【正文】 控制活動(dòng)與職責(zé)分離 ”等內(nèi)控內(nèi)容中，與內(nèi)部控制相交叉，屬于內(nèi)控強(qiáng)化過(guò)程中的管理活動(dòng)?，F(xiàn)實(shí)情況中的風(fēng)險(xiǎn) 管理一方面有其特有的內(nèi)涵和現(xiàn)實(shí)的范疇，另一方面也在某些內(nèi)容上與內(nèi)部控制相交叉。 COSO 和巴塞爾委員會(huì)都認(rèn)為，內(nèi)控的過(guò)程涵蓋了公司所面對(duì)的，并在公司內(nèi)由各級(jí)人員所經(jīng)營(yíng)的所有的內(nèi)部和外部的風(fēng)險(xiǎn)。這里所評(píng)估的既有內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)，又有外部的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)控所負(fù)責(zé)的是風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程中間及其以后的重要活動(dòng)，比如，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和由此實(shí)施的控制活動(dòng)、信息與交流活動(dòng)和監(jiān)督評(píng)審與缺陷的糾正等工作。當(dāng)然，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估首先要注意目標(biāo)問(wèn)題，因?yàn)?，沒(méi)有明確的目標(biāo)，也談不上目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。特別是內(nèi)控并不負(fù)責(zé)風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)的具體設(shè)立， 這是管理過(guò)程起始階段的活動(dòng)。一般可指風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)和戰(zhàn)略的設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方法的選擇、管理人員的聘用、有關(guān)的預(yù)算和行政管理、以及報(bào)告程序等等。把兩者混淆的問(wèn)題在于沒(méi)有看到內(nèi)部控制是管理的更本質(zhì)性的內(nèi)容。 對(duì)一家公司而言，風(fēng)險(xiǎn)既預(yù)示著機(jī)遇，又會(huì)影響其競(jìng)爭(zhēng)能力，并影響其維持融資的能力以及保持和提高其產(chǎn)品與服務(wù)質(zhì)量的能力。再次，獵物的大小、距離和移動(dòng)速度。首先，他本人的素質(zhì)，他的精、氣、神，他的體力和視力。這樣看來(lái)，風(fēng)險(xiǎn)的概念就擴(kuò)大了。 11 風(fēng)險(xiǎn)管理中的部分內(nèi)容屬于內(nèi)部控制強(qiáng)化過(guò)程中的活動(dòng) 風(fēng)險(xiǎn)是針對(duì)目標(biāo)而言的。盡管目標(biāo)的最初設(shè)定是內(nèi)控的前提條件，但是內(nèi)控并沒(méi)有完全放棄對(duì)這方面的關(guān)注，內(nèi)控的重要職能之一又是監(jiān)督目標(biāo)的設(shè)定和實(shí)現(xiàn)過(guò)程。原因很顯然，糾正錯(cuò)誤已成為管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容，直接影響到目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。比如， COSO等理論所描述的內(nèi)控內(nèi)容中都列舉了許多控制要素和風(fēng)險(xiǎn)，這些都是管理者必須關(guān)注的地方。 然而，問(wèn)題的關(guān)鍵并不在這里，而在于內(nèi)部控制是管理中至關(guān)重要的部分。但是，重大目標(biāo)的最初設(shè)定并不是在內(nèi)控的工作范圍之內(nèi)。比如，設(shè)定目標(biāo)的決策就是一種很 重要的管理責(zé)任，為內(nèi)控提供了前提條件。先進(jìn)正確的管理方法加上計(jì)算機(jī)的廣泛運(yùn)用，大大促進(jìn)了管理的合理化和效率。由于所定的目標(biāo)和戰(zhàn)略計(jì)劃會(huì)對(duì)管理單位（如企業(yè)）的行為產(chǎn)生影響，管理科學(xué)運(yùn)用科學(xué)的原則和分析性方法，研究企業(yè)的行為。管理者要以一定的組織形式為依托，以一定的規(guī)章制度為依據(jù)，采取種種方法去實(shí)現(xiàn)既定的目標(biāo)。 10 內(nèi)部控制是管理中至關(guān)重要的部分 從廣義上講，管理是管理者確立目標(biāo)和戰(zhàn)略，并通過(guò)一定的組織形式、規(guī)章制度和操作方法去實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的全過(guò)程。有些內(nèi)部或外部的審計(jì)人員在進(jìn)行內(nèi)部控制檢查的時(shí)候，也因認(rèn)識(shí)模糊而無(wú)從下手。有人認(rèn)為管理就是內(nèi)部控制，抓了管理，內(nèi)部控制自然就到位了，因而也沒(méi)有必要特別強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制。審計(jì)檢查的方法和評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)當(dāng)沿著這條思路，按照這個(gè)有機(jī)結(jié)合的整體去設(shè)計(jì)。 COSO 是為各行各業(yè)提出這一思路的。控制環(huán)境是其他控制成份的基礎(chǔ)，在規(guī)劃控制活動(dòng)時(shí)，必須對(duì)企業(yè)可能面臨的風(fēng)險(xiǎn)有細(xì)致的了解和評(píng)估；而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制活動(dòng)必須借助企業(yè)內(nèi)部信息有效的溝通；最后，實(shí)施有效的監(jiān)控以保障內(nèi)部控制的實(shí)施質(zhì)量。應(yīng)當(dāng)把有關(guān)物質(zhì)的內(nèi)控缺陷報(bào)告給高級(jí)管理層和董事會(huì)。內(nèi)審作為內(nèi)控系統(tǒng)監(jiān)督評(píng)審的一部分， 應(yīng)當(dāng)向董事會(huì)或其審計(jì)委員會(huì)直接報(bào)告工作，并向高級(jí)管理層直接報(bào)告。 （ 2）對(duì)內(nèi)控系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行有效和全面的內(nèi)部審計(jì)。在監(jiān)督評(píng)審活動(dòng)和缺陷的糾正方面應(yīng)當(dāng)遵循下述原則： 9 （ 1）應(yīng)當(dāng)不斷地在日常工作中監(jiān)督評(píng)審內(nèi)控的總體效果。 監(jiān)督評(píng)審可以是持續(xù)性的或分別單獨(dú)的，也可以是兩者結(jié)合起來(lái)進(jìn)行的。溝通的方式有政策手冊(cè)、財(cái)務(wù)報(bào)告手冊(cè)、備查簿，以及口頭交流或管理示例等。 溝通是使員工了解其職責(zé)，保持對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的控制。內(nèi)部信息包括會(huì)計(jì)制度，即由管理當(dāng)局建立的記錄和報(bào)告經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，維護(hù)資產(chǎn)、負(fù) 債和業(yè)主權(quán)益的方法和記錄。 信息與溝通 信息與溝通，指為了使職員能執(zhí)行其職責(zé)，企業(yè)必須識(shí)別、捕捉、交流外部和內(nèi)部信息。一般來(lái)說(shuō)，下面的職責(zé)應(yīng)被分開(kāi)：業(yè)務(wù)授權(quán) (管理功能 )、業(yè)務(wù)執(zhí)行 (保管職能 )、業(yè)務(wù)記錄 (會(huì)計(jì)職能 )、對(duì)業(yè)績(jī)的獨(dú)立檢查 (監(jiān)督職能 )。實(shí)物控制中防止資產(chǎn)被竊的程序與財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性有關(guān)，如在編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，管理層僅僅依賴于永續(xù)存貨記錄，則存貨 的接近控制與審計(jì)有關(guān)。一般控制與信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)和管理有關(guān)，如保證軟件完整的程序、信息處理時(shí)間表、8 系統(tǒng)文件和數(shù)據(jù)維護(hù)等；應(yīng)用控制與個(gè)別數(shù)據(jù)在信息系統(tǒng)中處理的方式有關(guān)；如保證業(yè)務(wù)正確性和已授權(quán)的程序。 （ 2）信息處理，指保證業(yè) 務(wù)在信息系統(tǒng)中正確、完全和經(jīng)授權(quán)處理的活動(dòng)。實(shí)踐中，控制活動(dòng)形式多樣，可將其歸結(jié)為以下幾類(lèi)： （ 1）業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，是指將實(shí)際業(yè)績(jī)與其他標(biāo)準(zhǔn)，如前期業(yè)績(jī)、預(yù)算和外部基準(zhǔn)尺度進(jìn)行比較；將不同系列的數(shù)據(jù)相聯(lián)系，如經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，對(duì)功能或運(yùn)行業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)。需要不時(shí)調(diào)整內(nèi)控，以便恰當(dāng)?shù)靥幚砣魏涡碌幕蜻^(guò)去不加控制的風(fēng)險(xiǎn)。 有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與評(píng)估的原則強(qiáng)調(diào)有效的內(nèi)控系統(tǒng)需要識(shí)別和不斷地評(píng)估有可能阻礙實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的種種物質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)。 對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的分析評(píng)估構(gòu)成風(fēng)險(xiǎn)管理決策的基礎(chǔ)。風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別包括對(duì)外部因素 (如技術(shù)發(fā)展、競(jìng)爭(zhēng)、經(jīng)濟(jì)變化 )和內(nèi)部因素 (如員工素質(zhì)、公司活動(dòng)性質(zhì)、信息系統(tǒng)處理 的特點(diǎn) )進(jìn)行檢查。如是否有關(guān)于雇傭、培訓(xùn)、提升和獎(jiǎng)勵(lì)雇員的政策。如信息是否到達(dá)合適的管理階層； 7 （ 5）授予權(quán)利和責(zé)任的方式。如董事會(huì)是否獨(dú)立于管 理層； （ 3）管理哲學(xué)和經(jīng)營(yíng)方式。如有無(wú)描述可接受的商業(yè)行為、利益沖突、道德行為標(biāo)準(zhǔn)的行為準(zhǔn)則； （ 1）員工的勝任能力。主要的問(wèn)題是管理層要充分說(shuō)明內(nèi)控的完整性；公司要有積極的控制環(huán)境，使整個(gè)組織中的員工具有控制覺(jué)悟和自覺(jué)的控制態(tài)度，特別是高級(jí)管理層要積極地進(jìn)行控制；員工的能力與其責(zé)任要相匹配。它奠定組織的風(fēng)紀(jì)和結(jié)構(gòu)，并且涉及到所有活動(dòng)的核心人，特別是人的控制覺(jué)悟，還反映政府、銀行、非銀行金融機(jī)構(gòu)以及生產(chǎn)性企業(yè)的各級(jí)管理層對(duì)內(nèi)控的要求。由于我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施面較窄，管理者的參與面也比較窄，政府對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制缺乏強(qiáng)制性要求和監(jiān)管，使得企業(yè)基層管理者對(duì)內(nèi)部控制理論知識(shí)理解不透、實(shí)務(wù)操作能力不強(qiáng)。國(guó)內(nèi)大多數(shù)企業(yè)的基層管理者對(duì)內(nèi)部控制處于學(xué)習(xí)理解和逐漸摸索運(yùn)用階段。如果內(nèi)部控制制度執(zhí)行不到位，內(nèi)部控制機(jī)制很難發(fā)揮其應(yīng)有的作用。有的企業(yè)為應(yīng)付檢查，甚至不惜花費(fèi)重金委托國(guó)內(nèi)外咨詢機(jī)構(gòu)設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度，但結(jié)果只是企業(yè)多了一份精美的文件，真正從中創(chuàng)造明顯管理效益并不多。但由于內(nèi)部控制制度的建立和實(shí)施將不得不增加企業(yè)的管理成本，企業(yè)負(fù)責(zé)人自覺(jué)運(yùn)用內(nèi)部控制的動(dòng)力不足，對(duì)內(nèi)部控制未予以足夠的重視。反觀我國(guó)，雖然政府已經(jīng)制定并頒布不少內(nèi)部控制方面的法規(guī)，同時(shí)也做了一定的宣傳學(xué)習(xí)、指導(dǎo)和實(shí)施方面的工作，但由于對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制沒(méi)有硬性要求，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)還處于引導(dǎo)階段，內(nèi)部控制具體實(shí)施與否、實(shí)施效果如何則基本上由企業(yè)掌握，造成企業(yè)內(nèi)部控制弱化、會(huì)計(jì)信息失真、經(jīng)濟(jì)犯罪屢屢得逞。有資料表明，為了達(dá)到《薩班斯法案》要求的內(nèi)部控制標(biāo) 準(zhǔn)，企業(yè)的 CEO 和 CFO 將自己三分之二的工作精力用于對(duì)內(nèi)部控制要求的適應(yīng)上。 5 政府對(duì)內(nèi)部控制法規(guī)的制定與推進(jìn)力度不協(xié)調(diào) 政府對(duì)內(nèi)部控制法規(guī)的制定與推進(jìn)力度不協(xié)調(diào)縱觀國(guó)內(nèi)外政府對(duì)內(nèi)部控制制度實(shí)施的推進(jìn)工作，可以發(fā)現(xiàn)，美國(guó)政府為保護(hù)社會(huì)公眾利益，在推動(dòng)《薩班斯法案》實(shí)施過(guò)程中所表現(xiàn)出來(lái)的決心和取得的經(jīng)驗(yàn)值得我國(guó)政府學(xué)習(xí)和借鑒。因此，西方內(nèi)部控制理論也需要在不斷完善體系框架的同時(shí)，在簡(jiǎn)潔適用、融合管理、有機(jī)統(tǒng)一、糾錯(cuò)防弊、成本效益等方面實(shí)現(xiàn)突破，而不注重理論的實(shí)用性。 內(nèi)部控制管理理論研究和實(shí)務(wù)運(yùn)用發(fā)展不協(xié)調(diào) 內(nèi)部控制管理理論研究和實(shí)務(wù)運(yùn)用發(fā)展不協(xié)調(diào)與國(guó)內(nèi)內(nèi)部控制理論研究相比較而言，國(guó)外對(duì)內(nèi)部控制理論研究要深入得多，尤其是以美國(guó) 1992 年發(fā)布、 2021 年修訂的 COSO