【正文】 分，一部分是已耗用的，稱為費用；另一部分是未耗用的，稱為資產(chǎn)。 89 借余觀點 美國會計師協(xié)會所屬的會計名詞委員會 1953年所發(fā)布的“會計名詞公報”，認(rèn)為： 凡根據(jù)會計標(biāo)準(zhǔn)正確地結(jié)轉(zhuǎn)下期的借方余額或理所當(dāng)然地應(yīng)該結(jié)轉(zhuǎn)的借方余額 (應(yīng)該認(rèn)為是負(fù)債項日的那些偶爾出現(xiàn)的借方余額例外 )都是資產(chǎn)，因為它們反映了已取得的財產(chǎn)權(quán)或財產(chǎn)價值，或者代表為取得財務(wù)權(quán)或有利于未來所發(fā)生的費用支出?！? 資產(chǎn)早期的一種認(rèn)識，認(rèn)為 資產(chǎn)是勞務(wù) 。 資產(chǎn)計價通常決定著收益確定 。 85 (5)凈現(xiàn)金流量與凈利潤比率，亦稱凈利潤變現(xiàn)率或凈收益變現(xiàn)率。反映企業(yè)實現(xiàn)的賬面利潤中，有多少是流入的現(xiàn)金利潤 (4)投資活動凈現(xiàn)金流量與投資收益比率，亦稱投資收益變現(xiàn)率。 (2)購貨支付現(xiàn)金與主營業(yè)務(wù)成本的比率，亦稱成本付現(xiàn)率。 現(xiàn)金流量信息很重要 “企業(yè)價值最終是由企業(yè)的現(xiàn)金流量而不是由權(quán)責(zé)發(fā)生制收益來決定的” 83 收益與現(xiàn)金流量的分析評價 主要是看企業(yè)已實現(xiàn)的收益是否已為變現(xiàn)的收益，以此來評價企業(yè)收益的質(zhì)量。 IASC的分類 ： (1)經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量； (2)投資活動的現(xiàn)金流量； (3)融資活動的現(xiàn)金流量。從持續(xù)經(jīng)營的一段延續(xù)的會計期間 (如一年 )來說，其收入、成本、費用和相應(yīng)期間的現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出和現(xiàn)金凈流量上應(yīng)該是相近的。是衡量企業(yè)資產(chǎn)流動性和獲利能力的財務(wù)指標(biāo)。損失不同于經(jīng)營虧損和費用 費用是為一定目的而發(fā)生，是可以預(yù)計的。 79 損失與費用 損失是與任何期間收入都無關(guān)的成本耗用或流失。 大多數(shù)利得屬于交易事項，為確認(rèn)利得，需要對交易中的所獲及其與之相應(yīng)的交易中所耗用的或所交換的商品或勞務(wù)的價值進(jìn)行配比。 FASB關(guān)于收入概念 FASB則認(rèn)為收入不應(yīng)包括利得 。 收入是企業(yè)正常經(jīng)營過程中所產(chǎn)生的，而利得則是指非正常經(jīng)營中的收益。 77 5． 3． 3利得和損失 利得和損失是與企業(yè)正常經(jīng)營活動沒有關(guān)系的收益和損失。但實際資產(chǎn)負(fù)債表的作用并不僅限于此。 第二，在配比原則下，企業(yè)的資產(chǎn)成了未耗用成本，即未確認(rèn)的費用。 例如管理費用，銷售費用 76 配比原則的運(yùn)用 第一，配比原則要求在收入和費用之間找到一種合理的關(guān)系，但實際上在二者之間很難找到一種合理關(guān)系，每一項配比都是以一種假定為前提進(jìn)行的，并不像確認(rèn)收入那樣要求有客觀證據(jù)。 75 (1)結(jié)合因果關(guān)系確認(rèn)費用 (2)合理地和系統(tǒng)地分配費用 (3)成本發(fā)生時立即確認(rèn)費用 成本發(fā)生時立即確認(rèn)為費用，亦稱 期間配比費用 。形成費用的支出有的直接產(chǎn)生收入，有的間接產(chǎn)生收入。 費用的確認(rèn)亦稱費用的 配比 。 按照 權(quán)責(zé)發(fā)生制 的要求，當(dāng)支出的效用已實際發(fā)揮時，應(yīng)將其記作費用，以便與相關(guān)的收入相配合。 費用的性質(zhì)揭示了費用與收入的內(nèi)在聯(lián)系及其由此產(chǎn)生的直接結(jié)果用與收入的配比原則，費用與收入的配比原則亦稱為 費用的確認(rèn)規(guī)則 。企業(yè)為了取得收入或收益，而耗費的各項支出就是費用。實務(wù)中爭論較大的是耗費是否包括償債性支出和非常性活動的損失。 73 6）我國企業(yè)會計準(zhǔn)則 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗用 。 狹義的費用 則僅指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的耗費，是從營業(yè)收入中扣除的已耗用成本。 72 5）廣義的費用定義與狹義的費用 廣義的費用 是企業(yè)的全部耗費，既包括產(chǎn)生營業(yè)收入的耗費 (狹義的費用 )，也包括不產(chǎn)生營業(yè)收入的耗費 (即損失 )。 損失是在企業(yè)日常經(jīng)營活動之中或之外發(fā)生的符合費用定義的項目。 71 4） IASC 費用是指會計期間經(jīng)濟(jì)利益的減少，其形式表現(xiàn)為由資產(chǎn)流出、資產(chǎn)遞耗或是發(fā)生負(fù)債而引起業(yè)主權(quán)益的減少，但不包括與所有者分配有關(guān)的類似事項。 這是一個 狹義的費用 定義，即費用是進(jìn)行主要經(jīng)營活動而發(fā)生的耗費。 這一定義將產(chǎn)生營業(yè)收入的耗費與不產(chǎn)生營業(yè)收入的耗費均視為費用，即它是個廣義的費用定義。 69 2） APB在 1970年發(fā)布的第 4號說明書中將費用定義為 因一企業(yè)改變其所有者權(quán)益的那些盈利活動中所產(chǎn)生的資產(chǎn)減少或負(fù)債增加的總額。 1） AICPA AICPA會計名詞委員會于 1957年發(fā)表的第四號 《 會計名詞公報 》 中的定義： 費用是指應(yīng)從營業(yè)收入中扣除的已耗用成本。 例如每年年終才確認(rèn)當(dāng)年應(yīng)計的利息收入。 分期收款銷售的方式下，由于收取貨款的時間過長，收款的風(fēng)險較大，收取貨款的權(quán)利很可能不能實現(xiàn)，從 穩(wěn)健立場 出發(fā)，將收入的確認(rèn)放在銷售后收回分期款項時進(jìn)行，從而形成了銷售后確認(rèn)收入。 按長期合同提前確認(rèn)收入也有一定的困難，一是在某一特定時點上很難確定至該時點所產(chǎn)生的銷售價格；二是工程的總價款是很難精確地進(jìn)行估算的。會計人員選擇的恰當(dāng)處理辦法是按照完工進(jìn)度或完工比例提前確認(rèn)收入。因此，對收入確認(rèn)的影響是很小的。 不能否認(rèn)在銷售時確認(rèn)收入會存在一些不確定因素，如銷貨退回問題、收取貨款中的客戶信用問題以及發(fā)生一些追加費用等等，這些不確定因素 —般是難以預(yù)料的。 63 東南大學(xué)遠(yuǎn)程教育 會計理論 第 二十二講 主講教師： 吳斌 64 收入確認(rèn)的具體方法 (1)在銷售時確認(rèn)收入 此時與收入實現(xiàn)的確定因素比較明顯：產(chǎn)品價格已經(jīng)確定；產(chǎn)品已離開企業(yè)而代之以一項新資產(chǎn)，即交易已經(jīng)發(fā)生；與交易相關(guān)的收入及其成本能已易于確定。 62 我國企業(yè)會計具體準(zhǔn)則 我國企業(yè)會計具體準(zhǔn)則中基本采用了 IASC的觀點，提出了確定收入的四個條件： (1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方； (2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)受理權(quán)，電沒有對已售出的商品實施控制； (3)與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)； (4)相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。 報酬 主要是指資產(chǎn)中包含的未來經(jīng)濟(jì)利益，包括資產(chǎn)因升值等給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益。 61 IASC IASC強(qiáng)調(diào)從所售資產(chǎn)在所有權(quán)上的重要 風(fēng)險和報酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移給買方 并以這一基本標(biāo)準(zhǔn)來界定收入的確認(rèn)時點。且無需支付重大的推銷費用或蒙受重大的價格損失。 已實現(xiàn) 是指商品或勞務(wù)已交換成現(xiàn)金或已有了現(xiàn)金的求償權(quán)，亦即已有交易發(fā)生。 60 FASB FASB在 《 企業(yè)財務(wù)報表項目的確認(rèn)和計量 》 中指出，收入通常在已經(jīng)實現(xiàn)或可實現(xiàn)、已經(jīng)賺取時才予以確認(rèn)。 實現(xiàn)原則的理論基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制 ，它具體指導(dǎo)人們在收入概念范圍內(nèi)確定何時才可客觀地將有關(guān)業(yè)務(wù)作業(yè)收入加以確認(rèn)。 59 收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn) 收入的確認(rèn)同其他要素的確認(rèn)一樣，首先必須符合確認(rèn)的基本標(biāo)準(zhǔn)，如符合收入的定義和特性。 第二分別提供收入和利得的有關(guān)信息，將更能滿足會計信息使用者決策需求。 58 （ 3）我國會計準(zhǔn)則采用第一種論點的收入定義 第一，收入和利得在形成的原因和會計核算方面有一定的差別。 表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少。例如，在少數(shù)情況下，收入是在銷售以前沒有資產(chǎn)的實際流入時確認(rèn)的。資產(chǎn)的增加和負(fù)債的減少，其原因是很多的，收入只不過是其中的一個原因。 其中 “日常活動”意為一個企業(yè)的持續(xù)的、主要的或核心的業(yè)務(wù)活動，也就是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的所有活動，以及這些活動的延伸。 5． 3． 1收入的確認(rèn) 收入的性質(zhì) 一種論點著眼于企業(yè)在日常活動所形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入 ； 另一種論點是，將企業(yè)日?；顒蛹捌渲獾幕顒有纬傻慕?jīng)濟(jì)利益流入均視做收入 。 收入與費用是收益的兩個最重要的組成部分。在計算上存在相當(dāng)大的任意性。這些費用在各個會計期如何分配，往往缺乏精確的標(biāo)準(zhǔn)。 54 配比原則所存在的主要缺陷 直接配比 (例如直接材料、直接工人和直接制造費用 )固然比較精確，但間接配比 (即間接費用的分配 )則通常是主觀和武斷的。 第二，費用的分配過程，即根據(jù)資產(chǎn)所提供的經(jīng)濟(jì)效益或服務(wù)潛力的比較，對所產(chǎn)生的營業(yè)收入分配費用。 (3)損失 指未產(chǎn)生營業(yè)收入的成本耗用。 成本又可以劃分為：未耗用成本 (資產(chǎn) )，用于產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益 (營業(yè)收入 )，已耗用成本 (費用 )，用于產(chǎn)生本期經(jīng)濟(jì)營業(yè)收入，因而應(yīng)從本期營業(yè)收入中扣減。 50 收入與費用的配比 當(dāng)某項營業(yè)收入已經(jīng)在某一會計期間確認(rèn)時，所有與賺取營業(yè)收入有關(guān)的成本均應(yīng)在同一會計期間轉(zhuǎn)為費用，以便與營業(yè)收入配合而正確地計算損益。這不僅需要對資產(chǎn)的價格進(jìn)行估價，而且需要測算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。所以，傳統(tǒng)會計的會計報表往往不能夠正確地計量收益。 按傳統(tǒng)會計的貨幣計量及幣值穩(wěn)定假設(shè)為前提的計量收益 ，在通貨膨脹情況下，使得會計報表上所反映的收益，并不能真正反映企業(yè)的真實經(jīng)營成果。從廣義上說，收益的計量包括在收益確認(rèn)的范圍之內(nèi)。也就是確定形成收益各項目的貨幣數(shù)值。 財務(wù)報告上，通常采取了悲觀的態(tài)度。 凈資產(chǎn)一般是按低于現(xiàn)行交換價值計價的 。 46 （ 2）收益確認(rèn)的穩(wěn)健性原則 穩(wěn)健性原則，是指對資產(chǎn)和收入若有幾種可能價值的話，則應(yīng)按其 最低的價值來陳報 ；而對于負(fù)債和費用若有幾種可能價值的話，則應(yīng)按其最高的價值陳報。會計準(zhǔn)則只是將收入謹(jǐn)慎地限定在那些由交易行為所導(dǎo)致的資產(chǎn)增加的范圍之內(nèi) ，即使 FASB的“財務(wù)會計概念公告”也沒有突破這一限定。 另一種觀點 認(rèn)為，除經(jīng)營收益外，資產(chǎn)置存收益也應(yīng)包括在內(nèi)。 （ 1）收益的確認(rèn)的實現(xiàn)原則 收 (益 )實現(xiàn)原則的重心在于明確最恰當(dāng)?shù)挠涗浀臅r點。這也是全面收益觀被人們所接受的原因。 注重所陳報凈收益的客觀性和可驗證性。所以，一個會計期間的收益數(shù)額的確定，往往帶有暫時的主觀判斷因素，它必須為以后年度的企業(yè)收益情況所證實。 本期經(jīng)營收益觀強(qiáng)調(diào)反映本期的經(jīng)營管理成果，并且以它來預(yù)測企業(yè)的未來收益能力； 全面收益觀則認(rèn)為應(yīng)從幾個年度，而不是一個年度預(yù)測企業(yè)的收益能力。 (3)按全面收益觀可以將年內(nèi)收益變動的性質(zhì)予以充分提示，財務(wù)報表使用者可據(jù)以做出獨立的分類，進(jìn)而得出恰當(dāng)?shù)氖找媪慷取? 不同的會計人員使用相同的數(shù)據(jù)，可以編制出相同的會計報表，也更容易為報表使用者所理解。 39 (2)按全面收益觀編制的損益表更具客觀性和可驗證性。 一項交易可能被一個企業(yè)劃分為經(jīng)營收益，也可能被另一個企業(yè)劃分為非經(jīng)營收益；某一年度被劃為經(jīng)營收益，而另一年度則被劃為非營業(yè)收益，這樣，使得企業(yè)之間和年度之間的收益額無法比較。 這一收益觀所反映的收益額較前一種收益觀更為客觀。 既有企業(yè)有效經(jīng)營管理的成果。 這部分利得同樣不能反映本期的經(jīng)營業(yè)績。 36 第二，本期與非本期收益的區(qū)分。 第一，經(jīng)營收益與非經(jīng)營收益的區(qū)分。并以此來評價企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。 堅持這種收益觀的 理由 是：企業(yè)的收益應(yīng)是能夠反映企業(yè)在一定時期所獲得的經(jīng)濟(jì)效益。 34 5． 2． 2收益的確認(rèn) 只反映企業(yè)經(jīng)營活動帶來的收益 —本期經(jīng)營收益觀； 同時包括客觀經(jīng)濟(jì)條件變化的影響 全面收益觀。 如果物價穩(wěn)定或上漲幅度不大，應(yīng)選用名義貨幣單位；反之，則應(yīng)選用一般購買力單位。 33 (5)從理論上講，企業(yè)在選擇具體的資本保持模式時。 (4)相同計量單位、不同資本保持概念下收益之間的差異，實際就是保持實際生產(chǎn)能力的凈資產(chǎn)與期初凈資產(chǎn)之差額或者該差額及其與物價上漲率之乘積。 32 (3)不同計量單位、相同資本保持概念下收益之間的差異，實際就是物價上漲率與期初凈資產(chǎn)或保持實際生產(chǎn)能力的凈資產(chǎn)的乘積 。 31 (2)在 名義貨幣單位／財務(wù)資本保持模式 下， 收益是投入名義貨幣資本在一定時期內(nèi)的增量 ，這時，本期持有資產(chǎn)的價格上漲部分 (5000 5％ )，即持產(chǎn)損益全部確認(rèn)為該期的收益； 在 一般購買力單位／財務(wù)資本保持下 ，收益被視為本期投入的固定購買力或不變幣值貨幣資本的增加，這時，在資產(chǎn)價格的提高中，只有大于一般物價水平增加的那一部分才被確認(rèn)為收益，其余部分只能作為資本保持的調(diào)整，歸屬于產(chǎn)權(quán)的一部分； 在 其余兩種模式下，收益被視為投入的實物資本在本期內(nèi)的增加 ，這時，所有影響企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的價格變動，在計量企業(yè)實際生產(chǎn)能力時，都作為資本保持的調(diào)整。四種模式下的收益額分別計算如下： 名義貨幣單位／財務(wù)資本保持模式 ； 收益為 8000—5 000=3 000 (美元 )； 一般購買力單位／財務(wù)資本保持模式 ； 收益為 8 000—5 000 (1+5％ )=2 750(美元 )； 名義貨幣單位／實物資本保持模式 ； 收益為 8 000—6 000=2 000(美元 )； 一般購買力單位／實物資本保持模式 ； 收益為 8 000—6 000 (1+5％ )=l 700(美元 )； 30 五條主要結(jié)論： (1)在物價上漲時 按名義貨幣單位計量的收益大于按一般購買力單位計量的收