【正文】 AH為實際工時； SR標(biāo)準(zhǔn)工資率； SR按實際產(chǎn)出。 二、人工效率差異 —— 進(jìn)一步研究 人工效率差異試圖衡量直接人工的生產(chǎn)力。最終，如果加班工資記入直接人工賬戶，按加倍工資率支付的加班會導(dǎo)致一個不利的差異。相反，當(dāng)工人被支付的是按照比分派給該任務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)工資率更低的工資，那么就會導(dǎo)致一個有利的工資率差異。 有較高工時支付率的技術(shù)工人可能被給予的職責(zé)是那些只需要一點(diǎn)技術(shù)從而要求低工時支付率的職責(zé)。工資率差異的公式列示如下： 工資率差異 = （ AH AR） （ AH SR） AH為實際工時； AR為實際工資率； SR為標(biāo)準(zhǔn)工資率。 圖表 86 差異分析 ——直接人工 投入的實際工時 投入的實際工時 按實際產(chǎn)出調(diào)整后的標(biāo)準(zhǔn)工 乘以實際工資率 乘以標(biāo)準(zhǔn)工資率 時乘以標(biāo)準(zhǔn)工資率 5,400工時 $,400工時 $,000工時 * $14/工時 =$74,250 = $75,600 = $70,000 工資率差異 $1,350（ F） 效率差異 $5,600（ U） 一、工資率差異 —— 進(jìn)一步研究 直接人工的價格差異通常用工資率差異這一術(shù)語。 差異合計 $4,250（ U） ———— *2,000件 每件 = 5,000工時。運(yùn)用這些數(shù)據(jù)和圖表102的標(biāo)準(zhǔn)成本，特瑞計算了直接人工工資率差異和效率差異如圖表 86所示。記得圖表 102中的每單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)直接人工成本是$35，如下所計算： 每單位 每工時 $ = $35 在六月份，該公司為 5,400工時的工作支付給直接人工工人 $74,250，包括雇傭稅和額外的福利。由一位內(nèi)審人員隨后進(jìn)行的調(diào)查表明，由于統(tǒng)計的波動，必須使用大約 至少有 2盎司的葡萄干。顯然，管理者需要在制定目標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)時非常小心。因此，工人們減少緊急訂單中的葡萄干來達(dá)到每盒 。每盒完工產(chǎn)品通常會被稱重，而如果重量不到 12盎司，該盒產(chǎn)品就會被視為不合格。市場研究指出客戶開始對該產(chǎn)品中的葡萄干數(shù)量不滿意。在一個月內(nèi)，該目標(biāo)被達(dá)到了，獎金被分配了。然而，生產(chǎn)過程平均一盒用了 。 [實務(wù)廣角 ] 葡萄干怎么了？ 一個不知名的早餐谷物公司開始非常關(guān)心在它的一種產(chǎn)品中對葡萄干的明顯損耗。然而，有時候也有可能是采購部門要對不利的材料數(shù)量差異負(fù)責(zé)。 材料的超額使用可能是由很多因素造成的 。任何額外的材料需求通常用與正常領(lǐng)料單不同顏色的單子顯示。 如果編制一個正式的業(yè)績報告，這些數(shù)據(jù)可以如下所示： 克樓尼爾錫器公司 業(yè)績報告 ——生產(chǎn)部門 在材料被用于生產(chǎn)時最好將材料數(shù)量差異分解出來 。數(shù)量差額的公式如下所示： 材料數(shù)量差異 = （ AQ SP） （ SQ SP） AQ為實際數(shù)量； SP為標(biāo)準(zhǔn)價格； SQ為按實際產(chǎn)出調(diào)整后的標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量 同樣，該公式可以提公因子為： 材料數(shù)量差異 = SP（ AQSQ） 運(yùn)用圖表 84中的數(shù)據(jù)在這個公式中，我們可以得到如下數(shù)據(jù)： 每鎊 $（ 6,500鎊 –6,000鎊 ?） = $2,000 U ? 2,000件 每件 = 6,000鎊 這個答案當(dāng)然和圖表 84中顯示的是一樣的。 二、材料數(shù)量差異 —— 進(jìn)一步研究 材料數(shù)量差異衡量了生產(chǎn)中使用材料的數(shù)量和根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該使用的數(shù)量之間的差額。簡言之，重點(diǎn)應(yīng)該是積極的而不是消極的。差異分析不應(yīng)該被用作政治迫害的借口或者作為鞭策一線經(jīng)理和工人的方式。在這種情況下，生產(chǎn)經(jīng)理應(yīng)該為所導(dǎo)致的采購差異負(fù)責(zé)。 然而，除了采購經(jīng)理之外的其他人也可能為材料價格差異負(fù)責(zé)。這些因素與在標(biāo)準(zhǔn)中所假設(shè)的有任何偏差都會引起價格差異。 對差異的責(zé)任 誰對材料價格差異負(fù)責(zé)？一般而言， 采購經(jīng)理對于貨物的支付價格有控制權(quán)因此對任何價格差異負(fù)責(zé) 。業(yè)績報告本身可能包含對差異的某些解釋， 如上所示。與標(biāo)準(zhǔn)的偏差越快引起管理層的注意，問題就會越快得以發(fā)現(xiàn)和更正。 這種報告的一個例子如下所示，同時還有采購經(jīng)理對于材料價格差異的解釋。 所購項目 （ 1） 所購數(shù)量 （ 2） 實際價格 （ 3） 標(biāo)準(zhǔn)價格 （ 4） 價格差額 （ 2） （ 3） (5) 價格差額總計 (1) (4) 解釋 錫 6,500鎊 $ $ $ $1,300F 討價還價到一個 非常好的價格 F = 有利的； U = 不利的。同樣注意，當(dāng)使用這個公式法時，一個負(fù)的差異通常被標(biāo)記為有利的（ F）而一個正的差異通常被標(biāo)記為不利的（ U）。 該公式可以提公因子為： 材料價格差異 = AQ（ APSP） 有些管理者更喜歡這個簡化的公式，因為它可以很快地計算差異。 一、材料價格差異 —— 進(jìn)一步研究 材料價格差異衡量了為給定數(shù)量材料所支付的金額和根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該支付的金額之間的差額。然而，價格差異不會在材料最終使用時計算 ，因為該價格差異是在材料購買時計算了。 從表中可注意到，和前面一樣，價格差異是按全部購買的材料量（ 6,500鎊）計算的，而數(shù)量差異只按這些材料中在當(dāng)月生產(chǎn)中使用的部分（ 5,000鎊）計算。 其次 ，通過在材料購買時計算價格差異，材料可以在存貨賬戶中按它們的標(biāo)準(zhǔn)成本記錄。這樣做有兩個原因。在這種情況下，價格差異和數(shù)量差異的計算如圖表 105所示。 圖表 84中的計算反映了一個事實，即六月份采購的所有材料也在六月份使用了。這是因為比起標(biāo)準(zhǔn)允許的而言，太多的錫被用于生產(chǎn)實際產(chǎn)出。 為了避免這些爭論，在計算數(shù)量差異時使用標(biāo)準(zhǔn)價格。如果實際價格用于計算數(shù)量差異，那么生產(chǎn)經(jīng)理將被要求為采購經(jīng)理的效率或無效率負(fù)責(zé)。將這個用金額表示，這 500鎊乘以每鎊 $標(biāo)準(zhǔn)價格就生成了數(shù)量差異 $2,000。然而，按實際產(chǎn)出調(diào)整后的標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量是 6,000鎊。這個數(shù)字 $24,000和圖表 84中間的數(shù)字 $26,000之間的差額就是數(shù)量差異 $2,000。這就是指按實際產(chǎn)出調(diào)整后的標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量。這些標(biāo)準(zhǔn)要求每件產(chǎn)品用 3鎊錫。如果實際購買價格超過標(biāo)準(zhǔn)購買價格，那么價格差異就會標(biāo)記為不利的（用 U表示）。由于所購的是 6,500鎊，差異總額是 $1,300（每鎊 $ 6,500鎊）。這兩個數(shù)字之間的差額， $1,300（ $26,000$24,700），是價格差異。 第一個 ， $24,700，是指六月份所購錫的實際總成本。 F = 有利的； U = 不利的。運(yùn)用這些數(shù)據(jù)以及圖表 82中的標(biāo)準(zhǔn)成本，特瑞計算出價格差異和數(shù)量差異如圖表 84所示。該成本包括運(yùn)費(fèi)和處理費(fèi)并且扣除了采購折扣。為了便于這種比較，特瑞參閱了圖表 82所包含的標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)。 第四節(jié) 運(yùn)用標(biāo)準(zhǔn)成本 —— 直接材料差異 在確定了克樓尼爾錫器公司的直接材料、直接人工和變動性制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)成本后，特瑞 ?雪曼下一步要做的是計算公司最近的一個月份，即六月份的差異。這可能比實際材料、人工或間接費(fèi)用要多或者少，這取決于操作的效率或無效率。 第三， 投入 代表了直接材料、直接人工和變動性制造費(fèi)用采購或使用的實際數(shù)量 ； 產(chǎn)出 代表了本期的產(chǎn)品生產(chǎn)，用按實際產(chǎn)出調(diào)整后的（見圖表 83的第三欄）標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量表示（或標(biāo)準(zhǔn)工時）。 第二，雖然價格差異可以有不同的稱呼，但不論是與直接材料、直接人工還是變動性制造費(fèi)用相關(guān)，它的 計算實際上是一樣的 。 [1]我們將在本章運(yùn)用這個模型來計算直接材料差異、直接人工差異和變動性制造費(fèi)用差異。 價格和數(shù)量差異 圖表 83列示了一個計算變動成本的標(biāo)準(zhǔn)成本差異的通用模型。計算和解釋差異的行為被稱為 差異分析 。相比而言，生產(chǎn)經(jīng)理負(fù)責(zé)使用的原材料的數(shù)量，而這個責(zé)任是在材料用于生產(chǎn)時履行的，這可能已經(jīng)距購買日期相當(dāng)遠(yuǎn)了。 第三節(jié) 差異分析的一個通用模型 將標(biāo)準(zhǔn)劃分為兩種類型 —— 價格和數(shù)量 —— 的兩個主要原因在于：不同的管理者負(fù)責(zé)購買和使用投入，并且這兩種活動發(fā)生的時間不同。如果要制作 1,000對書擋，那么直接材料的預(yù)算成本將是 $12,000。這兩者的主要區(qū)別是，標(biāo)準(zhǔn)是單位金額，而預(yù)算是總金額。 觀察可見 單位標(biāo)準(zhǔn)成本是用標(biāo)準(zhǔn)工時量乘以標(biāo)準(zhǔn)價格或比率而計算的 。 在克樓尼爾錫器公司，預(yù)定間接費(fèi)用分配率的變動部分為每直接人工工時 $3?！?為什么是這分錢？它用到哪去了？ ’” （資料來源： Richard C. Morais,‖A Methodical Man,‖ Forbes, August 11,1997, .） 四、制定變動性制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn) 和直接人工一樣， 變動性制造費(fèi)用的價格和數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)通常用比率和工時來表示 ?！?如果某天阿根廷皮革或德國染料的價格有所上漲，薩塔爾蒙省的雇員會將新價格錄入到計算機(jī)中，而且用到那種皮革和那些染料的所有沙發(fā)的成本都會立即重新計算。如果工匠優(yōu)于任務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)時間完成，該計算機(jī)就會在工匠的薪酬上增加獎金。納圖茲工業(yè)公司是以出口為主的，例如，在美國皮家具市場中占有 25%的份額。 在咨詢了生產(chǎn)經(jīng)理后，特瑞 ?雪曼如下編制了單位直接人工工時標(biāo)準(zhǔn)： 單位基本人工時間，以工時計 ……………………………… 休息和個人需要準(zhǔn)備 ……………………………………… 清潔和機(jī)器故障準(zhǔn)備 ………………………………………… 不合格品準(zhǔn)備 ………………………………………………… 每單位產(chǎn)品直接人工工時標(biāo)準(zhǔn) ……………………………… 一旦工資率和時間標(biāo)準(zhǔn)被制定了，單位產(chǎn)品的直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本可以如下計算： 每單位 每工時 $14 = 每單位 $35 這 $35的每單位直接人工成本將和直接材料一起出現(xiàn)在該產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本卡上。 另外一種方法 是讓一位行業(yè)工程師進(jìn)行時間和運(yùn)動的研究，實際為某些任務(wù)進(jìn)行計時。這些運(yùn)動的標(biāo)準(zhǔn)時間可以從基本工作中得到。 完成一件產(chǎn)品所需的標(biāo)準(zhǔn)直接人工時間（稱為每單位標(biāo)準(zhǔn)工時）也許是最難確定的標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)工資率反映了所期望的工人們的 “ 混合 ” ，雖然實際工資率可能因為不同的技術(shù)或等級而在個人和個人之間有一定的變動。 直接人工的每工時標(biāo)準(zhǔn)工資率不僅僅包括工資也包括額外的福利和其它人工成本。為了盡可能減少偷竊，在每完成一個生產(chǎn)步驟后都要對煙草進(jìn)行稱重，以確定損耗的數(shù)量。對于發(fā)放給每位工人的煙葉數(shù)量、基于標(biāo)準(zhǔn)而預(yù)期制作出的雪茄數(shù)量以及實際的產(chǎn)量都有詳細(xì)的記錄。該皇家煙草廠壟斷了在西班牙的鼻煙和雪茄生產(chǎn)，并且廠址是在歐洲最大的工業(yè)建筑物中。 [實務(wù)廣角 ] 西班牙皇家煙草廠的標(biāo)準(zhǔn) 標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)被用了好幾個世紀(jì)。 “ 不合格品 ” 是指在產(chǎn)品中直接材料是有缺陷的并且必須報廢的。 它是一個確定單位基本材料投入的原始資料，但如上所示，當(dāng)確定每單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量時，它應(yīng)該對損耗和損壞進(jìn)行調(diào)整。 直接材料的單位標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量 應(yīng)該反映完工產(chǎn)品每單位所需的材料量，以及對于不可避免的損耗、損壞和其它正常的無效率的考慮。還需要考慮處理和折扣。直接材料的 單位標(biāo)準(zhǔn)價格應(yīng)該反映該材料最終的交付成本，扣除享受的任何折扣。 J． D．：讓我們在日程表上做上標(biāo)記。 J． D．： “ 不用花多少時間 ” 到底是多少時間？ 特瑞：我將需要你們所有人的合作，從今天開始的一個星期如何？ J． D．：我沒有問題。事實應(yīng)該在會計主管所在的部門。 J． D．：好。 湯 姆：我同意。 J． D．：所有人都冷靜下來。 杰耐特：那是成年爛芝麻的事了。那些人實在是太貴了。新員工中有些還沒在公司干滿一個月。 J． D．：我有一種感覺，我們沒有從新員工那里得到應(yīng)該的產(chǎn)出。該公司的董事長， 。 克樓尼爾錫器公司最近擴(kuò)充了它的員工隊伍以利用把這些書擋作為禮物的意外需求。該書擋主要由手工制作，運(yùn)用傳統(tǒng)的金屬加工工具。 管理會計運(yùn)用：克樓尼爾錫器公司的問題 克樓尼爾錫器公司在一年前組建。 它們考慮了正常的機(jī)器停工期和雇員休息期，并且它們可以通過合理的、不過是高度有效率的、平均水平的工人的努力而達(dá)到。 它們不允許有機(jī)器故障或其它工作中斷，而且它們要求一個只能由最熟練和有效率的雇員在全部時間中按最高峰的努力才能達(dá)到的水平。 標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該被設(shè)計為鼓勵有效率的未來的經(jīng)營，而不只是對過去無效率經(jīng)營的重復(fù)。這些更頻繁的報告幫助管理者采取更及時的更正措施。在過去，差異是在月末報告 ——通常是在一項特定工作完成后的幾個星期后。該公司的管理層運(yùn)用來自標(biāo)準(zhǔn)成