【正文】 不明確(1) 如何正確界定會計責任與審計責任。企業(yè)通過債務重組、非貨幣性交易、關聯(lián)方交易、濫用會計政策及會計估計變更、虛假的時間性差異、虛假披露等手段操縱利潤。經(jīng)濟效益較好的企業(yè)，為了壓低利潤，采取只列報和處理材料盤虧，對材料盤盈隱匿不報和不作轉(zhuǎn)賬處理；效益不好的企業(yè)，為了爭取多實現(xiàn)一部分利潤，就采取了只對材料盤盈作轉(zhuǎn)賬處理，而對材料盤虧留待下年度處理的做法，還有的企業(yè)隨意轉(zhuǎn)賬，將盤盈材料計入“營業(yè)外收入”或“其他業(yè)務收入”，或?qū)⒈P盈盤虧與物資儲備中發(fā)生的非常損失或溢出金額相互沖銷，不轉(zhuǎn)出其相應的“進項稅額”，以增加增值稅的抵扣數(shù)。 3) 材料盤盈盤虧，不作轉(zhuǎn)賬處理。 2) 不報毀損，虛盈實虧。 1) 操縱存貨盤點。根據(jù)會計制度規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)自身的需要選用制度所規(guī)定的存貨計價方法，但選用的方法一經(jīng)確定，年度內(nèi)不能隨意變更，如確實需要變更，必須在會計報表中說明變更原因及其對財務狀況的影響，但在實際工作中，個別企業(yè)隨意變更計價方法，造成會計指標前后各期口徑不一致，人為調(diào)節(jié)生產(chǎn)或銷售成本，調(diào)節(jié)當期利潤。企業(yè)為了逃避所得稅，虛減利潤，就采用辦理假出庫手續(xù)，虛列材料費用，人為提高產(chǎn)品生產(chǎn)成本，進而增加產(chǎn)品銷售成本，相應地虛減利潤總額。 其次，通過存貨的發(fā)出環(huán)節(jié)進行舞弊。2) 違規(guī)分攤，成本不實。 1) 虛構(gòu)存貨存在。我們可以以公司“存貨”舉一個簡單的例子來做進一步的解釋。在這種情況下，那些因注冊會計師的過失而受到損失的投資者，就可以從會計師事務所或其投保的保險公司取得賠償。所以，當被審單位出現(xiàn)經(jīng)營失敗時，審計失敗可能存在，也可能不存在。不管是經(jīng)營者的經(jīng)營失敗，還是注冊會計師的審計失敗，遭受損失的投資人的共同心理都是希望得到盡量充分的補償。而現(xiàn)代審計只限于抽樣審計，不可能對被審單位的每筆業(yè)務都進行逐筆詳. . . . .學習參考細審查，因而一定的審計不能發(fā)現(xiàn)會計報表重大錯誤項目的審計風險總是存在的。大家都知道，審計失敗是指注冊會計師沒有遵守獨立審計準則而形成或提出了錯誤或不恰當?shù)膶徲嬕庖?，很明顯，注冊會計師提出或形成了錯誤的或不恰當?shù)膶徲嬕庖娛欠駥儆趯徲嬍?，關鍵在于注冊會計師是否嚴格遵守獨立審計準則的規(guī)定。這樣注冊會計師所負的法律責任與廣大的社會公眾對注冊會計師審計的注解之間就存在著差異，即審計期望差距。由于現(xiàn)代審計是建立在被審單位內(nèi)部控制基礎上的抽樣審計，而被審單位的內(nèi)部控制具有一定的固有限制。經(jīng)營失敗往往連累到注冊會計師，這在很大程度是由于會計報表使用者混淆了經(jīng)營失敗和審計失敗的界限。經(jīng)營失敗是指企業(yè)由于經(jīng)營不善導致無力償還債務而破產(chǎn)或無法達到投資人期望的收益而使投資者遭受損失，是經(jīng)營風險的極端情況。但也不意味著審計人員對未能查出的會計報表中錯報或遺漏沒有任何責任，關鍵要看未能查出的原因是否是因為審計人員本身的過錯行為。但是由于審計測試及被審單位內(nèi)部控制的固有限制，加之現(xiàn)代審計是在內(nèi)部控制基礎上的進行的抽樣審計。審計人員則只負審計責任，只對其新出具的審計報告的真實性，合法性負責。(3) 所謂違法行為，是指賄賂、不合法政治捐助和違反特定法律及政府規(guī)定等行為。(1) 所謂錯誤，是指會計報表中存在的非故意的漏報或錯報，這個定義揭示了錯誤所具有的特征:在原因上是行為人不精通業(yè)務技術和法規(guī)，不精心操作以及管理不善所造成的；在動機上是非故意的，沒有不良企圖；在手段上具有偶然性和隨意性；在性質(zhì)上屬于一種行為過失。 被審計單位方面的原因首先被審計單位存在錯誤、舞弊和違法行為。(3) 事務所與被審計單位之間關系復雜。此外，我國目前絕大多數(shù)會計師事務所都采取了有限責任公司的形式。(2) 事務所治理結(jié)構(gòu)不完善。隨著競爭的加劇，事務所為了吸引客戶，會不惜血本壓低收費，這種自殺式行為使得本來就偏低的業(yè)務收費變得更少，進而導致會計師事務所不可能花費大量的人力物力去審計某個項目，或者干脆片面追求創(chuàng)收而迎合被審計單位的不合理要求。即使注冊會計師取得了執(zhí)業(yè)證書，也應時刻保持清醒的頭腦、應有的職業(yè)道德和職業(yè)謹慎性，以確保最大限度的回避審計風險。注冊會計師應當持續(xù)了解和掌握相關的專業(yè)技術和業(yè)務的發(fā)展，以保持專業(yè)勝任能力。注冊會計師應當持續(xù)了. . . . .學習參考解并掌握當前法律、技術和實務的發(fā)展變化，將專業(yè)知識和技能始終保持在應有的水平，確保為客戶提供具有專業(yè)水準的服務。就必須具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，能夠勝任承接的工作。誠信的注冊會計師，如果不具備專業(yè)勝任能力，不能洞察和識別虛假的財務信息，就很可能無法完成其“守門人”的鑒證職責，成為不誠信的公司管理層的替罪羊。 注冊會計師的勝任能力，是控制審計質(zhì)量的根本保證。任何向社會公眾提供服務的行業(yè)，為了保護消費者權益，都有其應該恪守的職業(yè)道德規(guī)范。所謂注冊會計師職業(yè)道德，是指注冊會計師職業(yè)品德、職業(yè)紀律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責任等的總稱。于是，只要能夠蒙混過關，注冊會計師就會鋌而走險，以提供虛假審計信息等欺詐行為追求經(jīng)濟利益。盡管注冊會計師行業(yè)本身是一個非盈利組織，但卻是一個自我經(jīng)營、自負盈虧的組織群體，它的生存與發(fā)展也必然依賴于一定的物質(zhì)基礎，這就要求他必須有一定的經(jīng)濟利益作為基礎。而當法律風險較低，甚至注冊會計師無需擔心因?qū)徲嬍⌒枰袚娠L險時，那么注冊會計師受到成本效益原則的影響，或是執(zhí)業(yè)謹慎性的匱乏，就不可避免的會選擇低質(zhì)量的審計報告。注冊會計師的審計質(zhì)量與法律因素密不可分。而審計質(zhì)量極高而法律風險極低的理想狀態(tài)存在的可能性也是微乎其微。這顯然給予. . . . .學習參考司法部門很大的“自由空間”，加之審計行業(yè)與司法部門溝通不夠，使注冊會計師法律責任更加復雜化。 法律因素 (1) 注冊會計師法律責任與相關法律條文的矛盾性，導致了問題的復雜化。否則，在新的平衡形成之前，就會出現(xiàn)注冊會計師無法很好地滿足社會需求。當供大于求時，按照優(yōu)勝劣汰原則，部分供應者會被擠出市場，或者通過尋求新的市場，從而形成新的平衡。注冊會計師為了經(jīng)濟利益，就必然會在審計成本與審計質(zhì)量之間做一個權衡。在總收入不變的前提下，就只有降低成本來獲得最大的效益。 經(jīng)濟因素 經(jīng)濟因素是推動審計發(fā)展的直接因素。注冊會計師事務所要想生存，要想獲得市場份額，就必須出具上市公司和政府管制機構(gòu)認為“高質(zhì)量”的審計報告，不得已的情況下，甚至需要編造一些虛假的財務數(shù)據(jù)來營造一份“高質(zhì)量”的審計報告，來幫助上市公司通關，幫助其取得上市資格，幫助其增發(fā)配股、幫助其增發(fā)融資。所以，只要能滿足政府管制機構(gòu)的要求，企業(yè)就可以取得最佳的成本效益比。加上我們的注冊會計師事務所從一開始就是由政府投資、政府進行管理，因此，在很多方面不可避免的帶有非常強的政府痕跡。但一方所受之損害是由對方行為所引起或是為了對方利益，在顯然有失公平的情況下，法院即可根據(jù)雙方當事人的實際情況，按“公平合理負擔”的原則判定，由雙方分擔損失的一種責任。. . . . .學習參考第三，公平責任原則。無過錯責任原則是指沒有過錯造成他人損害的，與造成損害的原因有關的人也應承擔民事責任。按照過錯責任原則，承擔侵權民事責任要同時具備違法行為、損害結(jié)果、因果關系和主觀過錯四個要件?！吨腥A人民共和國注冊會計師法》第 42 條和《中華人民共和國證券法》第 202 條同樣體現(xiàn)了過錯責任原則。 注冊會計師法律責任的追究原則第一，過錯責任原則。刑事責任，是依據(jù)國家刑事法律規(guī)定，對犯罪分子依照刑事法律的規(guī)定追究的法律責任。在這三個歸責原則中，基本歸責原則是過錯責任原則，無過錯責任原則和公平原則只是在特殊的場合適用。民事責任，對民事法律責任的簡稱，是指民事主體在民事活動中，因?qū)嵤┝嗣袷逻`法行為，根據(jù)民法所承擔的對其不利的民事法律后果或者基于法律特別規(guī)定而應承擔的民事法律責任。行政責任是指因為違反行政法或因行政法規(guī)定而應承擔的法律責任，行政法律規(guī)范要求國家行政機關及其公務人員在行政活動中履行和承擔的義務。(1) 行政責任。事實上，注冊會計師受審計手段和成本的限制，又缺乏行政和監(jiān)督權，只能憑經(jīng)濟鑒定來驗證企業(yè)編制的會計報表是否符合會計上要求的合法性和一貫性原則，是. . . . .學習參考否正確完整，不可能作出 100%的保證，也不可能對會計報表的遺漏和差錯負全部責任。責任和會計責任是不同的概念。正確的界定有利于量化注冊會計師的法律責任。普通過失通常是指沒有保持職業(yè)上應有的合理的謹慎。(2) 分清過失和重大過失。不良動機是欺詐的重要特征，也是欺詐和過失的重要區(qū)別。過失是因為在一定條件下，缺少合理的執(zhí)業(yè)謹慎。 注冊會計師法律責任的界定依據(jù)注冊會計師在執(zhí)業(yè)的過程中會受到當時的法律環(huán)境、社會環(huán)境、本身的閱歷、業(yè)務水平、自身的道德標準的影響，盡管注冊會計師由于違反法律規(guī)定的行為而承擔法律后果，但是在探討注冊會計師法律責任時應對主觀或故意還是客觀或過失應該有一個正確認識和界定，同時還要分清審計責任和會計責任的界定。 注冊會計師法律責任的定義和界定依據(jù) 注冊會計師法律責任的定義根據(jù)《中華人民共和國注冊會計師法》的相關規(guī)定:注冊會計師是依法取得注冊會計師證書并接受委托從事審計和會計咨詢、會計服務業(yè)務的執(zhí)業(yè)人員，注冊會計師承辦業(yè)務，由其所在的會計師事務所統(tǒng)一受理并與委托人簽定委托合同。1996 年 1 月 1 日《中國注冊會計師獨. . . . .學習參考立審計準則》發(fā)布，它規(guī)定了中國注冊會計師執(zhí)業(yè)的標準，從而使社會公眾對注冊會計師的工作質(zhì)量有了衡量尺度。改革開放，市場體系的初步建立，企業(yè)和社會公眾的風險意識大大加強，對企業(yè)財務信息質(zhì)量有較高的要求，這客觀上給注冊會計師行業(yè)的迅速發(fā)展造就了一塊肥沃的土壤，同時整個社會對注冊會計師的要求更加嚴格。當時我國的市場經(jīng)濟處于起步階段，股份公司數(shù)量非常少，企業(yè)因經(jīng)營不善而破產(chǎn)宣告的情況很少，投資者在購買股票時很少考慮企業(yè)的財務狀況和審計報告，所以他們也較少去關注及追究審計人員在工作中的過錯。第一個階段是上個世紀八十年代到九十年代初。 我國會計師事務所組織形式的演變對于我國而言，我國的注冊會計師行業(yè)是 1981 年才恢復重建，其對社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展功不可沒，在今后市場經(jīng)濟中還將發(fā)揮越來越重要的作用。1996 年 9 月，在普華、安永等會計師事務所的積極推動下，著名的國際避稅地澤西島頒布了《有限責任合伙法》，許可英國的專業(yè)人士在澤西島注冊為有限責任合伙。為了給會計師提供一個保護傘，1969 年，美國注冊會計師協(xié)會緊急修改了《職業(yè)道德守則》，允許會計師事務所在遵守職業(yè)道德守則所確立的限制條件下，改制為公司形式開展審計以及其他業(yè)務，期望公司的有限責任能消弭會計師遭遇的滅頂之災。因此，這一慣例在會計職業(yè)的道德守則中被確定下來。英國作為注冊會計師職業(yè)的發(fā)源地，其會計師的早期執(zhí)業(yè)方式主要有兩種:個人獨立執(zhí)業(yè)或者合伙執(zhí)業(yè)。因此，運用法律手段來調(diào)節(jié)會計信息處理與理解的沖突，保障注冊會計師法律訴訟中的合法權益，必將成為市場經(jīng)濟環(huán)境中最為常見的手段之一。當對會計信息的理解發(fā)生沖突時，雙方不再依據(jù)行政權利與級別，而更多的是依據(jù)原先制定的“游戲規(guī)則”——法律條文來處理有關的爭議。在市場經(jīng)濟條件下，法律已成為調(diào)節(jié)個人與社會、秩序與自由、權威與服從三大矛盾的準則。因此，研究注冊會計師法律責任，有助于規(guī)范其承擔依據(jù)，有力地推動會計師事務所的發(fā)展。而目前我國的會計師事務所存在著小、多、弱、濫、差的局面，即事務所規(guī)模小、數(shù)量多、經(jīng)濟實力弱、事務所設立過濫、執(zhí)業(yè)質(zhì)量差，這樣的事務所承擔和規(guī)避風險的能力有限，時常面臨巨大的索賠危機。以上這種情況己經(jīng)成為危害市場經(jīng)濟秩序的一個毒瘤。 課題研究的意義. . . . .學習參考 有助于規(guī)范注冊會計師法律責任的承擔依據(jù)眾所周知，“目前我國不少會計師事務所和會計人員造假賬，出具虛假財務報告。我們要正確的界定注冊會計師的法律責任，就要科學的把握獨立審計法律責任的界限，這要求我們客觀的科學的認定審計報告的“真實性”。這便涉及對審計報告“真實性”的認定問題，在現(xiàn)階段的民事司法實踐中，一般不宜直接用“客觀真實”作為認定審計報告書是否真實以及是否存在虛假陳述行為的判斷依據(jù)，只能將會計標準和審計標準作為判斷的間接依據(jù)，而無論是制定會計標準還是制定審計標準，遵循的都是程序理性而不是結(jié)果理性，這就在一定程度上決定了在這種標準下制定的審計報告的真實性是相對的而不是絕對的，是法律真實而達不到實質(zhì)真實。 科學把握注冊會計師獨立審計法律責任的界限獨立審計的目標在于通過注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，對被審計單位經(jīng)濟活動的合規(guī)性、合法性，效益性