；減少長(zhǎng)期投資的情況下，借記“投資收益”科目，貸記“長(zhǎng)期投資”科目?！　?）母公司為編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)子公司進(jìn)行的權(quán)益性資本投資必須采用權(quán)益法進(jìn)行核算，并以此編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，為編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。當(dāng)子公司所采用的財(cái)務(wù)政策與母公司不一致時(shí)，母公司應(yīng)當(dāng)按照母公司本身規(guī)定的財(cái)務(wù)政策對(duì)于公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行必要的調(diào)整。母公司應(yīng)當(dāng)按照母公司本身財(cái)務(wù)報(bào)表決算日和財(cái)務(wù)期間，對(duì)于該兩項(xiàng)和母公司不一致的子公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的子公司財(cái)務(wù)報(bào)表編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。會(huì)計(jì)政策包括收入的確認(rèn)方法、資產(chǎn)計(jì)價(jià)方法、成本計(jì)價(jià)方法、固定資產(chǎn)折舊方法等。　　1）統(tǒng)一母公司和子公司的編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)政策。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法(20051121 11:14:15) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制前提　　在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表之前，為使報(bào)表編報(bào)準(zhǔn)確，應(yīng)當(dāng)首先統(tǒng)一母公司與子公司的核算口徑。統(tǒng)一性是編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的一個(gè)獨(dú)特的質(zhì)量要求，缺乏統(tǒng)一性的合并報(bào)表，必將使合并數(shù)據(jù)失去意義[30]。會(huì)計(jì)政策是會(huì)計(jì)事項(xiàng)核算的依據(jù)，不同的會(huì)計(jì)政策下核算的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)會(huì)造成極大差異，所以統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策相當(dāng)必要。　　2）統(tǒng)一母子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表決算日和財(cái)務(wù)期間。　　3）統(tǒng)一母公司和子公司所采用的財(cái)務(wù)政策，使子公司采用的財(cái)務(wù)政策與母公司保持一致。但若差異不大，并且對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響不大時(shí)，母公司也可直接利用該財(cái)務(wù)報(bào)表編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。采用權(quán)益法核算具體操作如下：　?。?）對(duì)于子公司因本期損益而引起的所有者權(quán)益的變動(dòng)，母公司應(yīng)計(jì)算確定其所擁有的數(shù)額，并將其計(jì)入本期投資損益，同時(shí)按照該數(shù)額增加或減少長(zhǎng)期投資，調(diào)整長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值。子公司分配利潤(rùn)時(shí)，母公司不再作“投資改益”，而作為長(zhǎng)期投資減少處理。在這種情況下，母公司賬面確認(rèn)的投資損失不是子公司凈虧損中母公司按其持股比例應(yīng)分擔(dān)的全部，導(dǎo)致長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值大于子公司凈資產(chǎn)中母公司按其持股比例應(yīng)享有的部分，在編制合并抵銷(xiāo)分錄將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司凈資產(chǎn)抵銷(xiāo)時(shí)，該差額須通過(guò)“未確認(rèn)的投資損失”科目來(lái)反映，并分別以正數(shù)和負(fù)數(shù)填列在合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表和合并資產(chǎn)負(fù)債表的“未確認(rèn)的投資損失”項(xiàng)目中[32]。對(duì)于因子公司接受捐贈(zèng)和對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行法定重估增值所引起子公司所有者權(quán)益的變動(dòng)，母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，接受捐贈(zèng)和確認(rèn)的法定資產(chǎn)重估增值，應(yīng)借記“長(zhǎng)期投資”科目，貸記“資本公積”科目；對(duì)于因子公司接受外幣投資折算差額所引起的所有者權(quán)益的變動(dòng)，在外幣投資折算差額為貸方余額時(shí)，母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)應(yīng)借記“長(zhǎng)期投資”科目，貸記“資本公積”科目；在外幣折算差額為借方余額時(shí)，母公司應(yīng)借記“資本公積”科目，貸記“長(zhǎng)期投資”科目。編制合并報(bào)表時(shí)先將財(cái)務(wù)報(bào)表各個(gè)項(xiàng)目簡(jiǎn)單加總，然后編制抵銷(xiāo)分錄抵銷(xiāo)內(nèi)部交易，最后得出合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目合并數(shù)額。產(chǎn)生抵銷(xiāo)程序的原因在于: 一是集團(tuán)沒(méi)有自己的賬簿體系, 編制合并財(cái)務(wù)報(bào)告不像編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表那樣有直接的賬簿資料可依, 只能以個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)。 三是抵銷(xiāo)工作只在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)告的工作底稿上進(jìn)行, 而不登記在有關(guān)的賬簿上, 因此, 每次作出的抵銷(xiāo)分錄, 只對(duì)該次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)告有影響, 這種影響不能延續(xù)到以后的合并財(cái)務(wù)報(bào)告的編制[33]。合并工作底稿基本格式如下(表31)：　　　　表31 合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿項(xiàng)目母公司A子公司B子公司……抵銷(xiāo)分錄少數(shù)股權(quán)合并數(shù)借方貸方應(yīng)收賬款其他應(yīng)收款預(yù)收賬款存 貨長(zhǎng)期投資固定資產(chǎn)……　　　　1）合并資產(chǎn)負(fù)債表抵銷(xiāo)項(xiàng)目編制　　合并資產(chǎn)負(fù)債表以母公司和子公司的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表為依據(jù)，在相互抵銷(xiāo)內(nèi)部交易項(xiàng)目的基礎(chǔ)上，合并資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益各項(xiàng)目的數(shù)額編制而成的。抵銷(xiāo)時(shí)發(fā)生的合并價(jià)差，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以“合并價(jià)差”項(xiàng)目在長(zhǎng)期投資項(xiàng)目中單獨(dú)反映(貸方余額時(shí)以負(fù)數(shù)表示)?！　。?）債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目抵銷(xiāo)　　母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目，包括應(yīng)收、應(yīng)付、預(yù)收及預(yù)付等項(xiàng)目在編報(bào)時(shí)應(yīng)當(dāng)相互抵銷(xiāo)?！　?duì)于母公司與子公司、子公司相互之間持有對(duì)方的債券，母公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)也應(yīng)當(dāng)相互抵銷(xiāo)?！　?duì)于長(zhǎng)期投資中內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券抵銷(xiāo)時(shí)發(fā)生的差額，應(yīng)當(dāng)作為“合并價(jià)差”處理?！　∧腹九c子公司，子公司相互之間應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷(xiāo)后，其已抵銷(xiāo)的應(yīng)收賬款所計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額也應(yīng)予以抵銷(xiāo)。在合并工作底稿中，編制抵銷(xiāo)分錄抵銷(xiāo)已抵銷(xiāo)的應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備時(shí)，借記“壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”項(xiàng)目。對(duì)于本期內(nèi)部應(yīng)收賬款增加而計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行抵銷(xiāo)，編制抵銷(xiāo)分錄時(shí)，應(yīng)當(dāng)借記“壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”項(xiàng)目；對(duì)于本期內(nèi)部應(yīng)收賬