【正文】 前，我國已經(jīng)頒布了很多與環(huán)境資源保護相關(guān)的法律法規(guī)和行業(yè)標準。但是他們能夠通過監(jiān)督環(huán)保部門的工作情況，披露相關(guān)信息，促使環(huán)保部門履行相關(guān)職責，完成環(huán)境保護本職工作。要保證環(huán)保機構(gòu)的工作效率，就必須建立有效的監(jiān)督體制。只有這樣才能為環(huán)境績效審計方法的研究提供一個廣闊的平臺。環(huán)境會計與環(huán)境績效審計是相互促進也是相互制約的。而我國環(huán)境會計從90年代初才開始引起重視，具體實踐從近幾年才啟動，理論探討和實踐都很不完善。環(huán)境審計乃至環(huán)境審計工作的開展很大程度上的依賴環(huán)境會計核算所提供的各項信息。按照環(huán)境審計執(zhí)行的主體可以把環(huán)境審計分為政府環(huán)境審計、注冊會計師環(huán)境審計和內(nèi)部環(huán)境審計三大類。所以需要在水污染治理的體制上有所突破, 建立一個權(quán)威性的能在全流域范圍內(nèi)進行環(huán)境審計的機構(gòu)或者由一個省市審計機關(guān)牽頭, 經(jīng)國家審計署命令在太湖流域環(huán)境審計問題上其他省市審計機關(guān)隸屬于牽頭審計機關(guān),在環(huán)境審計中大力合作, 同時加強對太湖上游四周地區(qū)的污染源、污染點的審計和行政監(jiān)管力度。水是流動的整體, 由于各地各自為政, 造成了水污染治理中的困境, 難以確定環(huán)境治理中的責任。 本章主要介紹了太湖水流域環(huán)境審計現(xiàn)狀，然后介紹的是太湖環(huán)境審計存在的各種問題：環(huán)境審計的意識和觀念尚未牢固樹立，環(huán)境審計工作中存在的問題，環(huán)境審計缺乏科學、合理的績效評價指標體系，缺乏環(huán)境審計的具體實施辦法和評價標準，社會各界對環(huán)境審計的認識不足，環(huán)境審計內(nèi)容單一，缺乏對國外先進成果的吸收，審計人員的素質(zhì)有待加強等等問題 第4章 改善太湖水流域環(huán)境審計對策 太湖水流域?qū)徲嫹从惩怀龅囊粋€問題就是組織水污染環(huán)境審計的機構(gòu)體制問題。顯然, 從目前審計人員的現(xiàn)狀看, 還缺乏這方面的知識, 難以適應環(huán)境審計的發(fā)展要求。然而我國開展環(huán)境審計的時間較短，目前從事環(huán)境審計的人員多以財務工程審計知識見長，對環(huán)境管理的知識與專業(yè)技術(shù)了解甚少，對環(huán)境審計的目的、意義、內(nèi)容和方法缺乏深刻理解， 還缺乏與環(huán)境管理相關(guān)的業(yè)務經(jīng)驗以及必要的設(shè)備、技術(shù)和手段。首先, 審計人員必須懂得審計方面的知識, 如財務審計、績效審計、管理審計等。從太湖流域目前進行的環(huán)境審計看出, 審計人員單獨承擔專門水污染治理環(huán)境審計任務還具有一定困難。這些國家政府環(huán)境審計的發(fā)展可以說代表著一定的發(fā)展趨勢。許多國家已制定了相關(guān)的環(huán)境審計的法律、法規(guī)和審計規(guī)范，建立了相應的環(huán)境審計部門，培養(yǎng)了許多專職環(huán)境審計人員。因而環(huán)境審計的作用主要是限于消極的防范, 遠未起到環(huán)境審計應有的制約和促進作用。太湖流域廢水達標行動,禁止使用含磷洗衣粉等治理污染行動中所進行的都是合規(guī)性審計。合規(guī)性審計主要鑒證企業(yè)的經(jīng)濟活動是否遵守了現(xiàn)有的環(huán)境保護法律和地方頒布的環(huán)保法規(guī), 如污染物的排放是否超過了規(guī)定標準, 是否按照規(guī)定的要求及時上交了各種費用等。審計工中的主要問題為審計內(nèi)容過于單一。再從與環(huán)境有關(guān)的企事業(yè)單位看，一些地方政府和企事業(yè)單位還未真正樹立環(huán)保觀念，仍然單純追求經(jīng)濟產(chǎn)出的增長，忽視對環(huán)境問題的考慮，企業(yè)管理層也只從眼前利益出發(fā)， 片面追求企業(yè)利潤和個人業(yè)績最大化，使得環(huán)境審計也往往受到來自各方面的阻撓和壓力。 社會各界對環(huán)境審計的認識不足由于我國環(huán)境審計起步晚，還處在對環(huán)境審計的理論研究和探索階段，尚未形成完善的環(huán)境理論體系，也沒有豐富的實踐經(jīng)驗，所以環(huán)境審計還不能夠?qū)ι鐣a(chǎn)生較大的影響力，所以沒引起社會各界的重視和關(guān)注。當審計人員進行環(huán)境審計時， 只能根據(jù)現(xiàn)有的會計準則做出判斷，勢必造成審計依據(jù)的不足和判斷的主觀性，環(huán)境審計缺乏客觀的依據(jù)和評價標準，使審計風險加大。我們國家已形成了比較完備的企業(yè)會計、審計及環(huán)境保護等方面的法律法規(guī)體系，但還沒有關(guān)于環(huán)境審計的具體實施辦法和評價標準。例如對水污染治理的投資帶來的收益往往包含巨大的無形收益, 通過什么證據(jù)證明這種無形收益的存在是困難的, 通常情況下這種無形收益是環(huán)境審計人員利用調(diào)查的口頭證據(jù)估算出來的, 而口頭證據(jù)本身說服力較差, 經(jīng)過環(huán)境審計人員的估算進一步降低了證據(jù)的說服力。環(huán)境審計人員受到技術(shù)手段的限制，在對有關(guān)排污數(shù)據(jù)進行核實時，往往難以作出審計結(jié)論。由于知識的欠缺，對獲取科學、準確的審計證據(jù)造成了困難，更何況確定具有說服力的證據(jù)本身就是一個難題。環(huán)境審計是一門交叉性的學科，涉及多方面的知識，對環(huán)境審計人員的素質(zhì)是極大的挑戰(zhàn)。一方面是環(huán)境審計發(fā)展滯后的原因。由于缺乏相關(guān)的審計依據(jù)或評價標準，審計部門即使開展了環(huán)境審計工作，審計機構(gòu)和人員在對被審計地區(qū)領(lǐng)導干部和單位的環(huán)境業(yè)績進行評價時，也會有很大難度，以致產(chǎn)生審計風險。浙江省審計廳在審計過程中沒有建立有效的環(huán)境審計績效評價指標體系，各部門評價指標設(shè)置呈平面化和單一性的特點，缺乏嚴密的數(shù)據(jù)分析，不能滿足績效評價的需要，影響評價結(jié)果的公正及合理性。調(diào)查中發(fā)現(xiàn), 很多審計人員對水污染治理審計中應遵循什么樣的行為規(guī)范, 采用什么樣的審計技術(shù)方法感到茫然。但我國環(huán)境審計處于起步階段, 還沒有大量的實踐經(jīng)驗可以借鑒, 進行環(huán)境審計沒有普遍可接受的技術(shù)方法和評估標準, 環(huán)境審計人員在環(huán)境審計中只能借鑒傳統(tǒng)的財務審計的方法, 然而環(huán)境審計同財務審計在許多方面存在重大差異, 環(huán)境審計有不同于財務審計的目標、方法和程序。從太湖流域環(huán)境審計的實踐看, 缺乏環(huán)境審計準則的指導與規(guī)范使得環(huán)境審計工作遇到許多困難。此外，有些人對環(huán)境審計的認識存在偏差，認為環(huán)境審計很神秘，高不可攀，或認為環(huán)境審計就是將若干環(huán)境指標放在一起，簡單比較。理論上的探索準備工作也沒跟進，在環(huán)境審計的內(nèi)容、切入點、績效評價指標體系等方面都還有分歧。最近幾年，審計機關(guān)開展了宏觀服務型績效審計，在審計理念和思路上較以前有了較大轉(zhuǎn)變，更關(guān)注體制、機制、政策和專項資金使用績效等問題。 環(huán)境審計工作中存在的問題環(huán)境保護是人類可持續(xù)發(fā)展的重要保證，加強環(huán)境保護管理與開展環(huán)境審計已成為迫切的任務。為此，江蘇省審計廳結(jié)合太湖治污達標改堅戰(zhàn)的全過程審計，積極開展江蘇省新增擴大內(nèi)需資金使用情況專項審計調(diào)查，著重關(guān)注資金使用效果情況，揭示存在的問題。重點開展“擴大內(nèi)需”專項資金跟蹤審計。太湖流域污染源在線監(jiān)控系統(tǒng)涉及省、市、縣三級監(jiān)控中心、骨干網(wǎng)建設(shè)、統(tǒng)一軟件平臺實施和重點污染源現(xiàn)場端監(jiān)控設(shè)施，資金來源有各級財政投入以及企業(yè)自籌。主要類型有飲用水安全、城鎮(zhèn)污水處理廠、生活垃圾處置、面源污染控制、生態(tài)修復、河網(wǎng)綜合整治和工業(yè)點源“提標改造”項目等。省審計廳組織全省太湖流域?qū)徲嫏C關(guān)，共抽審項目達到了246個。同時，審計部門還對下一步太湖治污工作，及時提出了相應的建議與意見。通過審計表明，專項資金基本能夠落實到位，保證了各類治污工程的迅速推進。對無錫市的長江飲水工程（一期）也開展跟蹤審計，審計資金達到了12億元。2011年在太湖流域治污項目資金全過程審計監(jiān)督中，江蘇省審計廳首先組織沿太湖的蘇、錫、常3市，先后開展了太湖治理專項資金、污水處理工程、農(nóng)村水環(huán)境整治等項目試點審計監(jiān)督，審計資金達到了30多億元。據(jù)江蘇省審計廳有關(guān)負責人介紹，開展太湖治污項目及資金的審前調(diào)查，會達到“一箭三雕”的作用。幾個月以來，審計人員還奔赴蘇州、無錫、常州等沿太湖地區(qū)，對太湖水污染治理項目實施以及責任狀落實情況進行翔實調(diào)查，并實地查看了11個重點治理項目建設(shè)與推進情況，重點對無錫市新區(qū)生態(tài)防護林項目進行了試點審計。為做到審計人員“心明眼亮”，江蘇省審計廳組織審計人員先從收集各類資料做起，先后到江蘇省發(fā)改委、財政廳、環(huán)保廳、建設(shè)廳、農(nóng)林廳、林業(yè)局和海洋漁業(yè)等部門進行審前調(diào)查，收集國家和江蘇省太湖治理總體方案、省市政府目標責任書、資金和項目申報與審批下達文書、組織實施進度文件以及相關(guān)資料等。為做到對治污項目、專項資金的審計監(jiān)督“心中有底”，2011年4月，江蘇省審計廳召開審前調(diào)查專題會議研究部署，并組織有關(guān)機構(gòu)和人員全面開展工作。2011年初，江蘇省政府常務會議確定，對太湖水污染治理必須“嚴格項目申報審批，加強項目資金使用全過程審計監(jiān)督，及時進行績效評估，以確保資金發(fā)揮最大效益”。經(jīng)過嚴格評估顯示，基本上實現(xiàn)了專款專用，所建成的項目發(fā)揮效益明顯。從2011年以來，江蘇省審計廳組織精兵強將對太湖流域水污染治理資金進行了審前調(diào)查、全過程監(jiān)督和事后績效評估等“過三關(guān)”審計，確保了治污達標資金的?？顚Ｓ谩８鶕?jù)《中華人民共和國審計法》的有關(guān)規(guī)定，浙江省審計廳組織杭州市、嘉興市、湖州市及部分縣（區(qū)）審計機關(guān)，對2011年度浙江省太湖流域水污染防治情況開展了專項審計調(diào)查。在行政區(qū)劃上, 包括上海市、江蘇省、浙江省以及安徽省部分地區(qū)。 本章小結(jié)本章主要介紹的是環(huán)境審計概念，環(huán)境審計的依據(jù)，包括我過的憲法，審計法，行政法規(guī)中對環(huán)境審計的規(guī)定，以及環(huán)境審計的目的，能夠促進國家完善環(huán)境立法和提高各級環(huán)保部門的執(zhí)法水平，監(jiān)督國家投入資金的運用狀況及投資效果，和提高全社會環(huán)保意識等。通過環(huán)境審計能夠有效地揭露環(huán)保資金、環(huán)保項目、資源的合理開采和利用上存在的問題，督促有關(guān)部門增強環(huán)保意識，嚴格執(zhí)行環(huán)保政策[13]。環(huán)境審計通過檢查環(huán)保資金的征收、管理和使用情況，可以揭示環(huán)保資金在征收使用管理上的問題，糾正資金使用、核算上違反財經(jīng)紀律的問題，促進環(huán)保部門管好用好環(huán)保資金，確保環(huán)保資金征收完整，使用的真實、合法、有效。保護環(huán)境、促進可持續(xù)發(fā)展是全社會的共同職責，審計機關(guān)通過開展環(huán)境審計，檢查被審計單位或項目對國家環(huán)境政策的遵守情況、環(huán)境保護資金的繳納和使用情況、環(huán)境管理工作的有效性，進而促進環(huán)境保護工作從基層做起[10]。審計機關(guān)對被審計單位經(jīng)濟責任履行情況進行監(jiān)督，不僅包括資產(chǎn)的真實、合法、有效，同時也包括環(huán)境責任，即對環(huán)境法規(guī)的遵守、經(jīng)濟活動對環(huán)境所造成的影響以及環(huán)境管理活動的有效性，這樣才能全面反映經(jīng)濟責任的履行情況[8]。這是衡量和評價我國在環(huán)境保護方面，履行國際公約和議定書情況的依據(jù)。我國先后加入了一批保護資源和環(huán)境的一般性國際公約、協(xié)定和議定書。由縣以上地方人民代表大會、人民政府制定或頒布的有關(guān)環(huán)境方面的規(guī)范性文件。行政規(guī)章是由國務院下屬主管部門制定或頒布的規(guī)范性文件。環(huán)境審計依據(jù)是環(huán)境審計主體實施環(huán)境審計的法律根據(jù)和執(zhí)行環(huán)境審計過程中應當遵循的法規(guī)、制度等行為規(guī)范；環(huán)境審計標準則是被審計單位在各項經(jīng)濟活動中應當執(zhí)行的環(huán)境方面的法規(guī)、制度和相關(guān)的技術(shù)經(jīng)濟指標，具體包括:行政法規(guī)是由國務院制定或頒布的調(diào)整環(huán)境關(guān)系的規(guī)范性文件。 我國環(huán)境審計相關(guān)法律改革開放以來，我國逐步重視生態(tài)建設(shè)和環(huán)境保護，至今已先后頒布環(huán)境保護法律7部、相關(guān)法規(guī)20多部，包括：《環(huán)境保護法》、《森林法》、《漁業(yè)法》、《水法》、《礦產(chǎn)資源法》、《水污染防治法》、《大氣污染防治法》等[7]。 《審計法》規(guī)定：審計機關(guān)對本級政府各部門和下級政府預算的執(zhí)行情況和決策，預算外資金的管理和使用情況，國有企業(yè)的資產(chǎn)、負債、權(quán)益，國家建設(shè)項目的預算執(zhí)行情況和決算，政府部門管理的和社會團體接受委托管理的社會保障基金、資金的財務收支，國際組織和外國政府援助、貸款項目的財務收支進行審計監(jiān)督。 環(huán)境審計的依據(jù)我國《憲法》、《審計法》規(guī)定：審計署對國務院各部門、地方各級人民政府及其各部門的財務收支，國有金融機構(gòu)和企事業(yè)單位的財務收支進行審計監(jiān)督。它的主要概念和內(nèi)容，將在下文概述。例如在環(huán)境審計中就要評價有關(guān)人員環(huán)保責任的履行情況。在經(jīng)濟、社會以及自然環(huán)境等各個方面都有評價受托責任履行情況的問題。 　　審計概念的發(fā)展，必然引起審計職能的擴大[6]。傳統(tǒng)的審計主要涉及經(jīng)濟活動，現(xiàn)代審計的概念大大發(fā)展，既涉及經(jīng)濟活動，還深入到社會領(lǐng)域乃至科技領(lǐng)域；審計內(nèi)容大大擴展，除傳統(tǒng)的財政財務審計之外，增加了績效審計、管理審計質(zhì)量審計、以及社會相關(guān)審計等等。本文較全面地總結(jié)了我國環(huán)境審計所存在的一系列問題，運用博弈的分析方法，結(jié)合太湖水流域污染審計情況，比較全面深刻地剖析了這些問題的成因，針對這些問題產(chǎn)生和存在的具體原因，來解決我國環(huán)境審計問題。最后是太湖環(huán)境審計解決方法等。然后是環(huán)境審計相關(guān)理論綜述，包括環(huán)境審計的概念，依據(jù)和目的。陳鈺泓在《環(huán)境績效審計問題研》(2006)在認為環(huán)境績效審計是環(huán)境審計的重要組成部分，具有環(huán)境審計的基本特征，它與環(huán)境財務審(注重財務報表披露的環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負債等信息的公允性)、環(huán)境合規(guī)性審計(側(cè)重于檢查各種環(huán)境法律法規(guī)的遵守情況)共同構(gòu)成完整的環(huán)境審計體系[5]。研究方法顯單調(diào)，許多研究直接搬用審計學常規(guī)研究方法，對環(huán)境審計研究中“環(huán)境”二字缺乏考慮，目前的研究對生態(tài)學、生態(tài)經(jīng)濟學、環(huán)境工程學等方法的運用極少；在實證研究方法的運用上，主要是案例研究，對統(tǒng)計分析方法、實驗方法的運用幾乎沒有，這可能與我國目前環(huán)境審計實踐滯后有關(guān)。張長江等在其著作《中國環(huán)境審計研究1 0年回顧：軌跡、問題與前瞻》（2011）中指出，我國的環(huán)境審計研究總體來說尚處初級階段。”陳正興等在其著作《環(huán)境審計》(2001)中，將環(huán)境審計定義為：“環(huán)境審計是對生產(chǎn)、生活活動過程中產(chǎn)塵的環(huán)境問題的抑制、消除或改善環(huán)境而進行的經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性進行監(jiān)督、鑒證、評價，使之符合可持續(xù)發(fā)展要求[2]。 國內(nèi)的研究現(xiàn)狀與西方發(fā)達國家相比，我國環(huán)境審計起步較晚。涉及面更廣，環(huán)境風險存在于組織的整個生命周期當中，組織中的所有經(jīng)營人員都對環(huán)境審計負有責任。他提出環(huán)境審計應從以下五個方面實現(xiàn)轉(zhuǎn)變： 更廣泛的審計，環(huán)境審計除了關(guān)注遵循性外，還要評價組織環(huán)境系統(tǒng)的有效性，環(huán)境審計師應當識別影響環(huán)境的流程點、衡量環(huán)境損害的可能性、減輕環(huán)境風險。他們認為環(huán)境審計的發(fā)展趨勢是：越來越強調(diào)環(huán)境審計的標準化；越來越強調(diào)審計師的教育與資格認證；有越來越多的來自環(huán)境科學、工程、管理或會計領(lǐng)域的人從事環(huán)境審計工作。”湯普森在《Environmental auditing：theory and applications》(2004)等指出，在過去，環(huán)境審計的主要驅(qū)動力量是對訴訟的擔心以及監(jiān)管部門的要求。格蘭特[17] Boivin(博伊文)在其著作《Going for a green audit》（1991）中認為，環(huán)境審計的主要目的是評價公司對有關(guān)法律規(guī)章的遵循以及公司