【正文】 責(zé)任中心預(yù)算實(shí)際差異 銷售經(jīng)理XXX 生產(chǎn)經(jīng)理$26,000$29,000$3,000U 工程經(jīng)理XXX 人事經(jīng)理XXX 財(cái)務(wù)經(jīng)理XXX
。 圖表1419：泛亞集團(tuán)公司成本業(yè)績(jī)報(bào)告給總經(jīng)理的報(bào)告：匯總公司的全部數(shù)據(jù)。但是，這些差異還需要另外予以說明，以便將我們差異分析的成果報(bào)告給上級(jí)經(jīng)理。 北方集雅家具制作公司鋁制品車間生產(chǎn)成本業(yè)績(jī)報(bào)告2003年10月份項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際差異差異率直接材料24000247007003%直接人工700007425042506%變動(dòng)制造費(fèi)用15000153903903%固定制造費(fèi)用250002600010004% 合計(jì)13400014034063405%圖表1418：成本中心業(yè)績(jī)報(bào)告由圖表1418描述的成本中心業(yè)績(jī)報(bào)告，除表頭之外，包括4欄數(shù)據(jù)，反映了成本控制的理念，也就是通過差異來控制成本，所謂按例外原則管理。換句話說，一個(gè)成本中心的報(bào)告，也有反映所有成本中心的報(bào)告。要嚴(yán)格區(qū)分反饋報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)表，報(bào)告中的內(nèi)容正式上級(jí)經(jīng)理控制成本中心所需要的。（2） 具有經(jīng)常、簡(jiǎn)潔的特點(diǎn)，并對(duì)上級(jí)經(jīng)理決策有用。成本反饋報(bào)告一般要符合下列要求：（1） 在內(nèi)容上應(yīng)該說明差異、差異的原因和責(zé)任以及糾正差異的建議性措。成本反饋報(bào)告，又稱為成本業(yè)績(jī)報(bào)告，反映成本中心對(duì)成標(biāo)準(zhǔn)完成的進(jìn)度或結(jié)果，其基本用途就是將上級(jí)經(jīng)理與成本中心經(jīng)營(yíng)活動(dòng)連接起來，為上級(jí)經(jīng)理了解和控制成本中心經(jīng)營(yíng)活動(dòng)提供了一個(gè)強(qiáng)有力的手段，也是分析各部門成本差異和責(zé)任并進(jìn)行相應(yīng)的成本獎(jiǎng)懲的依據(jù)。反饋報(bào)告之重要是不言而喻的。嚴(yán)格說，按照傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本制度無法嚴(yán)格區(qū)分制造費(fèi)用的責(zé)任，因而也無法進(jìn)行嚴(yán)格控制，只有采用作業(yè)成本法，才有可能根好地解決這列問題。最后，再來討論制造費(fèi)用。影響人工效率的因素是多方面的，包括生產(chǎn)工人的技術(shù)水平、生產(chǎn)工藝過程、原材料的質(zhì)量以及設(shè)備的狀況等等。例如在生產(chǎn)過程中使用工資級(jí)別較高、技術(shù)水平較高的工人從事了要求較低的工作，造成浪費(fèi)，影響工資率差異。其次，討論直接人工。一般來說，用量超過標(biāo)準(zhǔn)大多是因?yàn)楣と舜中拇笠猓狈ε嘤?xùn)或技術(shù)素質(zhì)較低等原因造成的，應(yīng)由生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)，但數(shù)量差異有時(shí)也會(huì)由其他部門的原因所造成。因此，對(duì)材料價(jià)格差異，一定要做進(jìn)一步的深入分析研究，查明產(chǎn)生差異的真正原因，分清各部門的經(jīng)營(yíng)責(zé)任，只有在科學(xué)分析的基礎(chǔ)上，才能進(jìn)行有效的控制。當(dāng)然，有些因素是采購(gòu)部門無法控制的。（四）成本差異的原因和責(zé)任 首先討論直接材料。這里不再對(duì)固定制造費(fèi)用差異分解進(jìn)行計(jì)算，但必須注意，固定制造費(fèi)用的總額和單位數(shù)額在實(shí)務(wù)上并不是固定的。這樣分析的結(jié)果是分解出耗費(fèi)差異和產(chǎn)能差異。因此，差異分析沒有實(shí)際的意義。變動(dòng)制造費(fèi)用總差異為390元（= 1200 810），是不利差異。（三）制造費(fèi)用差異分析1． 變動(dòng)制造費(fèi)用差異變動(dòng)制造費(fèi)用差異分析與直接成本差異分析相同。 2．直接人工差異由案例5提供的資料可知：實(shí)際直接人工5400小時(shí)，實(shí)際工資額為74250元，標(biāo)準(zhǔn)工資率為14元，直接人工標(biāo)準(zhǔn)耗用量5000小時(shí)（=2000），因此，直接人工價(jià)格差異 = 5400 （ 14）= 1350（元）直接人工數(shù)量差異 = （5400 5000） 14 = 5600（元）直接人工價(jià)格差異，又稱為工資率差異，本例計(jì)算的數(shù)字為 –1350元，屬于有利差異，；直接人工數(shù)量差異，又稱為效率差異，本例計(jì)算的數(shù)字為5600元，屬于不利差異，是直接人工實(shí)際比標(biāo)準(zhǔn)多使用400小時(shí)所致。 （二） 直接成本差異分析1．直接材料成本由案例5提供的資料可知：，直接材料的實(shí)際耗用總量為6,500公斤，標(biāo)準(zhǔn)耗用總量為6,000公斤（=20003），因此，材料價(jià)格差異 = 6500 （ – ） = 1300 (元)材料數(shù)量差異 = （6500 6000） = 2000 （元）根據(jù)計(jì)算，材料價(jià)格差異為 –1300元，屬于有利差異，；材料數(shù)量差異 2000元，屬于不利差異，是實(shí)際比標(biāo)準(zhǔn)多消耗500公斤材料所致。 【案例5】北方集雅家具制作公司的主要產(chǎn)品之一是包廂暖氣的鋁合金透氣罩，由該公司鋁制品車間生產(chǎn)。無論直接材料、直接人工，還是制造費(fèi)用，其差異都是按下列公式分解。四、成本差異分析（一） 差異分析的模型與案例分析成本差異就是對(duì)直接材料、直接人工和制造費(fèi)用的實(shí)際數(shù)與標(biāo)準(zhǔn)數(shù)進(jìn)行比較，確定差異；將差異分解為數(shù)量差異和價(jià)格差異；最后將分解的差異于特定的責(zé)任者聯(lián)系起來的這樣一個(gè)過程。這里，我們不再用具體的案例說明，只是用圖表1416說明同一體系的基本思路。 （4）美國(guó)人早在100多年前就已經(jīng)發(fā)現(xiàn)兩個(gè)系統(tǒng)統(tǒng)一起來的方法。 （2）在以編制財(cái)務(wù)報(bào)表為目的成本計(jì)算中的成本庫(kù)或成本歸集中心，與成本控制中的成本中心本來就是同一個(gè)東西，或者略加調(diào)整就變成同一個(gè)東西。我們完全可以建立一個(gè)統(tǒng)一的體系，同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩個(gè)目標(biāo)。（3） 以編制財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的成本核算將企業(yè)當(dāng)成一個(gè)整體，而標(biāo)準(zhǔn)成本核算要深入到企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)，重點(diǎn)核算成本中心。（1） 標(biāo)準(zhǔn)成本核算的對(duì)象是成本中心的負(fù)責(zé)人，目的在于確認(rèn)成本的實(shí)際與標(biāo)準(zhǔn)之間是否有差異，用于保證成本中心的負(fù)責(zé)人向著完成成本標(biāo)準(zhǔn)的方向而努力。換句話說，為了編制財(cái)務(wù)報(bào)告所計(jì)算的產(chǎn)品的實(shí)際成本完全可以用來當(dāng)作成本業(yè)績(jī)的計(jì)量。 圖表1416：鋁制品車間透氣罩標(biāo)準(zhǔn)單位成本匯總表生產(chǎn)要素投入（1）（2）（3）標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量或標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格或工資率標(biāo)準(zhǔn)成本（1）（2）直接材料直接人工變動(dòng)制造費(fèi)用固定制造費(fèi)用 標(biāo)準(zhǔn)單位成本三、成本業(yè)績(jī)的計(jì)量 成本業(yè)績(jī)計(jì)量也可以稱為標(biāo)準(zhǔn)成本的核算，是用數(shù)量形式來反映標(biāo)準(zhǔn)成本實(shí)際完成的進(jìn)度或結(jié)果，是成本比較分析的前提，是實(shí)現(xiàn)成本控制的最基本環(huán)節(jié)。（1）25,000（元） = 2,000（只） （小時(shí)） 單位直接人工固定制造費(fèi)用 單位直接人工固定制造費(fèi)用 = 25,000 247。方法之三：比照變動(dòng)制造費(fèi)用的處理方法，也用直接人工小時(shí)來表示固定費(fèi)用如下。方法之二：記入鋁制品車間，主要是為了編制財(cái)務(wù)報(bào)表提取數(shù)據(jù)的方便，并不涉及可控不可控問題。那么，如何處理這項(xiàng)固定費(fèi)用呢？方法之一：不記入鋁制品車間。標(biāo)準(zhǔn)總制造費(fèi)用 =標(biāo)準(zhǔn)總固定費(fèi)用 +（直接人工總時(shí)數(shù) 單位直接人工變動(dòng)制造費(fèi)用）假定通過上述公式求出北方集雅家具制作公司鋁制品車間單位直接人工的變動(dòng)制造費(fèi)用為3元。這里介紹傳統(tǒng)方法中比較精細(xì)的方法。這些方法比較簡(jiǎn)捷但顯得粗放。例如，我們可以預(yù)測(cè)某生產(chǎn)部門發(fā)生的制造費(fèi)用和各服務(wù)部門可能分配來的制造費(fèi)用，然后將兩者加總后除以預(yù)計(jì)的該生產(chǎn)部門的產(chǎn)量，便求得單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用。例如，北方集雅家具制做公司的財(cái)務(wù)經(jīng)理經(jīng)與人力資源部門的經(jīng)理協(xié)商，按下列方式計(jì)算每只透氣罩的標(biāo)準(zhǔn)直接人工小時(shí)：每小時(shí)基本工資10（元）社會(huì)養(yǎng)老統(tǒng)籌1其他福利3單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)14（元）這樣，我們便可計(jì)算單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)直接人工成本如下： （小時(shí)） 14（元） = 35（元） （三）標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用某個(gè)生產(chǎn)部門（如上例中北方集雅家具制作公司的鋁制品車間）的制造費(fèi)用中一部分為本部門發(fā)生的，其余部分都是從其他服務(wù)部門分配來的。只有采用計(jì)時(shí)工資制，才有制定標(biāo)準(zhǔn)工資率的問題。例如，北方集雅家具制做公司的財(cái)務(wù)經(jīng)理經(jīng)與生產(chǎn)和設(shè)計(jì)兩個(gè)部門的經(jīng)理協(xié)商，按下列方式計(jì)算每只透氣罩的標(biāo)準(zhǔn)直接人工小時(shí)：基本工作時(shí)數(shù)（小時(shí)）休息和解決個(gè)人需要清理和機(jī)器故障廢品單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)（小時(shí)）標(biāo)準(zhǔn)工資率，是指預(yù)定的每小時(shí)的工資數(shù)額。單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)耗用量的確定不僅要經(jīng)過科學(xué)計(jì)算、統(tǒng)計(jì)調(diào)查、技術(shù)分析、設(shè)計(jì)圖紙測(cè)算等多種環(huán)節(jié)，而且要同相關(guān)部門協(xié)商。例如，北方集雅家具制做公司鋁制品車間使用鋁合金生產(chǎn)包廂暖氣的透氣罩。從上述公式看，為了計(jì)算單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)直接材料成本，我們必須確定單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)耗用量和標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格兩個(gè)因素。在這些情況下，要按照材料種類分別確定單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)耗用量和相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格，并計(jì)算每一種材料的單位產(chǎn)品成本，然后再將這些材料成本匯集成單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)直接材料成本。接下來，我們按料工費(fèi)依次介紹生產(chǎn)成本中心產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的確定，而其中的關(guān)鍵又在于確定單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)直接材料成本、標(biāo)準(zhǔn)直接人工成本和標(biāo)準(zhǔn)制造費(fèi)用。由于服務(wù)成本中心的成本最重要分配到生產(chǎn)成本中心，這里招中討論生產(chǎn)成本中心的成本標(biāo)準(zhǔn)的確定。對(duì)具體企業(yè)來說，還是要“具體情況做具體分析”，任何選擇都必須符合企業(yè)具體情況。在企業(yè)管理實(shí)務(wù)上，更多企業(yè)傾向于可行標(biāo)準(zhǔn)水平。另外一種成本標(biāo)準(zhǔn)的水平稱為“可行標(biāo)準(zhǔn)”（Practical Standard），在這個(gè)水平上，標(biāo)準(zhǔn)成本也充分兼顧到那些避不可免的兩費(fèi)和損失，是一種在現(xiàn)有條件下經(jīng)過一定努力有可能達(dá)到成本標(biāo)準(zhǔn)。在嚴(yán)格意義上，成本標(biāo)準(zhǔn)是指在標(biāo)準(zhǔn)工作條件下，生產(chǎn)某種產(chǎn)品應(yīng)當(dāng)發(fā)生的成本，通常根據(jù)企業(yè)已經(jīng)達(dá)到的生產(chǎn)技術(shù)水平，經(jīng)過精密調(diào)查、分析和技術(shù)測(cè)定或動(dòng)作時(shí)間研究來制定。三、成本標(biāo)準(zhǔn)的制定成本標(biāo)準(zhǔn)也稱成本指標(biāo)，是為成本中心的負(fù)責(zé)人設(shè)定的成本責(zé)任，通常是按照成本中心所生產(chǎn)的產(chǎn)品或半成品來計(jì)算。服務(wù)部門包括輔助生產(chǎn)、銷售、采購(gòu)和職能處室，這些部門的基本特點(diǎn)使它們的成本最重要分配到基本生產(chǎn)部門。 典型的制造企業(yè)按組織單位可分成基本生產(chǎn)、輔助生產(chǎn)、銷售、采購(gòu)和職能處室五類部門，可以歸并為生產(chǎn)和服務(wù)兩大類。公司的經(jīng)理們無法直接左右產(chǎn)品或服務(wù)的成本水平，他們能夠做的只是左右或影響那些決定成本是否發(fā)生以及如何發(fā)生的人。換句話說，成本的控制是控制人，而不是控制物。即每個(gè)成本中心都由一位負(fù)責(zé)人。這時(shí)，需要采取一些變通辦法進(jìn)行處理。在這里，所謂能夠計(jì)量就是說能夠用數(shù)量表示出來。2． 投入和/或者產(chǎn)出能夠計(jì)量。其次，每個(gè)成本中心還必須同時(shí)符合下列三個(gè)條件：1． 在自然或物理形態(tài)上能夠明確辨認(rèn)。二、成本中心的確定成本（責(zé)任）中心是成本責(zé)任的承擔(dān)者和控制的對(duì)象。根據(jù)圖表145，標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)作為成本控制系統(tǒng)至少應(yīng)該包括確定成本中心、制定成本標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量成本實(shí)際業(yè)績(jī)、差異分析（成本比較）、編制反饋報(bào)告這樣5個(gè)環(huán)節(jié)。（b）130成本用途項(xiàng)目總成本直接材料成本轉(zhuǎn)換成本應(yīng)核算成本 轉(zhuǎn)入下個(gè)部門（400只）52,000（400）（400） 期末在制品 （100只） 直接材料7,560（100） 轉(zhuǎn)換成本2,720（50） 期末在制品成本合計(jì)10,280 總成本62,280圖表1415：生產(chǎn)報(bào)告 第三節(jié) 標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng) 一、引言標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)應(yīng)該是泰羅制的一個(gè)重要組成部分，是在19世紀(jì)末20世紀(jì)初隨著泰羅制的產(chǎn)生而產(chǎn)生和發(fā)展起來的，也是人類管理歷史上出現(xiàn)最早和最規(guī)范的成本控制系統(tǒng)。很顯然，第二部分和第三部分在數(shù)量上存在著勾稽關(guān)系，即 期初在制品成本 + 本期發(fā)生的成本 = 轉(zhuǎn)入下個(gè)部門的成本 + 期末在制品成本。第二部分從投入的角度表明總成本和單位成本。圖表1415由三個(gè)部分組成：第一部分是產(chǎn)量和約當(dāng)產(chǎn)量。 （四）部門生產(chǎn)報(bào)告部門生產(chǎn)報(bào)告是報(bào)告生產(chǎn)成本的重要文件，可以作為編制財(cái)務(wù)報(bào)表、制定價(jià)格、考核相關(guān)當(dāng)事人成本指標(biāo)的完成情況等的依據(jù)，其內(nèi)容就是將上述約當(dāng)產(chǎn)量計(jì)算表和產(chǎn)品成本和在制品成本計(jì)算表結(jié)合在一起。 圖表1414：產(chǎn)品成本和在制品成本計(jì)算表項(xiàng)目生產(chǎn)成本直接材料轉(zhuǎn)換成本期初在制品26,10018,0008,100本期發(fā)生的成本（元）36,18019,80016,380待核算成本62,28037,80024,480約當(dāng)產(chǎn)量500450單位成本（元）本期完工并轉(zhuǎn)出的成本（400只）52,000（400）（400）期末在制品（100只）： 直接材料7,560（100） 轉(zhuǎn)換成本2,720（50） 期末在制品總成本10,280應(yīng)核算總成本62,280 圖表1412提供了油泵的單位成本（ + = 130元）、完工油泵的總成本（52,000元）和在制油泵的總成本（10,280元）。同樣，如果計(jì)算油泵的單位成本，只能將直接材料成本和轉(zhuǎn)換成本分開計(jì)算，才是合理的。 **10050% = 50（只）從圖表1413可以看到期初在制品數(shù)量（225只）直接與本期投產(chǎn)數(shù)量（400只）相加，作為待核算數(shù)量，在制品完工程度并沒有考慮。這里，我們將用案例4提供的資料，采用加權(quán)平均法，來說明期初期末都有在制品條件下的成本計(jì)算（見圖表1413和圖表14）。那么，在計(jì)算成本的過程中如何處理這種情況呢？我們可以采用兩種方法：一是假定本期與上期在單位成本方面相等，將期初的在制品當(dāng)作本期投產(chǎn)的數(shù)量，其成本當(dāng)作本期發(fā)生的成本，那么，問題實(shí)際上轉(zhuǎn)化成與案例3一樣的情形，即無期初在制品，這種方法稱為加權(quán)平均法。由此派生的問題是期初在制品的一部分工作在上月已經(jīng)完成，從而一部分成本已經(jīng)發(fā)生。 【案例4】在案例3的基礎(chǔ)上增加期初在制品，可以看成案例3下個(gè)月即4月份的情況。圖表1412系統(tǒng)地說明了油泵的單