【正文】 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的賬務(wù)處理： ? 　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅（用紅字登記在貸方） ? 　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債（應(yīng)納稅暫時(shí)性差異額企業(yè)所得稅稅率） ? 　　2．可抵性暫時(shí)性差異的賬務(wù)處理： ? 　　借：遞延所得稅資產(chǎn)（可抵扣暫時(shí)性差異額企業(yè)所得稅稅率） ? 　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 [案例1] 成本分?jǐn)偟募记? 技巧之一：普通住宅與商鋪之間成本的分?jǐn)?67。待取得稅務(wù)機(jī)關(guān)審批文件時(shí)調(diào)減；? 21）因毀損、被盜、自然災(zāi)害造成的非常損失：待取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)文件時(shí)調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；? 22）外購商譽(yù)支出：外購商譽(yù)的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時(shí)，準(zhǔn)予扣除。該調(diào)增項(xiàng)在支付當(dāng)期調(diào)減；? 2）職工教育經(jīng)費(fèi) (%)：超過稅法規(guī)定限額的列支額，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除；? 3）應(yīng)視同為固定資產(chǎn)的模具攤銷支出：該部分模具應(yīng)預(yù)留10%殘值，年度攤銷額的10%部分調(diào)增；納稅調(diào)整事項(xiàng)暫時(shí)性差異? 4）超過稅法扣除限額的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi) (15%)：超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15％的部分，可在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除；? 5）固定資產(chǎn)折舊：與稅法規(guī)定的折舊方法、最低年限(新稅法修訂)、殘值率等不一致的折舊費(fèi)用；? 6）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊：與稅法規(guī)定的折舊方法、最低年限(新稅法修訂)、殘值率等不一致的折舊費(fèi)用；納稅調(diào)整事項(xiàng)暫時(shí)性差異? 7）超過稅法扣除限額的壞賬準(zhǔn)備金：待實(shí)際發(fā)生壞賬損失時(shí)，根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的審批文件調(diào)減；? 8）其他各類跌價(jià)準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備等：待實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的審批文件調(diào)減；或轉(zhuǎn)回時(shí)，直接調(diào)減；? 9）三年(外資：兩年)以上未支付的應(yīng)付款項(xiàng)：待實(shí)際支付或者確實(shí)不用支付轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)外收入時(shí)調(diào)減；納稅調(diào)整事項(xiàng)暫時(shí)性差異? 10）沖減在建工程成本的在建工程試運(yùn)行收入：因相關(guān)成本已記入在建工程成本，故以實(shí)際收入額調(diào)增，以后以折舊轉(zhuǎn)回；? 11）未報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的資產(chǎn)處置損失：待取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)文件時(shí)調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；? 12）按權(quán)益法確認(rèn)的投資損益：待實(shí)際處置發(fā)生損失或?qū)嶋H收到投資利潤(rùn)時(shí)調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；納稅調(diào)整事項(xiàng)暫時(shí)性差異? 13）本期未確認(rèn)融資費(fèi)用：實(shí)際發(fā)生攤銷或者處置等交易時(shí)調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；? 14）無形資產(chǎn)等攤銷差異：與稅法規(guī)定的攤銷方法、攤銷年限不一致的攤銷費(fèi)用；? 15）預(yù)提類費(fèi)用：包括所有科目列示的預(yù)提類成本費(fèi)用，待轉(zhuǎn)銷時(shí)做調(diào)減處理；? 16）計(jì)提而尚未支付的補(bǔ)充社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)：待實(shí)際支付時(shí)做調(diào)減處理；納稅調(diào)整事項(xiàng)暫時(shí)性差異? 17）計(jì)提但尚未未繳納的特許權(quán)使用費(fèi)和并調(diào)增。ABC房地產(chǎn)公司按如下順序進(jìn)行分配：（1）彌補(bǔ)以前年度虧損；假設(shè)虧損額800元均可稅前彌補(bǔ)；（2）按稅后利潤(rùn)的10%提取盈余公積；（3）向投資者分配利潤(rùn)200萬元。雙方協(xié)議約定, 房屋建成后，A公司提取500萬元固定利潤(rùn)方式參與分配,剩余利潤(rùn)歸B公司所有，該項(xiàng)目結(jié)束后A公司收回投資。? A公司應(yīng)繳納契稅=15*32*4%=（萬元）? B公司公司應(yīng)繳納契稅=10*32*4%=（萬元）合作開發(fā)房地產(chǎn)? 二、會(huì)計(jì)分析及處理? A公司? 以實(shí)物分紅可以參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)債務(wù)重組》以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的原理進(jìn)行會(huì)計(jì)處理? 借：固定資產(chǎn)—房屋4,800,000? 貸:投資收益 4,800,000 (說明:按成本法,15*32=480)合作開發(fā)房地產(chǎn)? B公司? 與A公司相比，因B持有C公司40%，應(yīng)采用權(quán)益法? B取得C公司分配的房屋時(shí)? 借：固定資產(chǎn)—房屋3,200,000? 貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資– 損益調(diào)整3,200,000合作開發(fā)房地產(chǎn)? C公司? C公司以開發(fā)產(chǎn)品分配股利按視同銷售處理? 借：應(yīng)付股利8,000,000? 貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入8,000,000? 借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本5,500,000? 貸:開發(fā)產(chǎn)品房屋5,500,000合作開發(fā)房地產(chǎn)? (二)以合作開發(fā)為名的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為: 其一：在隱名開發(fā)中,以出地的一方為主體，出地方采取按銷售收入的一定比例提成或提取固定利潤(rùn)的分配方式；? 案例:A公司以10萬平方米的土地使用權(quán)出資，B公司以3000萬元貨幣出資，不成立獨(dú)立法人公司,以具有房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的A公司為主體進(jìn)行開發(fā)房地產(chǎn)。這里除分配環(huán)節(jié)不同，其他會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理與上述相同，在此進(jìn)行分配環(huán)節(jié)的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理合作開發(fā)房地產(chǎn)? 我們還是從涉稅分析與會(huì)計(jì)分析及處理兩方面入手? 一、涉稅分析及計(jì)算? 營(yíng)業(yè)稅? C公司將房屋分配給A公司、 B公司后，如果各自銷售，按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征稅。（詳細(xì)計(jì)算略）契稅C公司接受A公司以土地使用權(quán)出資，對(duì)C公司應(yīng)征收契稅，假如契稅稅率4%，則C公司應(yīng)交契稅 4500*4%=180（萬元）合作開發(fā)房地產(chǎn)? 企業(yè)所得稅 國(guó)稅發(fā) [2000]第118號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》，企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部份非貨幣性資產(chǎn) 投資入股，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，并按規(guī)定計(jì)算所得或損失。? 房屋建成后銷售環(huán)節(jié)，對(duì)于C公司開發(fā)完成對(duì)外銷售房地產(chǎn)，應(yīng)按銷售不動(dòng)產(chǎn)交納營(yíng)業(yè)稅。合作開發(fā)房地產(chǎn)? 本案例我們從三個(gè)方面來具體分析：? 一、業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)? 二、涉稅分析及計(jì)算? 三、會(huì)計(jì)分析及處理合作開發(fā)房地產(chǎn)? 一、業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析：? 此案例中，雙方按出資比例利潤(rùn)共享，風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)，屬實(shí)質(zhì)的合作開發(fā)房地產(chǎn)? 二、涉稅分析及計(jì)算? 營(yíng)業(yè)稅? A公司以土地使用權(quán)出資，國(guó)稅函[1995]第156號(hào)《營(yíng)業(yè)稅問題解答之一》 第十七條，以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅。 A公司投入土地使用權(quán)的取得成本3000萬元，公允價(jià)值4500萬元，占C公司60%股份， B公司占C公司40%股份，雙方約定按出資比例采取利潤(rùn)共享，風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)。特點(diǎn):操作簡(jiǎn)單,隨著性大,責(zé)權(quán)利不夠清晰合作開發(fā)房地產(chǎn)? 在現(xiàn)實(shí)情況中結(jié)合法釋[2005]5號(hào)，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)、利潤(rùn)分配類型分為二類：? 實(shí)質(zhì)合作開發(fā)房地產(chǎn)行為 指依照雙方當(dāng)事人約定，由一方提供建設(shè)用地使用權(quán)，另外一方提供資金、技術(shù)、勞務(wù)等，合作開發(fā)土地，建筑房產(chǎn)等項(xiàng)目，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，共享收益的房地產(chǎn)開發(fā)方式。 特點(diǎn):責(zé)權(quán)利明確,不易產(chǎn)生糾紛需評(píng)估土地,辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)及申報(bào)資質(zhì),但實(shí)踐中以土地作價(jià)出資,要先辦產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移,才能驗(yàn)資,而公司設(shè)立時(shí)還不是法律主體,所以一般要分期出資合作開發(fā)房地產(chǎn) 即只以具有房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的一方申請(qǐng)立項(xiàng)作為建設(shè)方，合作另一方作為隱名出線。 因此，房地產(chǎn)合作開發(fā)可以理解為具有房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的一方與提供建設(shè)用地使用權(quán)或提供資金、技術(shù)、勞務(wù)等一方或多方在共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享收益條件下合作開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目。當(dāng)日該土地使用權(quán)的公允價(jià)值為5500萬元，原賬面價(jià)值為5300萬元，其中，成本為5000萬元，公允價(jià)值增值為300萬元。 第六章 投資性房地產(chǎn)(五)投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換（2）采用公允價(jià)值模式計(jì)量 企業(yè)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為存貨的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。該項(xiàng)房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用成本模式計(jì)量，其賬面價(jià)值為2370萬元，其中，原價(jià)2600萬元，累計(jì)已提折舊200萬元，以提減值準(zhǔn)備30萬元。轉(zhuǎn)換日，按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面余額、累計(jì)折舊或攤銷、減值準(zhǔn)備等，分別轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等科目。（假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)）第六章 投資性房地產(chǎn)(四)投資性房地產(chǎn)的處置【例：】（1）2009年6月1日，存貨轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)——成本 3500萬元貸：開發(fā)產(chǎn)品 3000萬元 資本公積——其他資本公積 500萬元（2）2009年12月31日，公允價(jià)值變動(dòng)借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 200萬元貸：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 200萬元第六章 投資性房地產(chǎn)(四)投資性房地產(chǎn)的處置【例：】（3）2010年6月，出售投資性房地產(chǎn)借：銀行存款 3200萬元貸：其他業(yè)務(wù)收入 3200萬元借：其他業(yè)務(wù)成本 3000萬元 投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 200萬元 資本公積——其他資本公積 500萬元貸：投資性房地產(chǎn)——成本 3500萬元 公允價(jià)值變動(dòng)損益 200萬元第六章 投資性房地產(chǎn)三、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理(五)投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換（2）采用公允價(jià)值模式計(jì)量 應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。2009年12月31日，該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值為3300萬元。 第六章 投資性房地產(chǎn)三、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理(四)投資性房地產(chǎn)的處置【例：】2009年5月5日，甲公司將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙公司，租賃日期為2009年6月1日。 已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得轉(zhuǎn)為成本模式。第六章 投資性房地產(chǎn)三、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理(三)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量 企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。 資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，其減值損失在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。 ABC公司采用公允價(jià)值計(jì)量模式。4月2日，商場(chǎng)進(jìn)入改擴(kuò)建工程；12月20日，商場(chǎng)改擴(kuò)建完工，共發(fā)生支出400萬元。第六章 投資性房地產(chǎn)三、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理(二)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出 與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。6月1日，甲企業(yè)實(shí)際購入寫字樓，支付價(jià)款共計(jì)1200萬元（假設(shè)不考慮其他因素，分別寫出甲企業(yè)采用成本模式、公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量）。 第六章 投資性房地產(chǎn)三、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理(一)投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量【例6－3】209年5月，甲企業(yè)計(jì)劃購入一棟寫字樓用于對(duì)外出租。自行建造的投資性房地產(chǎn)，其成本由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括土地開發(fā)費(fèi)、建安成本、應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用、支付的其他費(fèi)用和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。第六章 投資性房地產(chǎn)三、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)持有的投資性房地產(chǎn)，主要應(yīng)納稅種有營(yíng)業(yè)稅及其相關(guān)的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、印花稅和企業(yè)所得稅等。第六章 投資性房地產(chǎn)二、投資性房地產(chǎn)納稅處理 全年應(yīng)納稅額=實(shí)際占用土地面積（平方米）適用稅率 企業(yè)辦的學(xué)校、醫(yī)院、托兒所以及幼兒園，其用地能與企業(yè)其他用地明確區(qū)分的，免征城鎮(zhèn)土地使用稅。 第六章 投資性房地產(chǎn)二、投資性房地產(chǎn)納稅處理【例：62】ABC房地產(chǎn)公司出租辦公樓一棟，年租金收入為360萬元，適用稅率為12%。 第六章 投資性房地產(chǎn)二、投資性房地產(chǎn)納稅處理【例：61】ABC房地產(chǎn)公司持有以備經(jīng)營(yíng)出租的空置房屋，原值為5000萬元，按照當(dāng)?shù)匾?guī)定允許減除30%后的余值計(jì)稅，%。 ‰貼花。第六章 投資性房地產(chǎn)二、投資性房地產(chǎn)納稅處理 對(duì)租金收入依據(jù)營(yíng)業(yè)額按照“服務(wù)業(yè)”計(jì)征5%的營(yíng)業(yè)稅，并依據(jù)實(shí)際繳納的營(yíng)業(yè)稅計(jì)征城建稅和教育費(fèi)附加。第六章 投資性房地產(chǎn)（二）不屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目 根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》規(guī)定，自用房地產(chǎn)、作為存貨的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)。第六章 投資性房地產(chǎn)（一）投資性房地產(chǎn)的范圍 指企業(yè)取得的、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。：借：銀行存款 30900貸：其他業(yè)務(wù)收入——材料銷售收入 30000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 900第五章 轉(zhuǎn)讓及銷售階段(四)轉(zhuǎn)讓及銷售階段會(huì)計(jì)處理借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 90貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅 63 ——應(yīng)交教育費(fèi)附加 27借：其他業(yè)務(wù)成本——材料銷售成本 25000貸：庫存材料 25000第六章 投資性房地產(chǎn) 一、投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)概述 二、投資性房地產(chǎn)納稅處理 三、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理第六章 投資性房地產(chǎn)一、投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)概述 投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。? 銷售材料取得的價(jià)款，構(gòu)成房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的材料銷售收入，材料銷售收入按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅、城建稅和教育費(fèi)附加。 第五章 轉(zhuǎn)讓及銷售階段(四)轉(zhuǎn)讓及銷售階段會(huì)計(jì)處理? 【例：55】? 商品房移交時(shí) 借：分期收款開發(fā)產(chǎn)品 800萬元 貸：開發(fā)成品 800萬元? 根據(jù)合同約定的收款金額進(jìn)行賬務(wù)處理 借：應(yīng)收賬款 200萬元 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——商品房銷售收入 200萬元? 結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 160萬元 貸：分期收款開發(fā)產(chǎn)品 160萬元第五章 轉(zhuǎn)讓及銷售階段(四)轉(zhuǎn)讓及銷售階段會(huì)計(jì)處理? 【例：55】? 收到承購人支付的分期付款金額 借：銀行存款 200萬元 貸：應(yīng)收賬款 200萬元 在以后各期收回房款時(shí)，都按照上述程序進(jìn)行賬務(wù)處理。? 不論財(cái)務(wù)上如何核算